Налогообложение выплат работникам – 2022

1 января 2022 года вступил в силу Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2022 год» от 02.12.2021 № 1928-IX (далее — Закон о Госбюджете-2022).

Статьей 7 Закона о Госбюджете-2022 определено, что прожиточный минимум для трудоспособных лиц (далее — ПМТЛ) в течение 2022 года составляет: с 1 января —2481 грн., с 1 июля — 2600 грн., с 1 декабря — 2684 грн.

Таким образом, ПМТЛ, установленный на 1 января 2022 года, увеличился по сравнению с ПМТЛ, установленным на 1 января 2021 года, с 2270 грн. до 2481 грн., соответственно, в 2022 году увеличились размер налоговой социальной льготы и предельный размер дохода, к которому она применяется, а также сумма, не облагаемая налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) и военным сбором (далее — ВС), по отдельным видам дохода.

Согласно статье 8 Закона о Госбюджете-2022 в течение 2022 года минимальная заработная плата в месячном размере составляет с 1 января — 6500 грн., с 1 октября — 6700 грн. Следовательно, размер минимальной заработной платы по состоянию на 1 января 2022 года (6500 грн.) увеличился по сравнению с ее размером по состоянию на 1 января 2021 года (6000 грн.), соответственно, увеличилась не облагаемая НДФЛ и ВС сумма по отдельным видам дохода.

Остановимся детально на всех новшествах текущего года в налогообложении доходов работников (физических лиц).

Налоговая социальная льгота

Применение налоговой социальной льготы (далее — НСЛ) регламентируется статьей 169 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ). Поскольку ПМТЛ на 1 января 2022 года установлен в размере 2481 грн., размеры НСЛ и предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ, в 2022 году составляют (см. таблицу):

Налоговая социальная льгота в 2022 году

Рассмотрим применение вышеуказанных показателей на конкретных примерах.

ПРИМЕР 1

Определение права на применение НСЛ,
если работнику за месяц выплачивается минимальная заработная плата

Работник имеет оклад 3400 грн. (полная занятость). В январе 2022 года он выполнил месячную норму труда, поэтому ему начислена заработная плата в размере оклада — 3400 грн. Но поскольку эта сумма меньше минимальной заработной платы, ему в январе 2022 года начисляется доплата до минимальной заработной платы в сумме 3100 грн. (6500 – 3400). В результате общая сумма начисленной работнику заработной платы за январь составляет 6500 грн. Эта сумма превышает предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ (6500 грн. > 3470 грн.), поэтому работник в январе не имеет права на применение НСЛ.

Сумма НДФЛ, подлежащая удержанию из заработной платы работника:

6500 грн. х 18% = 1170 грн.

Сумма ВС, подлежащая удержанию из заработной платы работника:

6500 грн. х 1,5% = 97,50 грн.

Сумма заработной платы, подлежащая выплате работнику «на руки»:

6500 – 1170 – 97,50 = 5232,50 грн.

ПРИМЕР 2

Применение НСЛ к заработной плате работника с инвалидностью,
работающего на условиях неполного рабочего времени

Работник, являющийся лицом с инвалидностью (далее — инвалид) ІІ группы, работает на условиях неполного рабочего дня — 4 часа в день. В январе 2022 года он выполнил установленную для него норму рабочего времени — отработал 19 рабочих дней (далее — р. д.) по 4 рабочих часа (далее — р. ч.), т. е. всего отработал 76 часов (далее — отраб. ч.), но не выполнил месячную норму труда, установленную для его «полной» должности, которая в этом месяце составляет 152 рабочих часа (19 р. д. х 8 р. ч.; сокращение работы на 1 час в предпраздничный рабочий день 6 января при неполном рабочем времени не учитываем¹). Оклад по «полной» должности работника — 6000 грн. За отработанное время в январе работнику начислена заработная плата в размере 3000 грн. (6000 грн. : 152 р. ч. х 76 отраб. ч.).

