Разъяснение Главного управления ГНС в Днепропетровской области «Об уплате ЕСВ с компенсации потери части заработной платы в связи с нарушением сроков ее выплаты, начисленной работнику после увольнения» от 05.11.2020 г.

ГЛАВНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ГНС В ДНЕПРОПЕТРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

РАЗЪЯСНЕНИЕ

от 05.11.2020 г.

Об уплате ЕСВ с компенсации потери части заработной платы в связи с нарушением
сроков ее выплаты, начисленной работнику после увольнения

Главное управление ГНС в Днепропетровской области напоминает, что базой начисления единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — единый взнос) для работодателей являются суммы начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы по видам выплат, которые включают основную и дополнительную заработную плату, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые в соответствии с Законом Украины «Об оплате труда», и суммы вознаграждения физическим лицам за выполнение работ (предоставление услуг) по гражданско-правовым договорам.

Эти нормы установлены п. 1 части 1 ст. 7 Закона Украины от 8 июля 2010 года № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 2464).

Согласно части 2 ст. 7 Закона № 2464 для лиц, которые, в частности, получают заработную плату (доход) за выполненную работу (предоставленные услуги), срок выполнения которых превышает календарный месяц, единый взнос начисляется на сумму, которая определяется путем деления заработной платы (дохода), выплаченной по результатам работы, на количество месяцев, за которые она начислена.

Указанный порядок начисления единого взноса распространяется также на лиц, которым после увольнения с работы начислена заработная плата (доход) за отработанное время.

Определение видов выплат, относящихся к основной, дополнительной заработной плате, прочим поощрительным и компенсационным выплатам, при начислении единого взноса предусмотрено Инструкцией по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 27.01.2004 г. под № 114/8713 (далее — Инструкция № 5).

В фонд дополнительной заработной платы входят, в частности, суммы компенсации работникам потери части заработной платы в связи с нарушением сроков ее выплаты (пп. 2.2.8 п. 2.2 раздела II Инструкции № 5).

Следовательно, суммы компенсации потери части заработной платы в связи с нарушением сроков ее выплаты, начисляемые после увольнения работника, являются базой начисления единого взноса.

_____________________________________________________________________________

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ: В вышеприведенных двух разъяснениях днепропетровские налоговики высказали свою позицию по уплате ЕСВ с начисленных работнику после его увольнения двух видов выплат: денежной компенсации за неиспользованные ежегодные отпуска (далее — «отпускная» компенсация) и компенсации потери части заработной платы в связи с нарушением сроков ее выплаты (далее — «зарплатная» компенсация).

По мнению налогового органа, «отпускная» компенсация, начисленная предприятием после увольнения работника, не облагается ЕСВ, поскольку предприятие после увольнения работника не несет по нему обязанности страхователя, а, соответственно, и плательщика ЕСВ. При этом налоговый орган почему-то не берет во внимание то, что «отпускная» компенсация согласно подпункту 2.2.12 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5 (далее — Инструкция № 5), относится к дополнительной заработной плате фонда оплаты труда (далее — ФОТ).

Что касается «зарплатной» компенсации, начисляемой после увольнения работника, то вывод налогового органа противоположный — такая компенсация является базой начисления ЕСВ, поскольку относится к фонду дополнительной заработной платы ФОТ (пп. 2.2.8 Инструкции № 5).

Такие же выводы содержат консультации, размещенные на сайте ГНСУ в ЗІР (категория 201.03).

Таким образом, несмотря на то, что и «отпускная» компенсация, и «зарплатная» компенсация согласно Инструкции № 5 включаются в фонд дополнительной заработной платы ФОТ, налоговики считают, что с начисленной после увольнения работника «отпускной» компенсации ЕСВ не уплачивается, а с «зарплатной» компенсации — уплачивается. Аргументация такова: «отпускная» компенсация согласно подпункту 2.2.12 Инструкции № 5 является оплатой за неотработанное время, а согласно части 2 статьи 7 Закона № 2464 если после увольнения с работы лицу начислена заработная плата (доход) за отработанное время, ЕСВ начисляется на сумму, которая определяется путем деления заработной платы (дохода), выплаченной по результатам работы, на количество месяцев, за которые она начислена.

Ссылаясь именно на часть 2 статьи 7 Закона № 2464 налоговики в нескольких своих разъяснениях делают вывод, что если после увольнения лицу начислена заработная плата (доход) за неотработанное время (в частности, «отпускная» компенсация), то ЕСВ не начисляется. Хотя именно такой вывод (такую норму) ни часть 2 статьи 7 Закона № 2464, ни другие нормативные документы, в частности Инструкция № 449, не содержат.

