Компенсація працівникам витрат на проживання у відрядженні

Відповідно до статті 121 Кодексу законів про працю України працівники мають право на відшкодування витрат та одержання інших компенсацій у зв’язку із службовими відрядженнями. Працівникам, які направляються у відрядження, виплачуються: добові за час перебування у відрядженні¹, вартість проїзду до місця призначення і назад² та витрати по найму житлового приміщення в порядку і розмірах, встановлюваних законодавством.

Нормативними актами, що визначають порядок проведення виплат на відрядження державним службовцям, а також іншим особам, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів (далі — бюджетні установи; працівники бюджетних установ), а також працівникам суб’єктів господарювання, громадських або інших організацій, що не мають статусу бюджетної установи, але одержують бюджетні кошти, що використовуються в рамках бюджетної програми при направленні працівників у відрядження, є:

— постанова Кабінету Міністрів України «Про суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів» від 02.02.2011 № 98 (далі — Постанова № 98);

— Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 № 59 (далі — Інструкція № 59).

На підприємства, які не є бюджетними установами або не є одержувачами бюджетних коштів, норми Постанови № 98 та Інструкції № 59 не поширюються³, тому такі підприємства (далі — госпрозрахункові підприємства) самостійно встановлюють порядок і норми відшкодування витрат на відрядження працівників, які направлені у відрядження.

Госпрозрахункові підприємства можуть в колективному договорі, наприклад в розділі «Відрядження», або в іншому внутрішньому (локальному) документі, наприклад, Положенні про відрядження, яке зазвичай є додатком до колективного договору або затверджується окремим наказом керівника підприємства (далі — Положення про відрядження), визначити порядок направлення працівників у відрядження та виплати компенсації витрат на відрядження, в тому числі на проживання.

Положення про відрядження може бути складено на базі норм Постанови № 98 та Інструкції № 59, оскільки в цих нормативних документах врегульовано багато питань, які можуть виникнути при відрядженнях працівників, зокрема, порядок відшкодування витрат на проживання. Якщо Положення про відрядження на підприємстві немає, то всі аспекти службового відрядження, в тому числі порядок компенсації витрат на проживання, визначаються госпрозрахунковими підприємствами в наказі про відрядження.

Крім того, підприємствам необхідно враховувати норми Податкового кодексу України (далі — ПКУ), в пункті 170.9 якого визначено порядок оподаткування доходів у вигляді компенсації витрат на відрядження, в тому числі на проживання.

Компенсація витрат на проживання у складі авансу на відрядження

Згідно з пунктом 5 Постанови № 98, пунктом 4 розділу I «Загальні положення», пунктом 11 розділу II «Порядок відрядження в межах України», пунктом 5 розділу III «Порядок відрядження за кордон» Інструкції № 59 працівнику, який направляється у відрядження в межах України, обов’язково виплачується грошовий аванс⁴, який включає, зокрема, витрати на найм житлового приміщення у відрядженні.

Підприємство, що направляє працівника у відрядження за кордон, для здійснення поточних витрат під час відрядження забезпечує його коштами (авансом) у національній валюті держави, до якої відряджається працівник, або у доларах США/євро або у гривневому еквіваленті за офіційним курсом Національного банку, встановленим на день подання уповноваженому банку розрахунку витрат на відрядження (п. 5 Постанови № 98, п. 5 р. III «Порядок відрядження за кордон» Інструкції № 59).

Аванс відрядженому працівнику, в тому числі для покриття витрат на проживання, перераховується на поточний рахунок працівника, операції за яким можуть здійснюватися з використанням платіжних карток, або на рахунок підприємства, операції за яким можуть здійснюватися з використанням корпоративних платіжних карток. Аванс може видаватися готівкою державним службовцям, працівникам, яких у відрядження направляють державні органи і військові формування, утворені ними в установленому порядку установи та організації, на які законодавством покладено завдання і повноваження з розвідувальної, контррозвідувальної та оперативно-розшукової діяльності (п. 5 Постанови № 98, п. 4 р. I Інструкції № 59).

Перш ніж виплатити працівникові аванс на відрядження, роботодавець повинен розрахувати його суму за окремими витратами на відрядження, що підлягають відшкодуванню і включається до авансу. Сума витрат на проживання працівника у відрядженні попередньо визначається при складанні завдання і кошторису витрат на відрядження.

