ІПК ДПСУ «Щодо податкових аспектів направлення працівників у відрядження за кордон на навчання, що оплачується нерезидентом України» від 26.05.2023 № 1304/ІПК/99-00-24-03-03-06
ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 26.05.2023 № 1304/ІПК/99-00-24-03-03-06
Щодо податкових аспектів направлення працівників у відрядження
за кордон на навчання, що оплачується нерезидентом України
(Витяг)
Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), розглянула звернення <…> і в межах компетенції повідомляє <…>.
Платник податків планує направляти працівників у відрядження за кордон на навчання та здійснювати виплату добових менше 80 євро за кожен календарний день відрядження.
Платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Чи включаються до оподатковуваного доходу добові (які складають менше 80 євро на кожен день відрядження) на закордонне відрядження, що пов’язане із безкоштовним навчанням нерезидентом України працівників резидента України?
2. Чи включаються до оподатковуваного доходу інші витрати на закордонне відрядження, що пов’язане із безкоштовним навчанням нерезидентом України працівників резидента України (наприклад, витрати на придбання квитків на літак, залізничний транспорт чи інший транспорт)?
3. Чи вважається додатковим благом вартість безплатного навчання працівників за кордоном нерезидентом України?
4. Хто буде вважатися податковим агентом працівників резидента України в операціях з безкоштовним навчанням за кордоном?
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа – резидент.
Згідно з п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, іноземні доходи — доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України, оподаткування яких здійснюється відповідно до п. 170.11 ст. 170 Кодексу.
Статтею 165 Кодексу встановлено виключний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
Водночас перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, передбачено п. 164.2 ст. 164 Кодексу.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.
Щодо першого питання
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно з п. 170.9 ст. 170 Кодексу (пп. 165.1.11 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
Згідно з пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Кодексу до оподатковуваного доходу не включаються витрати на відрядження, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), понесені у зв’язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,1 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження, а для відряджень за кордон — не вище 80 євро за кожен календарний день такого відрядження за офіційним обмінним курсом гривні до євро, установленим Національним банком України, в розрахунку за кожен такий день.
Сума добових визначається в разі відрядження:
— у межах України та країн, в’їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами;
— до країн, в’їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження за наявності документальних доказів перебування особи у відрядженні (відміток прикордонних служб про перетин кордону, проїзних документів, рахунків на проживання та/або будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні).
За відсутності зазначених відповідних підтвердних документів сума добових включається до оподатковуваного доходу платника податку.
Враховуючи викладене, у разі якщо фізична особа – працівник перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем, то сума добових витрат, понесених такими особами під час відрядження за кордон, у розмірах, визначених відповідно до пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Кодексу, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за умови виконання інших вимог, встановлених п. 170.9 ст. 170 Кодексу.
Щодо другого питання
Відповідно до абзацу другого пп. «а» пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Кодексу не є доходом платника податку – фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в’їзд (віз), обов’язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов’язані з правилами в’їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв’язку із здійсненням таких витрат.
Зазначені в абзаці другому пп. «а» пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Кодексу витрати не є об’єктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо (абзац третій пп. «а» пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Кодексу).
При цьому будь-які витрати на відрядження не включаються до оподатковуваного доходу платника податку за наявності документів, що підтверджують зв’язок такого відрядження з господарською діяльністю роботодавця/сторони, що відряджає.
Враховуючи викладене, не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб сума відшкодованих роботодавцем витрат платнику податку – фізичній особі, понесених ним у зв’язку з відрядженням за умови наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат, понесених відрядженою особою, та виконання усіх інших вимог, встановлених п. 170.9 ст. 170 Кодексу.
Щодо третього та четвертого питань
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються, зокрема:
— сума, сплачена будь-якою юридичною або фізичною особою на користь вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладів за здобуття освіти, за підготовку чи перепідготовку платника податку, але не вище трикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року за кожний повний або неповний місяць навчання, підготовки чи перепідготовки такої фізичної особи (пп. 165.1.21 п. 165.1 ст. 165 Кодексу);
— сума витрат роботодавця у зв’язку з підвищенням кваліфікації (перепідготовкою) платника податку згідно із законом (пп. 165.1.37 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
Водночас включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку доходи, отримані таким платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни (пп. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
При цьому додаткові блага — це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов’язаний з виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу) (пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Таким чином, оскільки навчання фізичних осіб – резидентів України (працівників) здійснюється за рахунок юридичної особи – нерезидента, то дохід у вигляді вартості такого навчання не вважається додатковим благом у розумінні Кодексу.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
__________________________________________________________________________
КОМЕНТАР РЕДАКЦІЇ: До вищенаведеного лише додамо, що якби навчання свого працівника у закордонному навчальному закладі оплачував роботодавець – резидент, то повна вартість такої оплати включалась до оподатковуваного доходу платника податку (працівника) як додаткове благо на підставі підпункту «е» пп. 164.2.17 ПКУ (вартість безоплатно отриманих працівником послуг освіти). При цьому, оскільки такий дохід надається платнику податку (працівнику) у негрошовій формі (працівник отримає дохід у вигляді послуг освіти), база оподаткування ПДФО збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ).