Индивидуальная налоговая консультация Государственной налоговой службы Украины «О налогообложении стоимости бесплатного питания работников, оплаченной работодателем» от 28.11.2019 г. № 1636/6/99-00-04-07-03-15/ІПК

ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ

ИНДИВИДУАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ КОНСУЛЬТАЦИЯ

от 28.11.2019 г. № 1636/6/99-00-04-07-03-15/ІПК

О налогообложении стоимости бесплатного питания работников, оплаченной работодателем

(Извлечение)

Государственная налоговая служба Украины, руководствуясь ст. 52 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс), рассмотрела обращение по практическому применению норм налогового законодательства и в пределах компетенции сообщает, что ответ предоставляется с учетом фактических обстоятельств, изложенных в письме.

Отношения, возникающие в сфере взимания налогов и сборов, регулируются Кодексом.

Определение понятий, применяемых в Кодексе, приведено в ст. 14 Кодекса, которая не содержит отдельного определения «питания по принципу «шведского стола». Вместе с тем, пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодекса предусмотрено понятие дохода с источником происхождения из Украины — это любой доход, полученный резидентами или нерезидентами, в том числе от любых видов их деятельности на территории Украины (включая выплату (начисление) вознаграждения иностранными работодателями), ее континентальном шельфе, в исключительной (морской) экономической зоне.

Налогообложение доходов физических лиц регламентируется разделом IV Кодекса, в соответствии с пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 которого плательщиком налога является физическое лицо — резидент, получающее доходы из источника их происхождения в Украине.

Согласно пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодекса объектом налогообложения резидента является общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход.

Статьей 165 Кодекса установлен исключительный перечень доходов, которые не включаются в расчет общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода налогоплательщика, в частности стоимость бесплатного лечебно-профилактического питания, молока или равноценных ему пищевых продуктов, газированной соленой воды, которыми работодатель обеспечивает такого налогоплательщика в соответствии с Законом Украины «Об охране труда» (пп. 165.1.9 п. 165.1 ст. 165 Кодекса).

При этом пп. 1.7 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Переходных положений Кодекса предусмотрено, что освобождаются от налогообложения военным сбором доходы, которые согласно разделу IV Кодекса не включаются в общий налогооблагаемый доход физических лиц (не подлежат налогообложению, облагаются по нулевой ставке), кроме доходов, указанных в подпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодекса.

Перечень доходов, включаемых в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика, определен п. 164.2 ст. 164 Кодекса, в частности доход, полученный налогоплательщиком как дополнительное благо (кроме случаев, предусмотренных ст. 165 Кодекса) в виде, в частности:

— стоимости использования жилья, других объектов материального или нематериального имущества, принадлежащих работодателю, предоставленных налогоплательщику в бесплатное пользование, или компенсации стоимости такого использования, кроме случаев, когда такое предоставление обусловлено выполнением налогоплательщиком трудовой функции согласно трудовому договору (контракту) либо предусмотрено нормами коллективного договора или в соответствии с законом в установленных ими пределах (пп. «а» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодекса);

— стоимости питания, бесплатно полученного налогоплательщиком, кроме случаев, определенных Кодексом для налогообложения прибыли предприятий.

Дополнительно к исключениям, предусмотренным пп. «а» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодекса, не считаются дополнительным благом налогоплательщика доходы, полученные в форме и размерах, подлежащих включению работодателем в себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (пп. «б» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодекса).

Обращаем внимание, что нормы пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодекса не содержат ссылок на то, что доходы, полученные налогоплательщиком в виде бесплатного питания, не облагаются налогом на доходы физических лиц. Указанное только может указывать на то, что такие доходы не являются дополнительным благом.

Так, в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика включаются прочие доходы, кроме указанных в ст. 165 Кодекса (пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодекса).

Также доходы, определенные ст. 163 Кодекса, являются объектом обложения военным сбором (пп. 1.2 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Переходных положений Кодекса).

Налоговый агент, который начисляет (выплачивает) налогооблагаемый доход в пользу налогоплательщика, обязан уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц и военный сбор в полном объеме в соответствии с порядком, определенном ст. 168 Кодекса.

Заметим, что согласно пп. 70.12.1 п. 70.12 ст. 70 Кодекса регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов (далее — РНУКПН) или серия и номер паспорта (для физических лиц, которые по своим религиозным убеждениям отказываются от принятия регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов и официально уведомили об этом соответствующий контролирующий орган и имеют отметку в паспорте) используется, в частности, при выплате доходов, из которых удерживаются налоги согласно законодательству Украины. Физическое лицо обязано подавать информацию о РНУКПН юридическим лицам, выплачивающим ему доходы.

Документы, связанные с проведением операций, предусмотренных п. 70.12 ст. 70 Кодекса, которые не имеют РНУКПН или серии и номера паспорта, считаются оформленными с нарушением требований законодательства Украины (п. 70.13 ст. 70 Кодекса).