Поскольку работник работает на условиях неполного рабочего времени, для него минимальная заработная плата определяется пропорционально выполненной норме труда (ч. пятая ст. 3-1 Закона Украины «Об оплате труда»). Учитывая, что работник в январе из-за работы на условиях неполного рабочего дня не выполнил месячную норму труда, определим для него «пропорциональную» минимальную заработную плату в этом месяце:

6500 грн. : 152 р. ч. х 76 отраб. ч. = 3250 грн.

Сумма доплаты до «пропорциональной» минимальной заработной платы:

3250 – 3000 = 250 грн.

Общая сумма начисленной работнику заработной платы в январе:

3000 грн. (оплата отработанного времени) + 250 грн. (доплата до минимальной заработной платы) = 3250 грн.

Эта сумма месячной заработной платы меньше предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ (3250 грн. < 3470 грн.), поэтому работник в январе имеет право на применение НСЛ.

Поскольку работник является инвалидом ІІ группы, то на основании пп. «ґ» пп. 169.1.3 НКУ он имеет право на НСЛ в размере 150% общей НСЛ, т. е. на НСЛ в размере 1860,75 грн.

Сумма НДФЛ, подлежащая удержанию из заработной платы работника:

(3250 грн. – 1860,75 грн.) х 18% = 250,07 грн.

Сумма ВС, подлежащая удержанию из заработной платы работника:

3250 грн. х 1,5% = 48,75 грн.

Сумма заработной платы, подлежащая выплате работнику «на руки»:

3250 – 250,07 – 48,75 = 2951,18 грн.

ПРИМЕР 3

Применение НСЛ к заработной плате работницы, имеющей двоих детей

У работницы двое детей в возрасте до 18 лет, поэтому она еще в 2015 году подала заявление на применение НСЛ согласно пп. 169.1.2 НКУ как лицо, содержащее двоих и более детей, в размере общей НСЛ в расчете на каждого ребенка. В 2022 году суммарный размер указанной НСЛ составляет 2481 грн. (1240,50 грн. х 2 детей). Оклад и начисленная заработная плата работницы в январе 2022 года составляют 6800 грн.

На основании нормы абзаца второго пп. 169.4.1 НКУ предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ, у работницы в январе 2022 года составляет 6940 грн. (3470 грн. х 2 детей). Муж работницы по месту своей работы не пользуется правом на увеличение предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ, кратно количеству детей (к его заработной плате НСЛ по месту работы не применяется).

Поскольку заработная плата работницы в январе меньше вышеуказанного предельного размера дохода (6800 грн. < 6940 грн.), она в этом месяце имеет право на применение НСЛ.

Сумма НДФЛ, подлежащая удержанию из заработной платы работницы в январе:

(6800 грн. – 2481 грн.) х 18% = 777,42 грн.

Сумма ВС, подлежащая удержанию из заработной платы работницы:

6800 грн. х 1,5% = 102 грн.

Сумма заработной платы, подлежащая выплате работнице «на руки»:

6800 – 777,42 – 102 = 5920,58 грн.

Обращаем внимание, если бы работнице с 1 января 2022 года увеличили оклад (заработную плату) до 7000 грн., то она утратила бы право на применение НСЛ, поскольку размер заработной платы превысит предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ (7000 грн. > 6940 грн.). В этом случае удержания и заработная плата «на руки» будут следующими:

— НДФЛ: 7000 грн. х 18% = 1260 грн.

— ВС: 7000 грн. х 1,5% = 105 грн.

— заработная плата «на руки»: 7000 – 1260 – 105 = 5635 грн.

Как видно, не всегда увеличение размера оклада (заработной платы) выгодно работнику, поскольку утрата права на применение НСЛ может привести к тому, что заработная плата «на руки» у работника будет меньше (5635 грн. < 5920,58 грн.).