Тривалість відрядження визначається в наказі про відрядження, а документами, що підтверджують перебування працівника у місці відрядження і дозволяють визначити його фактичну тривалість, є первинні документи (транспортні квитки, рахунки, отримані з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання відрядженого працівника, тощо). Якщо первинних документів у працівника немає, то всі організаційно-компенсаційні питання, в тому числі порядок компенсації витрат на проживання, «вирішує» наказ про відрядження.

Відшкодування бюджетними установами витрат працівників на проживання у відрядженні

Відрядження в межах України

Відповідно до пункту 2, підпункту 1 пункту 7 Постанови № 98 та пункту 5 розділу II Інструкції № 59 працівникам бюджетних установ при відрядженні в межах України за наявності підтвердних документів, поданих у паперовій або електронній формі, відшкодовуються витрати на:

• оплату вартості проживання у готелях (мотелях), інших житлових приміщеннях з розрахунку вартості одного місця;
• побутові послуги, що включені до рахунків на оплату вартості проживання у місцях проживання (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), але не більш як 10% сум добових витрат за всі дні проживання;
• бронювання місця у готелях (мотелях) у розмірі не більш як 50% вартості такого місця за одну добу.

У додатку 1 до Постанови № 98 встановлено, що гранична сума витрат на найм житлового приміщення за добу при відрядженнях в межах України становить 900 грн.

Постановою Кабінету Міністрів України від 21.03.2022 № 345 (далі — Постанова № 345; див. ВПЗ № 2/2022, стор. 88) встановлено, що на період дії воєнного стану відшкодування фактичних витрат, що перевищують граничну суму витрат на найм житлового приміщення за добу, визначену для України додатком 1 до Постанови № 98, здійснюється з дозволу керівника згідно з підтвердними документами та не може перевищувати 1800 грн (без урахування витрат на оплату податку на додану вартість; далі — ПДВ).

Гранична сума витрат на найм житлового приміщення встановлена з розрахунку вартості одного місця у готелі (мотелі), іншому житловому приміщенні за кожну добу такого проживання (в т. ч. витрат на найм житлового приміщення за час вимушеної зупинки в дорозі, що підтверджуються відповідними документами) з урахуванням включених до рахунків на оплату вартості проживання витрат на користування телефоном (крім витрат на службові телефонні розмови), холодильником, телевізором та інших витрат (крім витрат на побутові послуги, які відшкодовуються у розмірі, встановленому пунктом 7 Постанови № 98, та витрат на оплату ПДВ) (п. 1 примітки додатка 1 до Постанови № 98, п. 5 р. II Інструкції № 59).

Міністерство фінансів України (далі — Мінфін) в листі від 03.02.2012 № 31-07230-2-6/534 роз’яснило, що до категорії «інші витрати» належать інші надані готелем послуги під час проживання відрядженого працівника, що не увійшли до вищенаведеного переліку послуг і які можуть бути відшкодовані (не заборонені до відшкодування) відповідно до чинного законодавства України. Тому в разі включення до рахунків за проживання у житловому приміщенні під час перебування працівника у відрядженні в межах України та за кордоном витрат на оплату вартості користування кондиціонером такі витрати (в межах граничних сум витрат на найм житлового приміщення) підлягають відшкодуванню відрядженому працівнику.

Відповідно до пункту 5 розділу II Інструкції № 59 витрати, що перевищують граничні суми витрат на найм житлового приміщення, відшкодовуються з дозволу керівника згідно з підтвердними документами. Зазначені витрати не є надміру витраченими коштами (сума відшкодування таких витрат не підлягатиме оподаткуванню; — Авт.).

Відшкодування витрат на службові телефонні переговори проводиться в розмірах за погодженням з керівником.

Керівники бюджетних установ особисто вирішують питання відшкодування своїх витрат на найм житлових приміщень, що перевищують граничні суми, затверджені Постановою № 98 (п. 7 р. ІI Інструкції № 59).

Відрядженому працівникові відшкодовуються також витрати на оплату ПДВ у складі плати за найм житлового приміщення у відрядженні згідно з підтвердними документами в оригіналі (п. 8 р. ІI Інструкції № 59).