Вместе с тем в соответствии с п. 1 части первой ст. 4 Закона Украины от 8 июля 2010 года № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» (далее — Закон № 2464) плательщиками единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — единый взнос) являются работодатели, в том числе предприятия, учреждения, организации, другие юридические лица, использующие наемный труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, или по гражданско-правовым договорам.

Статьей 7 Закона № 2464 определена база начисления единого взноса.

Одновременно частью седьмой ст. 7 Закона № 2464 предусмотрено, что перечень видов выплат, на которые не начисляется единый взнос, утверждается Кабинетом Министров Украины.

Постановлением Кабинета Министров Украины от 22 декабря 2010 года № 1170 утвержден Перечень видов выплат, осуществляемых за счет денежных средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос (далее — Перечень), в котором не предусмотрены расходы на бесплатное питание.

Учитывая изложенное, стоимость питания, бесплатно полученного работниками общества, не является дополнительным благом, но включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход как прочий доход и облагается налогом на доходы физических лиц и военным сбором на общих основаниях и является базой начисления единого взноса.

Согласно п. 198.3 ст. 198 Кодекса налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной п. 193.1 ст. 193 Кодекса, в течение такого отчетного периода в связи с:

— приобретением или изготовлением товаров и предоставлением услуг;

— приобретением (строительством, сооружением) основных фондов (основных средств, в том числе других необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы);

— ввозом товаров и/или необоротных активов на таможенную территорию Украины.

Начисление налогового кредита осуществляется независимо от того, начали ли такие товары/услуги и основные фонды использоваться в налогооблагаемых операциях в пределах осуществления хозяйственной деятельности плательщика налога в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли плательщик налога налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

Пунктом 198.6 ст. 198 Кодекса определено, что не относятся к налоговому кредиту суммы налога, уплаченного (начисленного) в связи с приобретением товаров/услуг, не подтвержденные зарегистрированными в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН) налоговыми накладными/расчетами корректировки в таких налоговых накладных или не подтвержденные таможенными декларациями, другими документами, предусмотренными п. 201.11 ст. 201 Кодекса.

Согласно пп. «г» п. 198.5 ст. 198 Кодекса плательщик налога обязан начислить налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п. 189.1 ст. 189 Кодекса, и составить не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать в ЕРНН в сроки, установленные Кодексом для такой регистрации, сводную налоговую накладную по товарам/услугам, необоротным активам, приобретенным/изготовленным с налогом на добавленную стоимость (для товаров/услуг, необоротных активов, приобретенных или изготовленных до 1 июля 2015 года, — в случае если во время такого приобретения или изготовления суммы налога были включены в состав налогового кредита), в случае если такие товары/услуги, необоротные активы предназначаются для их использования или начинают использоваться в операциях, которые не являются хозяйственной деятельностью плательщика налога (кроме случаев, предусмотренных п. 189.9 ст. 189 Кодекса).

Хозяйственной деятельностью в соответствии с пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Кодекса является деятельность лица, связанная с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, направленная на получение дохода.

Таким образом, суммы НДС, начисленные (уплаченные) плательщиком налога в связи с обеспечением работников плательщика налога бесплатным питанием на условиях «шведского стола», включаются в состав налогового кредита при условии наличия соответствующего документального подтверждения (налоговые накладные/расчеты корректировки к таким налоговым накладным, зарегистрированные в ЕРНН, другие документы, предусмотренные п. 201.11 ст. 201 Кодекса).

Если стоимость указанных товаров включается в состав расходов и, соответственно, в стоимость товаров/услуг, операции по поставке которых являются объектом налогообложения и связаны с получением доходов, такие товары/услуги признаются такими, которые предназначаются для использования/использованы в хозяйственной деятельности, и дополнительное начисление налоговых обязательств по правилам, установленным п. 198.5 ст. 198 Кодекса, не осуществляется.

В соответствии с пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодекса объектом налогообложения налогом на прибыль предприятий является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, которая определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета или международными стандартами финансовой отчетности, на разницы, возникающие в соответствии с положениями Кодекса.

Положениями Кодекса не предусмотрена корректировка финансового результата до налогообложения на разницы на сумму расходов на питание работников.

Такие операции отражаются согласно правилам бухгалтерского учета при формировании финансового результата.

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах предприятия определяет П(С)БУ 15 «Доход» и П(С)БУ 16 «Расходы».

Регулирование вопросов методологии бухгалтерского учета и финансовой отчетности осуществляется центральным органом исполнительной власти, который обеспечивает формирование и реализует государственную политику в сфере бухгалтерского учета, утверждает национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета, национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета в государственном секторе, другие нормативно-правовые акты по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности (пункт 2 статьи 6 Закона Украины от 16 июля 1999 года № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»).

Согласно п. 52.2 ст. 52 Кодекса индивидуальная налоговая консультация имеет индивидуальный характер и может использоваться исключительно налогоплательщиком, которому предоставлена такая консультация.