ПРИМЕР 4

Применение НСЛ к заработной плате одинокой матери,
имеющей троих детей, один из которых является инвалидом

У работницы – одинокой матери, имеющей и содержащей троих детей в возрасте до 18 лет, один из которых является инвалидом, оклад и начисленная заработная плата в январе 2022 года составляют 10 000 грн. Этой работнице может быть предоставлена НСЛ по одному из следующих оснований:

1) согласно пп. 169.1.2 НКУ как лицу, содержащему двоих и более детей, в размере общей НСЛ (1240,50 грн.) в расчете на каждого ребенка, т. е. НСЛ в суммарном размере 3721,50 грн. (1240,50 грн. х 3 детей);

2) согласно пп. «а» пп. 169.1.3 НКУ как одинокой матери в размере 150% общей НСЛ (1860,75 грн.) в расчете на каждого ребенка, т. е. НСЛ в суммарном размере 5582,25 грн. (1860,75 грн. х 3 детей);

3) согласно пп. 169.3.1 НКУ одновременно (суммарно) две НСЛ: первая — согласно пп. 169.1.2 НКУ на двоих детей-неинвалидов, т. е. НСЛ в размере 2481 грн. (1240,50 грн. х 2 детей); вторая — согласно пп. «б» пп. 169.1.3 НКУ на одного ребенка-инвалида в размере 150% общей НСЛ, т. е. НСЛ в размере 1860,75 грн. Суммарная НСЛ в этом случае составляет 4341,75 грн. (2481 + 1860,75).

Таким образом, при применении НСЛ по основанию 2 — согласно пп. «а» пп. 169.1.3 НКУ у работницы получается наибольший размер НСЛ — 5582,25 грн.

Что касается предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ, то он у работницы составляет 10 410 грн. (3470 грн. х 3 детей) при применении НСЛ по всем вышеуказанным основаниям (абз. второй пп. 169.4.1 НКУ). Поскольку доход работницы в январе меньше указанного предельного размера дохода (10 000 грн. < 10 410 грн.), в этом месяце она имеет право на применение НСЛ.

Если работница выберет вариант применения НСЛ по основанию 2 — согласно пп. «а» пп. 169.1.3 НКУ (как одинокая мать), когда общий размер НСЛ составляет 5582,25 грн., то ей об этом необходимо указать в заявлении на применение НСЛ.

Сумма НДФЛ, подлежащая удержанию из заработной платы работницы в январе:

(10 000 грн. – 5582,25 грн.) х 18% = 795,20 грн.

Сумма ВС, подлежащая удержанию из заработной платы работницы:

10 000 грн. х 1,5% = 150 грн.

Сумма заработной платы, подлежащая выплате работнице «на руки»:

10 000 – 795,20 – 150 = 9054,80 грн.

____________________________________________________________________________

Налогообложение отдельных доходов работников в 2022 году

Доходы, налогообложение которых зависит от размера минимальной заработной платы

Поскольку налогообложение отдельных доходов работников (физических лиц) зависит от размера минимальной заработной платы, которая, как отмечено выше, в 2022 году составляет с 1 января — 6500 грн., с 1 октября — 6700 грн., то налоговым агентам необходимо учитывать следующее.

1. В cоответствии с подпунктом 165.1.39 НКУ в налогооблагаемый доход налогоплательщика не включается стоимость подарков (а также призов победителям и призерам спортивных соревнований) — в части, которая не превышает 25% одной минимальной заработной платы (в расчете на месяц), установленной на 1 января отчетного налогового года, за исключением денежных выплат в любой сумме.

Следовательно, в 2022 году не подлежит обложению НДФЛ и ВС стоимость неденежных подарков (а также призов победителям и призерам спортивных соревнований), которая в расчете на месяц не превышает 1625 грн. (6500 грн. х 25%). Сумма превышения указанной величины (при ее наличии) в 2022 году подлежит обложению НДФЛ и ВС как дополнительное благо на основании подпункта «е» пп. 164.2.17 НКУ (стоимость бесплатно полученных товаров) и пункта 174.6 НКУ. При этом в целях определения базы обложения НДФЛ сумма указанного превышения увеличивается на «натуральный» коэффициент (п. 164.5 НКУ).