Витрати на проживання у відрядженні відшкодовуються лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат, а саме рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання відрядженого працівника, в тому числі бронювання місць у місцях проживання (п. 12 р. ІІ Інструкції № 59).

Керівник підприємства в наказі про відрядження (як в межах України, так і за кордон) може встановлювати додаткові обмеження щодо сум та цілей використання коштів, наданих працівнику на відрядження для оплати витрат на найм житлового приміщення, на побутові послуги (п. 5 р. I Інструкції № 59).

Якщо дата на транспортному квитку не збігається з датою прибуття працівника з відрядження згідно з наказом про відрядження, з дозволу керівника підприємства береться до уваги затримка у відрядженні на вихідні або святкові й неробочі дні у разі, якщо строк перебування працівника поза місцем його постійної роботи не перевищуватиме строку відрядження, передбаченого Постановою № 98. За ці дні працівникові не відшкодовуються витрати на найм житлового приміщення (абз. третій, четвертий п. 7 р. I Інструкції № 59).

Відрядженому працівнику бюджетної установи витрати на проживання у готелі можуть бути відшкодовані у розмірі, що відповідає вартості одного місця у готельному номері незалежно від того, за яку кількість місць у готелі він поніс витрати. Працівникові не можуть бути відшкодовані витрати на оплату двох місць у двомісному номері у готелі (листи Мінфіну від 30.03.2007 № 31-18030-07-7/6449 та від 19.12.2005 № 31-18030-07-13/27437).

Якщо групу працівників одного підприємства, яка перебуває у відрядженні, розміщують в одному (наприклад, тримісному) номері готелю і виписують один рахунок на всіх, то для визначення витрат на проживання по кожному працівнику загальну суму вартості проживання необхідно розділити на кількість працівників і кожному з них оплатити проживання у готелі за одне місце. Оригінал документа про проживання в готелі додають до авансового звіту одного з працівників, до авансових звітів інших працівників додають копії цього документа, на яких вказують місце зберігання оригіналу. При цьому в рахунку готелю повинні бути вказані прізвища всіх працівників, які проживали в одному номері готелю у відрядженні (лист Мінфіну від 31.08.2007 № 31-26030-13-16/17569).

У разі оплати директором підприємства вартості проживання в готелі кількох відряджених працівників шляхом застосування однієї (закріпленої за директором) корпоративної платіжної картки (тобто за рахунок і в межах коштів, виданих під звіт) до авансового звіту необхідно додати оригінали квитанцій (рахунків) готелю, в яких повинні бути вказані прізвища всіх працівників, за проживання яких здійснено оплату, строки проживання у готелі зазначених осіб, вартість найманих ними номерів та види включених до квитанції (рахунку) витрат. При цьому виданий на ім’я директора підприємства оригінал квитанції (рахунку) на оплату проживання в готелі усіх працівників підприємства на повну (загальну) суму без визначення вказаних вище реквізитів не може бути прийнятий до авансового звіту (листи Мінфіну від 08.01.2014 № 31-07250-06-29/19 та від 11.03.2006 № 31-26030-12-13/5020).

Якщо працівник, який перебуває у відрядженні, має можливість і повинен згідно з наказом про відрядження щоденно повертатися до місця проживання, але самостійно вирішить це не робити, а скористатися послугами готелю, то витрати на проживання в готелі йому не відшкодовуються (лист Мінфіну від 05.03.2007 № 31-18030-07-29/4504).

За час затримки в місцеперебуванні у відрядженні без поважних причин витрати на найм житлового приміщення працівникові не відшкодовуються. При затримці у відрядженні з поважних причин працівникові після повернення з відрядження на підставі його доповідної записки, оформленої відповідним наказом керівника підприємства, за наявності підтвердних документів можуть бути відшкодовані витрати на найм житлового приміщення (п. 10 р. ІІ Інструкції № 59).

Відрядження за кордон

Відповідно до підпункту 1 пункту 7 Постанови № 98 та пункту 7 розділу ІІI Інструкції № 59 при відрядженні за кордон працівнику відшкодовуються витрати на:

• оплату вартості проживання у готелях (мотелях), інших житлових приміщеннях в межах затверджених Постановою № 98 граничних сум витрат на найм житлового приміщення, встановлених з урахуванням включених до рахунків на оплату вартості проживання витрат за користування телефоном, холодильником, телевізором та інших витрат (крім витрат на побутові послуги та витрат на оплату ПДВ);
• побутові послуги, що включені до рахунків на оплату вартості проживання у місцях проживання (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), але не більш як 10% сум добових витрат для держави, до якої відряджається працівник, визначених у додатку 1 до Постанови № 98, за всі дні проживання;
• бронювання місць у готелях (мотелях) у розмірах не більш як 50% вартості місця за добу.

У додатку 1 до Постанови № 98 наведені граничні суми витрат на найм житлового приміщення за добу залежно від країни відрядження. Зокрема, встановлено, що гранична сума витрат на найм житлового приміщення за добу становить не більше:

69 дол. США — при відрядженні в Білорусь, Вірменію, Азербайджан, Таджикистан, Туркменістан, Узбекистан, Киргизстан;

74 дол. США — в Естонію, Сан-Марино, Тайвань;

79 дол. США — в Грузію, Монголію;

80 дол. США — в Болгарію;

88 дол. США — в Угорщину;

90 дол. США — в Португалію, Хорватію, Боснію і Герцеговину, Ямайку;

95 дол. США — в Молдову, Словаччину, Північну Македонію, Йорданію;

100 дол. США — в Литву, Казахстан, Чорногорію, Албанію;

101 дол. США — в Швецію;

105 дол. США — в Австрію;

110 дол. США — в Румунію, Словенію;

120 дол. США — в Латвію, Польщу, Туреччину, Єгипет, Монако;

121 дол. США — в Німеччину, Гонконг;

125 дол. США — в Сербію;

130 дол. США — в Канаду, Нідерланди, Перу;

133 дол. США — в Грецію;

135 дол. США — в Чехію, Іспанію;

140 дол. США — в Китай, Кіпр, ПАР;

150 дол. США — в Австралію, Сінгапур, Ємен, Оман, Пакистан, Кубу, Кувейт;

160 дол. США — в Норвегію, Ірландію, Ісландію;

170 дол. США — в Данію, Францію, Фінляндію;

171 дол. США — в Ізраїль;

200 дол. США — в Італію, Бельгію;

208 дол. США — в Швейцарію;

240 дол. США — в США, Великобританію;

250 дол. США — в Японію.

Наведені у додатку 1 до Постанови № 98 граничні суми витрат на найм житлового приміщення за добу за кордоном встановлено з урахуванням включених до рахунків на оплату вартості проживання витрат на користування телефоном (крім витрат на службові телефонні розмови), холодильником, телевізором та інших витрат (крім витрат на побутові послуги, які відшкодовуються у розмірі, встановленому пунктом 7 Постанови № 98, та витрат на оплату ПДВ) (п. 1 примітки додатка 1 до Постанови № 98).

З дозволу керівника відрядженому працівникові можуть бути відшкодовані фактичні витрати, що перевищують граничні суми відшкодування витрат на найм житлового приміщення та на службові телефонні розмови. Зазначені витрати не є надміру витраченими коштами. Керівники бюджетних установ особисто вирішують питання щодо відшкодування своїх витрат на найм житлових приміщень, що перевищують граничні суми, затверджені Постановою № 98. Сума ПДВ, включена до рахунку на оплату вартості проживання у готелі (мотелі), іншому житловому приміщенні, відшкодовується відрядженому працівнику за наявності підтвердних документів щодо його оплати (п. 13 р. ІІI Інструкції № 59).

Витрати на відрядження на проживання відшкодовуються лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат, а саме рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання відрядженого працівника, в тому числі бронювання місць у місцях проживання (п. 2 Постанови № 98, п. 7 р. ІІI Інструкції № 59).

Якщо відряджений, перебуваючи в дорозі до іноземних держав або повертаючись з відповідної держави, зупинився в готелі (мотелі, іншому житловому приміщенні) на території України, то відшкодування витрат на відрядження (в т. ч. на проживання) за період проїзду територією України здійснюється в порядку, передбаченому для службових відряджень у межах України (пп. «б» п. 16.2 р. ІІI Інструкції № 59).

