Разъяснение Главного управления ГНС в Днепропетровской области «О налогообложении НДФЛ выходного пособия в связи с увольнением работника» от 17.02.2023

ГЛАВНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ГНС В ДНЕПРОПЕТРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

РАЗЪЯСНЕНИЕ

от 17.02.2023

О налогообложении НДФЛ выходного пособия в связи с увольнением работника

Главное управление ГНС в Днепропетровской области обращает внимание, что в соответствии с пп. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ) заработная плата для целей разд. IV НКУ — это основная и дополнительная заработная плата, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма согласно закону.

Подпунктом «з» пп. 165.1.1 п. 165.1 ст. 165 НКУ определено, что в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога на доходы физических лиц (далее — налог) не включается сумма ежегодного разового пособия, предоставляемого согласно Закону Украины от 22 октября 1993 года № 3551-XII «О статусе ветеранов войны, гарантиях их социальной защиты» с изменениями и дополнениями.

Исключения, предусмотренные пп. 165.1.1 п. 165.1 ст. 165 НКУ, не распространяются на выплату заработной платы, денежного (выходного) пособия при выходе на пенсию (в отставку) и выплату, связанную с временной утратой трудоспособности.

Согласно п. 167.1 ст. 167 НКУ ставка налога составляет 18 процентов базы налогообложения относительно доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) (кроме случаев, определенных в пп. 167.2 – 167.5 ст. 167 НКУ) в том числе, но не исключительно в форме: заработной платы, прочих поощрительных и компенсационных выплат или других выплат и вознаграждений, которые начисляются (выплачиваются, предоставляются) плательщику в связи с трудовыми отношениями и гражданско-правовыми договорами.

Следовательно, выходное пособие в связи с увольнением работника, в том числе при выходе на пенсию, облагается налогом по ставке 18 процентов.

__________________________________________________________________________

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ: Из вышеприведенного разъяснения следует, что выходное пособие, выплачиваемое работникам при увольнении, облагается налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) и военным сбором (далее — ВС), поскольку оно не указано в статье 165 НКУ, содержащей доходы, не облагаемые НДФЛ и ВС.

Что касается вида налогооблагаемого дохода и подпункта статьи 164 НКУ, на основании которого выходное пособие облагается НДФЛ (ВС), то ГНСУ в своих разъяснениях¹ указывает на необходимость отнесения выходного пособия к прочим доходам, кроме указанных в статье 165 НКУ, с его налогообложением на основании подпункта 164.2.20 НКУ и отражением в приложении 4ДФ Налогового расчета с признаком дохода 127. ГНСУ берет во внимание то, что в соответствии с пунктом 3.8 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 № 5 (далее — Инструкция № 5), суммы выходного пособия не относятся к фонду оплаты труда (далее — ФОТ).

Однако для целей налогообложения понятие заработной платы, приведенное в НКУ, шире понятия ФОТ, составляющие которого определяет Инструкция № 5. Например, для целей НКУ к заработной плате приравниваются «больничные» и надбавки (полевое обеспечение) за разъездной (передвижной) характер работ, которые на основании пунктов 3.1, 3.2 и 3.16 Инструкции № 5 не относятся к ФОТ.

Согласно подпункту 14.1.48 НКУ заработная плата для целей раздела IV НКУ (то есть для целей налогообложения НДФЛ) — это основная и дополнительная заработная плата, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма согласно закону.

Статьей 2 Закона Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 № 108/95-ВР (далее — Закон об оплате труда) установлено, что в дополнительную заработную плату включаются гарантийные и компенсационные выплаты, предусмотренные действующим законодательством.

Следовательно, поскольку выплата работникам выходного пособия предусмотрена законодательством о труде (в частности, статьей 44 КЗоТ), то для целей налогообложения НДФЛ (ВС) выходное пособие является составной частью заработной платы (выплатой в связи с отношениями трудового найма).

Вышеприведенное важно для применения налоговой социальной льготы (далее — НСЛ), поскольку в соответствии с подпунктом 169.4.1 НКУ НСЛ применяется к доходу, начисленному в пользу плательщика налога в течение отчетного налогового месяца как заработная плата (прочие приравненные к ней в соответствии с законодательством выплаты, компенсации и вознаграждения), если его размер не превышает сумму, равную размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 гривен (в 2023 году эта величина составляет 3760 грн.).

Если руководствоваться разъяснениями ГНСУ, согласно которым выходное пособие относится к прочим доходам, а не к заработной плате, то его сумма не должна учитываться при определении предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ, в месяце увольнения. Если же выходное пособие для целей налогообложения — это заработная плата или прочие приравненные к ней в соответствии с законодательством выплаты, то в месяце увольнения выходное пособие учитывается при определении предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ (в этом случае выходное пособие облагается НДФЛ на основании пп. 164.2.1 НКУ и в приложении 4ДФ Налогового расчета отражается с признаком дохода 101).

Мы являемся сторонниками второго варианта («зарплатного» характера выходного пособия), к тому же он более безопасен (при первом варианте местные налоговики при невключении работодателем выходного пособия в заработную плату работника и применении НСЛ к его заработной плате могут признать применение НСЛ неправомерным).

Например, если выходное пособие считать заработной платой или выплатой, приравненной к ней, при этом в месяце увольнения заработная плата за отработанное время составляет 3000 грн., а размер выходного пособия (средний месячный заработок) — 7000 грн., то месячная заработная плата работника составляет 10 000 грн. (3000 + 7000), что превышает предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ (10 000 грн. > 3760 грн.), поэтому в месяце увольнения работник не имеет права на НСЛ.

Если выходное пособие не считать заработной платой или выплатой, приравненной к ней, то выходное пособие должно облагаться НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.20 НКУ в составе прочих доходов, кроме указанных в статье 165 НКУ. В этом случае выходное пособие не увеличивает месячную заработную плату, которая составляет 3000 грн., что меньше предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ (3000 грн. < 3760 грн.), поэтому в месяце увольнения работник имеет право на НСЛ.

Что касается ЕСВ, то поскольку, как указано выше, согласно пункту 3.8 Инструкции № 5 выходное пособие не относится к ФОТ, а также выходное пособие указано в пункте 4 раздела I Перечня видов выплат, осуществляемых за счет денежных средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 22.12.2010 № 1170, то оно не является базой начисления ЕСВ.