2. Согласно абзацу второму подпункта 165.1.35 НКУ в налогооблагаемый доход налогоплательщика не включается стоимость путевок на отдых, оздоровление и лечение, в том числе на реабилитацию инвалидов, на территории Украины налогоплательщика и/или членов его семьи первой степени родства, которые предоставляются его работодателем – плательщиком налога на прибыль предприятий бесплатно или со скидкой (в размере такой скидки) один раз на календарный год, при условии, что стоимость путевки (размер скидки) не превышает 5 размеров минимальной заработной платы, установленной на 1 января налогового (отчетного) года.

Следовательно, в 2022 году не облагается НДФЛ и ВС вышеуказанная путевка, если ее стоимость не превышает 32 500 грн. (6500 грн. х 5). Если же стоимость такой путевки в 2022 году превышает 32 500 грн., то вся (полная) стоимость такой путевки (а не сумма превышения 32 500 грн.) подлежит обложению НДФЛ и ВС как дополнительное благо на основании пп. «е» пп. 164.2.17 НКУ (стоимость бесплатно полученных товаров (услуг), определенная по правилам обычной цены, а также сумма скидки обычной цены (стоимости) товаров (услуг), индивидуально предназначенной для такого налогоплательщика). При этом в целях определения базы обложения НДФЛ вся (полная) стоимость такой налогооблагаемой путевки увеличивается на «натуральный» коэффициент (п. 164.5 НКУ), поскольку работник получает доход в неденежной форме (в виде услуг оздоровления).

Касательно налогообложения путевок ГФСУ разъяснила², что подпунктом 165.1.35 НКУ не установлено ограничение по количеству налогоплательщиков и/или членов его семьи первой степени родства (к ним относятся родители, супруг, дети, в том числе усыновленные, — пп. 14.1.263 НКУ), которым работодатель предоставляет путевки.

Таким образом, из норм пп. 165.1.35 НКУ и разъяснений ГФСУ следует, что не облагаются НДФЛ и ВС предоставленные работодателем – плательщиком налога на прибыль бесплатно или со скидкой (в размере такой скидки) в течение 2022 года:

— одна путевка работнику или члену его семьи первой степени родства, если стоимость этой путевки не превышает 32 500 грн. (5 х 6500 грн.);

— две путевки, предоставленные по одной на календарный год работнику и одному члену его семьи первой степени родства, если стоимость каждой такой путевки не превышает 32 500 грн.;

— три (четыре и т. д.) путевки, предоставленные по одной на календарный год работнику и разным членам его семьи первой степени родства, если стоимость каждой такой путевки не превышает 32 500 грн.;

— две (три, четыре и т. д.) путевки, предоставленные по одной на календарный год разным членам семьи работника первой степени родства, если стоимость каждой такой путевки не превышает 32 500 грн.

Если же по предоставленной путевке не выполняется хотя бы одно из требований, установленных подпунктом 165.1.35 НКУ, то вся (полная) стоимость путевки или скидки облагается НДФЛ и ВС.

Например, если в течение календарного года работодателем предоставляются две путевки работнику или две путевки одному и тому же члену его семьи первой степени родства, при этом стоимость первой путевки работника (члена его семьи) не превышает в 2022 году 32 500 грн., то стоимость второй путевки независимо от стоимости облагается НДФЛ и ВС.²

В то же время если работодатель предоставляет работнику путевку, стоимость которой в 2022 году превышает 32 500 грн., например составляет 35 000 грн., но работник возвращает работодателю часть стоимости путевки в виде превышения стоимости путевки, которая не облагается НДФЛ (ВС), т. е. возвращает сумму, равную 2500 грн. (35 000 – 32 500), то считается, что работодатель предоставил работнику путевку стоимостью 32 500 грн., поэтому такая путевка не облагается НДФЛ (ВС).²

3. Подпунктом 165.1.21 НКУ определено, что не включается в налогооблагаемый доход сумма, уплаченная любым юридическим или физическим лицом в пользу отечественных высших и профессионально-технических учебных заведений за получение образования, за подготовку или переподготовку налогоплательщика, но не выше 3-кратного размера минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного (налогового) года за каждый полный или неполный месяц обучения, подготовки или переподготовки такого физического лица.