Витрати на харчування, вартість якого визначена і включена до рахунків на оплату вартості проживання в готелях (мотелях), інших житлових приміщеннях, оплачуються відрядженим працівником за рахунок добових витрат (п. 2 Постанови № 98, пп. «д» п. 16.2 р. ІІI Інструкції № 59).

Відшкодування госпрозрахунковими підприємствами витрат працівників на проживання у відрядженні

Вищевикладені норми Постанови № 98 та Інструкції № 59 про відшкодування витрат на проживання працівників у відрядженні можуть застосовувати і госпрозрахункові підприємства за умови відображення деяких або більшості з них в Положенні про відрядження. Крім того, такі підприємства можуть обмежити або розширити порівняно з вищевикладеними нормами перелік витрат на проживання, що підлягають відшкодуванню, або збільшити граничний розмір витрат, що підлягають відшкодуванню.

Наприклад, госпрозрахункові підприємства можуть встановити, що працівникам відшкодовуються витрати у відрядженні на:

• оплату вартості проживання в готелях (мотелях), інших житлових приміщеннях в розмірі 120% (або більше відсотків) від затверджених Постановою № 98 (у воєнний час — Постановою № 345) граничних сум витрат на найм житлового приміщення або в розмірі фактично здійснених витрат на проживання;
• побутові послуги, які включені до рахунків на оплату вартості проживання у місцях проживання, в фактично понесеному розмірі, але не більш як 20% (або більше відсотків) сум добових витрат для держави, до якої відряджається працівник, визначених у додатку 1 до Постанови № 98, за всі дні проживання;
• бронювання місць у готелях (мотелях) у розмірі не більш як 70% вартості місця за добу або взагалі без обмеження суми (у розмірі фактичних витрат на вказане бронювання).

Бажано, щоб Положення про відрядження містило норму про те, що відшкодування працівникам витрат на проживання у відрядженні здійснюється лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість таких витрат. Це необхідно не тільки для того, щоб знати фактично понесені працівником витрати, але і для того, щоб включити їх до витрат в обліку і уникнути оподаткування суми відшкодування таких витрат.

Розрахунок з працівником за витратами на проживання після повернення з відрядження

Бюджетні установи

Підприємство, що відряджає працівника, зобов’язане ознайомити його з кошторисом витрат (або з довідкою-розрахунком на виданий/перерахований на відповідний рахунок аванс, складеною за довільною формою), а також з вимогами нормативно-правових актів стосовно звітування про використання коштів, виданих на відрядження (п. 6 р. I Інструкції № 59).

Згідно з пунктом 5 Постанови № 98, пунктом 11 розділу ІІ, пунктом 17 розділу ІІІ Інструкції № 59 працівник бюджетної установи до закінчення п’ятого банківського дня, що настає за днем прибуття до місця постійної роботи, зобов’язаний подати Звіт про використання коштів/електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт (далі — авансовий звіт), форма якого затверджена наказом Мінфіну від 28.09.2015 № 841, у редакції наказу Мінфіну від 09.05.2023 № 239 (далі — Наказ № 841).

Якщо відряджений працівник бюджетної установи отримав аванс на відрядження готівкою, він подає авансовий звіт і повертає суму надміру витрачених коштів до закінчення третього банківського дня, що настає за днем прибуття до місця постійної роботи.

Якщо під час відрядження працівник бюджетної установи застосував платіжні картки для проведення розрахунків у безготівковій формі, керівник бюджетної установи за наявності поважних причин може продовжити строк подання авансового звіту до 20 банківських днів (до з’ясування питання в разі виявлення розбіжностей між відповідними звітними документами).

У вищезазначені строки також повертається сума надміру витрачених коштів (залишок коштів понад суму, витрачену згідно з авансовим звітом) до каси підприємства (якщо аванс видавався готівкою) або на відповідний рахунок підприємства (якщо аванс видавався перерахуванням коштів на платіжну картку). У разі відряджень за кордон кошти повертаються у грошових одиницях, у яких було надано аванс.

Разом з авансовим звітом працівником подаються підтвердні документи, що засвідчують вартість понесених у зв’язку з відрядженням витрат (у тому числі вартість витрат на проживання) із зазначенням форми їх оплати (готівкою, чеком, платіжною карткою, безготівковим перерахунком).

