Индивидуальная налоговая консультация Государственной налоговой службы Украины «О налогообложении выходного пособия, выплачиваемого при увольнении работника-«чернобыльца»» от 12.11.2019 г. № 1273/6/99-00-04-07-03-15/ІПК
ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ
ИНДИВИДУАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ КОНСУЛЬТАЦИЯ
от 12.11.2019 г. № 1273/6/99-00-04-07-03-15/ІПК
О налогообложении выходного пособия, выплачиваемого при увольнении работника-«чернобыльца»
Государственная налоговая служба Украины, руководствуясь ст. 52 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс), рассмотрела обращение относительно налогообложения отдельного вида дохода и в пределах компетенции сообщает, что ответ предоставляется с учетом фактических обстоятельств, изложенных в обращении.
Разделом IV Закона Украины от 28 февраля 1991 года № 796-XII «О статусе и социальной защите граждан, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы» (далее — Закон № 796) определены компенсации и льготы гражданам, пострадавшим вследствие Чернобыльской катастрофы в соответствии с установленными категориями.
Так, согласно п. 7 части первой ст. 20 Закона № 796 в случае высвобождения работников в связи с ликвидацией, реорганизацией или перепрофилированием предприятия, учреждения, организации, сокращением численности или штата работников им, в частности, выплачивается пособие в размере трехкратной среднемесячной заработной платы.
Отношения, возникающие в сфере взимания налогов и сборов, регулируются Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодекса).
Налогообложение доходов физических лиц регламентируется разделом ІV Кодекса, в соответствии с пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 которого объектом налогообложения физического лица – резидента является общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход.
Перечень доходов, которые не включаются в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика, определен ст. 165 Кодекса, в частности, сумма возмещения налогоплательщику размера ущерба, причиненного ему вследствие Чернобыльской катастрофы, в порядке и суммах, определенных законом (пп. 165.1.3 п. 165.1 ст. 165 Кодекса).
При этом согласно пп. 1.7 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса освобождаются от налогообложения военным сбором доходы, которые согласно разделу IV Кодекса не включаются в общий налогооблагаемый доход физических лиц (не подлежат налогообложению, облагаются по нулевой ставке), кроме доходов, указанных в подпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодекса.
Вместе с тем доходы, которые включаются в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, установлены п. 164.2 ст. 164 Кодекса, в частности прочие доходы, кроме указанных в ст. 165 Кодекса (пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодекса).
Согласно п. 167.1 ст. 167 Кодекса ставка налога на доходы физических лиц составляет 18 процентов.
Также указанные доходы являются объектом обложения военным сбором (пп. 1.2 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса).
Ставка военного сбора составляет 1,5 проц. объекта налогообложения, определенного пп. 1.2 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса (пп. 1.3 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса).
Начисление, удержание и уплата (перечисление) налога на доходы физических лиц и военного сбора в бюджет осуществляются в порядке, установленном ст. 168 Кодекса.
Налоговый агент, понятие которого определено пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодекса, который начисляет (выплачивает, предоставляет) налогооблагаемый доход в пользу налогоплательщика, обязан удерживать налог на доходы физических лиц и военный сбор из суммы такого дохода за его счет, используя ставку налога 18 проц., определенную в ст. 167 Кодекса, и ставку военного сбора 1,5 проц., определенную в пп. 1.3 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодекса).
Таким образом, доход в виде суммы выходного пособия, выплачиваемого в связи с увольнением наемных работников, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы, включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход таких работников как прочий доход, облагается налогом на доходы физических лиц и военным сбором на общих основаниях и отражается налоговым агентом в налоговом расчете по ф. № 1ДФ с признаком дохода «127».
Согласно п. 52.2 ст. 52 Кодекса индивидуальная налоговая консультация имеет индивидуальный характер и может использоваться исключительно налогоплательщиком, которому предоставлена такая консультация.
__________________________________________________________________________
КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ: В вышеприведенной ИНК ГНСУ предоставила ответы на два вопроса:
1) Облагается ли налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) и военным сбором (далее — ВС) выходное пособие, выплачиваемое при увольнении работнику-«чернобыльцу» в связи с сокращением его должности?
2) К какому виду дохода относится выходное пособие?
Ответ на первый вопрос особых сомнений не вызывал, а ответ на второй вопрос влиял на порядок применения налоговой социальной льготы (далее — НСЛ) к доходу работника в месяце увольнения.
Напомним, что НСЛ в соответствии с подпунктом 169.4.1 НКУ применяется к доходу, начисленному в пользу плательщика налога в течение отчетного налогового месяца как заработная плата (прочие приравненные к ней в соответствии с законодательством выплаты, компенсации и вознаграждения), если его размер не превышает сумму, которая равна размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 гривен (в 2020 году эта сумма составляет 2940 грн.).
Выходное пособие выплачивается работникам, то есть только налогоплательщикам, которые работают на условиях трудового договора (контракта), в случаях, установленных законодательством (в частности, статьей 44 КЗоТ, пунктом 7 части первой ст. 20 Закона № 796).
Если выходное пособие считать выплатой, приравненной к заработной плате, то оно должно облагаться НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.1 НКУ, согласно которому в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включаются доходы в виде заработной платы, начисленные (выплаченные) плательщику налога в соответствии с условиями трудового договора (контракта). Но самое главное — выходное пособие увеличивает размер месячного дохода в виде заработной платы, который должен сравниваться с предельным размером дохода, дающим право на применение НСЛ.
Например, если в месяце увольнения заработная плата за отработанное время составляет 2500 грн., а размер выходного пособия работника-«чернобыльца» — 12 000 грн. (3 х 4000 грн.), то месячная заработная плата у него составляет 14 500 грн. (2500 + 12 000), что превышает предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ (14 500 грн. > 2940 грн.), поэтому в месяце увольнения работник не имеет права на НСЛ.
Если выходное пособие не считать выплатой, приравненной к заработной плате, то оно должно облагаться НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.20 НКУ в составе прочих доходов, кроме указанных в статье 165 НКУ. В таком случае месячная заработная плата работника составляет 2500 грн., что не превышает предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ (2500 грн. < 2940 грн.), поэтому в месяце увольнения работник имеет право на НСЛ.
По мнению ГНСУ, выходное пособие должно облагаться НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.20 НКУ в составе прочих доходов, кроме указанных в статье 165 НКУ, то есть оно не является заработной платой. Следовательно, выходное пособие не увеличивает размер месячного дохода в виде заработной платы, который сравнивается с предельным размером дохода, дающим право на применение НСЛ в месяце увольнения работника.
Возможно, ГНСУ приняла во внимание то, что в соответствии с пунктом 3.8 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5, суммы выходного пособия при прекращении трудового договора не относятся к фонду оплаты труда.
Одновременно выходное пособие указано в пункте 4 раздела I Перечня видов выплат, осуществляемых за счет денежных средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 22.12.2010 г. № 1170.
Следовательно, выходное пособие не является базой начисления ЕСВ.