Что касается выплат за неотработанное время, то они упоминаются только в подпункте 2.2.12 Инструкции № 5. К ним относятся, в частности, «отпускная» компенсация, оплата простоев не по вине работника, оплата (средний заработок), сохраняемый за время отпусков, выполнения государственных или общественных обязанностей, дни обследования, сдачи крови и день отдыха, предоставляемый после дня сдачи крови, дни медицинского осмотра (обследования) и т. п.

«Зарплатная» компенсация упоминается не в подпункте 2.2.12 Инструкции № 5, где приведены выплаты за неотработанное время, а в подпункте 2.2.8 Инструкции № 5. Учитывая именно этот факт, налоговики считают «зарплатную» компенсацию выплатой за отработанное время, поэтому и сделали вывод о необходимости уплаты ЕСВ с «зарплатной» компенсации, начисляемой после увольнения работника.

Мы с таким выводом не согласны, поскольку «зарплатная» компенсация по своей сути не является выплатой за отработанное время (ее сумма не зависит от отработанного работником времени или объема выполненной им работы), а является аналогом финансовой санкции, налагаемой на работодателя за задержку выплаты заработной платы на один и более календарных месяцев, вследствие чего работник из-за инфляции утрачивает часть своей заработной платы в связи с нарушением сроков ее выплаты, о чем указано в статье 2 Закона Украины «О компенсации гражданам потери части доходов в связи с нарушением сроков их выплаты» от 19.10.2000 г. № 2050-III и в пункте 2 Порядка проведения компенсации гражданам потери части денежных доходов в связи с нарушением сроков их выплаты, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 21.02.2001 г. № 159.

Вывод о том, что «зарплатная» компенсация, которая начисляется после увольнения работника, не облагается ЕСВ, был сделан и специалистом ГФСУ на страницах нашего издания.

В подтверждение нашей позиции о том, что «зарплатная» компенсация не является выплатой за отработанное время (выполненную работу), говорит и письмо Минсоцполитики, где отмечается, что «зарплатная» компенсация не включается в минимальную заработную плату (напомним, что в минимальную заработную плату включаются только выплаты за отработанное время или выполненную работу).

Таким образом, по нашему мнению, «зарплатная» компенсация, которая начисляется работнику после увольнения, не является базой начисления ЕСВ на том же основании, что и «отпускная» компенсация — это выплата за неотработанное время, а предприятие не имеет обязанности страхователя по отношению к уволенному работнику.

Если же подходить к нормам части 2 статьи 7 Закона № 2464 не буквально, как это делают налоговики, а с учетом норм пункта 1 части 1 статьи 7 Закона № 2464, который определяет базой начисления ЕСВ заработную плату по видам выплат, включающих основную и дополнительную заработную плату, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, определяемые в соответствии с Законом Украины «Об оплате труда», и с учетом норм трудового законодательства, то, по нашему мнению, если предприятие не начислило и не выплатило работнику в день увольнения все причитающиеся ему «зарплатные» выплаты, в том числе «зарплатную» и «отпускную» компенсации, а осуществило их начисление и выплату только после увольнения работника, то это является не только нарушением трудового законодательства (статьи 116 КЗоТ), но и уклонением от уплаты ЕСВ путем умышленной задержки окончательного расчета с работником. То есть если предприятие начислило и выплатило работнику все причитающиеся ему от предприятия суммы вовремя — в день увольнения, то оно уплатит с них ЕСВ (в день их выплаты или не позднее 20 календарных дней следующего месяца). Если же предприятие не начислило (не выплатило) работнику в день увольнения причитающиеся ему выплаты за неотработанное время (в т. ч. «отпускную» компенсацию), а сделало это только после увольнения работника, то оно освобождается от уплаты ЕСВ с таких выплат, что является нонсенсом (нарушитель трудового законодательства освобождается от уплаты ЕСВ).

Следовательно, было бы справедливо облагать ЕСВ все выплаты бывшим работникам, которые должны были начисляться им на момент увольнения (на время пребывания в трудовых отношениях) и согласно Инструкции № 5 включаются в ФОТ, независимо от того, за отработанное или неотработанное время они начислены (именно о такой базе начисления ЕСВ говорится в пункте 1 части 1 статьи 7 Закона № 2464). По нашему мнению, нормы части 2 статьи 7 Закона № 2464 определяют не объект обложения ЕСВ, а механизм определения базы начисления ЕСВ в отдельных месяцах (если после увольнения заработная плата начислена за отработанное время, но срок выполнения работы превышает календарный месяц), поэтому логичнее эти нормы применять только для производственных премий (вознаграждений), выплачиваемых после увольнения, поскольку по объективным причинам их нельзя начислить и выплатить работнику в день увольнения (по состоянию на этот день невозможно определить сумму премии (вознаграждения) работника).

Надеемся, что налоговики на основании вышеприведенной аргументации изменят свою позицию по указанным вопросам.