Якщо фактична вартість витрат на проживання у відрядженні, яка підтверджена документально і зазначена в авансовому звіті, більше суми, виданої на проживання у складі авансу, тобто коли для остаточного розрахунку за відрядження працівнику необхідно виплатити додаткові кошти (доплатити різницю), виплата (перерахування) зазначених коштів має здійснюватися до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту.

Якщо для остаточного розрахунку за відрядження за кордон працівнику необхідно виплатити (перерахувати) додаткові кошти, виплата здійснюється в національній валюті України за офіційним обмінним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком України на день затвердження керівником авансового звіту. Виплата (перерахування) зазначених коштів має здійснюватися до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту (п. 19 р. ІІІ Інструкції № 59).

Таким чином, Інструкція № 59 чітко визначає строк (3 банківських дня після затвердження авансового звіту), протягом якого бюджетна установа повинна компенсувати (виплатити) працівнику витрачені ним власні кошти на проживання у відрядженні.

Госпрозрахункові підприємства

Працівники госпрозрахункових підприємств в питаннях необхідності та строків подання авансового звіту для уникнення оподаткування мають керуватися нормами підпунктів 170.9.3, 170.9.4 ПКУ та Порядку складання Звіту про використання коштів/електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт, затвердженого Наказом № 841.

Так, авансовий звіт і документи, що підтверджують суми фактичних витрат на відрядження, подаються та суми надміру витрачених коштів повертаються платником податку (працівником) до закінчення місяця, наступного за місяцем, у якому платник податку (працівник) завершує відрядження.

У разі якщо під час відрядження платник податку (працівник) застосував для проведення розрахунків платіжний інструмент, включаючи корпоративний (бізнесовий) або особистий платіжний інструмент, чи його реквізити та списання коштів/електронних грошей за понесеними витратами (в тому числі на проживання) здійснюється надавачем платіжних послуг пізніше дати, коли платник податку (працівник) завершує таке відрядження, вищезазначений строк продовжується на один календарний місяць.

Якщо під час відрядження платник податку (працівник) застосував платіжні інструменти, включаючи корпоративні (бізнесові) або особисті платіжні інструменти, чи їх реквізити, для проведення розрахунків у безготівковій формі та/або для отримання готівки в межах суми добових витрат та за відсутності оподатковуваного доходу, авансовий звіт не складається і не подається.

Таким чином, авансовий звіт у паперовій або електронній формі подається відрядженим працівником лише у випадках, якщо:

а) у такого працівника за наслідками витрат у відрядженні є оподатковуваний дохід, визначений відповідно до підпункту 170.9.1 ПКУ, з метою розрахунку сум податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) та військового збору (далі — ВЗ);

б) такий працівник використав отриману готівку (включаючи отриману із застосуванням платіжних інструментів) понад суму добових витрат.

Якщо для остаточного розрахунку за відрядження працівнику необхідно виплатити додаткові кошти, то госпрозрахункові підприємства самостійно (в колективному договорі, Положенні про відрядження, іншому локальному документі) встановлюють граничний термін виплати коштів у вигляді компенсації працівнику витрачених власних коштів у відрядженні, в тому числі на проживання.

Облік та оподаткування

Розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПКУ не містить різниць за витратами на відрядження (у т. ч. на проживання), тому на підставі підпункту 134.1.1 ПКУ усі витрати на відрядження, що включаються до витрат у бухгалтерському обліку, автоматично включаються і до «податкових» витрат.

Згідно з пунктами 15.1, 18, 19, 26 НП(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.99 № 318, витрати на оплату відряджень включаються до витрат за категоріями працівників. Жодних обмежень по включенню до витрат в бухгалтерському обліку витрат на відрядження, в тому числі на проживання працівника у відрядженні, НП(С)БО 16 не містить, тому головна умова — такі витрати повинні бути підтверджені документально і пов’язані з господарською діяльністю підприємства.

Віднесення до витрат в бухгалтерському (податковому) обліку витрат, понесених відрядженим працівником за час затримки у відрядженні, зокрема на проживання, можливе лише за наявності підтверджуючих документів, що засвідчують вартість цих витрат, та у разі наявності наказу керівника підприємства про продовження терміну відрядження у зв’язку із виробничою необхідністю (лист ДПАУ від 08.12.2005 № 9146/н/15-0314).

Якщо до рахунків на оплату вартості проживання в готелях (мотелях) включена вартість харчування або побутових послуг (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), то госпрозрахункові підприємства мають право включити до складу витрат вартість послуг з проживання з урахуванням вартості послуг на харчування чи побутові послуги за умови документального підтвердження зазначених витрат. При цьому для працівників госпрозрахункових підприємств зменшення добових витрат, що враховуються в обліку в складі витрат, на вартість харчування або побутових послуг, включену до рахунку на проживання, не передбачено (лист Мінфіну від 19.12.2013 № 31-07230-16-10/36949, лист ДПСУ від 31.03.2012 № 5742/6/15-1415).

Що стосується сплати ПДФО і ВЗ, то відповідно до підпункту 165.1.11 ПКУ не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку (працівника) кошти, отримані таким платником податку (працівником) на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 ПКУ.

Відповідно до підпункту 170.9.1 пункту 170.9 ПКУ не є доходом платника податку –фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємства, сума відшкодованих йому в установленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень.

Зазначені витрати не є об’єктом оподаткування ПДФО і ВЗ лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат. До підтвердних документів належать, зокрема: документи, отримані від осіб, які надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи; документи (виписки та/або відомості з рахунку), що містять інформацію про виконані платіжні операції за рахунком, до якого емітовані платіжні інструменти; документи, що підтверджують виконання операції з використанням платіжних інструментів; інші документи, що засвідчують вартість витрат.

Будь-які витрати на відрядження не включаються до оподатковуваного доходу платника податку за наявності документів, що підтверджують зв’язок такого відрядження з господарською діяльністю роботодавця/сторони, що відряджає.

Отже, дохід працівника у вигляді відшкодування підтверджених документально витрат на найм житлового приміщення (в тому числі у фізичної особи – підприємця) у відрядженні не обкладається ПДФО і ВЗ на підставі норм підпункту 165.1.11 і пункту 170.9 ПКУ.⁵

Виняток — відшкодування працівникові бюджетної установи вартості більше одного місця в готельному номері. В цьому випадку вартість другого місця як додаткове благо обкладається ПДФО і ВЗ.⁶

Якщо оплата вартості проживання під час відрядження здійснюється одним працівником за кількох працівників від імені та за рахунок роботодавця з використанням корпоративної платіжної картки, то сума понесених витрат не вважається додатковим благом працівників, оскільки під час відрядження вони виконують трудові обов’язки.⁷

Не оподатковувана ПДФО і ВЗ сума відшкодування працівнику витрат на проживання у відрядженні в додатку 4ДФ Податкового розрахунку не відображається. Також не відображається в додатку 4ДФ Податкового розрахунку дохід фізичної особи – підприємця, яка в межах своїх видів господарської діяльності надавала послуги з проживання працівнику під час перебування у відрядженні та отримала від нього кошти за проживання.⁸

Якщо працівник після повернення з відрядження не надасть документи, які підтверджують витрати на найм житлового приміщення у відрядженні, і не поверне суми, виплачені йому в складі авансу для компенсації витрат на найм житлового приміщення, то такий дохід підлягає оподаткуванню ПДФО і ВЗ на підставі підпункту 164.2.11 ПКУ, при цьому база нарахування ПДФО збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ).

На такий оподатковуваний дохід необхідно нарахувати ПДФО і ВЗ в день затвердження авансового звіту та перерахувати їх до бюджету не пізніше 3 операційних днів з дня, що настає за днем нарахування доходу (пп. 168.1.4 ПКУ).

У розділі І додатка 4ДФ Податкового розрахунку вказаний оподатковуваний дохід працівника відображається за ознакою доходу «118».

Витрати на найм житлового приміщення у відрядженні не включаються до фонду оплати праці (п. 3.15 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 № 5) та вказані в пункті 6 розділу І Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.12.2010 № 1170.

Отже, сума компенсації витрат на найм житла у відрядженні не є базою нарахування єдиного соціального внеску.