Таким образом, не облагаемая НДФЛ и ВС стоимость вышеуказанного обучения в 2022 году в расчете на месяц составляет 19 500 грн. (6500 грн. х 3). Сумма превышения 19 500 грн. в 2022 году облагается НДФЛ и ВС как дополнительное благо на основании подпункта «е» пп. 164.2.17 НКУ (стоимость бесплатно полученных услуг). При этом в целях определения базы обложения НДФЛ сумма указанного превышения увеличивается на «натуральный» коэффициент (п. 164.5 НКУ), поскольку работник получает доход в неденежной форме (в виде услуг образования или обучения).

4. В соответствии с абзацем пятым подпункта «а» пп. 170.9.1 НКУ в налогооблагаемый доход налогоплательщика (работника) не включаются расходы на командировку, не подтвержденные документально, на питание и финансирование прочих личных нужд физического лица (суточные расходы), понесенные в связи с такой командировкой в пределах территории Украины, но не более чем 0,1 размера минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года, в расчете за каждый календарный день такой командировки.

Следовательно, в 2022 году при командировках в пределах Украины не облагаются НДФЛ и ВС суточные расходы, если их размер не превышает 650 грн. (6500 грн. х 0,1) за каждый календарный день командировки. Если сумма суточных расходов превышает 650 грн. в расчете на календарный день командировки в пределах Украины, то сумма превышения включается в налогооблагаемый доход налогоплательщика (работника) на основании подпункта 164.2.11 НКУ.

5. Согласно подпункту «д» пп. 164.2.17 и подпункту 165.1.55 НКУ не облагаемая НДФЛ (ВС) основная сумма долга (кредита) налогоплательщика, прощенного (аннулированного) кредитором по его самостоятельному решению, не связанному с процедурой банкротства, до окончания срока исковой давности составляет 25% одной минимальной заработной платы (в расчете на год), установленной на 1 января отчетного налогового года.

Учитывая вышеизложенное, в 2022 году освобожденная от налогообложения сумма прощенного (аннулированного) долга (кредита) в расчете на год составляет 1625 грн. (6500 грн. х 25%). Кредитор обязан уведомить должника о прощении (аннулировании) долга путем направления заказного письма с уведомлением о вручении или путем заключения соответствующего договора или предоставления уведомления должнику под подпись лично и отразить сумму такого долга в Налоговом расчете за квартал, в котором такой долг был прощен. Если кредитор не уведомляет должника о прощении (аннулировании) долга, не превышающего 25% одной минимальной заработной платы, то такой доход отражается кредитором в Налоговом расчете и с его суммы кредитор, как налоговый агент, уплачивает НДФЛ и ВС. Кроме того, НДФЛ и ВС уплачиваются кредитором как налоговым агентом из суммы прощенного (аннулированного) долга в виде суммы превышения 25% одной минимальной заработной платы в расчете на год (в 2022 году — суммы превышения 1625 грн.), которое является дополнительным благом должника.

Доходы, налогообложение которых зависит от предельного размера дохода,
к которому применяется НСЛ

Порядок обложения НДФЛ и ВС отдельных доходов, предоставляемых (выплачиваемых) работодателями работникам (физическим лицам), зависит от предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ. Поскольку, как отмечалось выше, предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ, по состоянию на 1 января и в течение 2022 года составляет 3470 грн., то налоговым агентам (работодателям) необходимо учитывать следующее.

1. В cоответствии с подпунктом 170.7.3 НКУ не включается в налогооблагаемый доход сумма нецелевой благотворительной помощи, в том числе материальной, предоставляемой резидентами – юридическими или физическими лицами в пользу налогоплательщика в течение отчетного налогового года совокупно в размере, который не превышает сумму предельного размера дохода, определенного согласно абзацу первому подпункта 169.4.1 НКУ, установленного на 1 января такого года (далее — предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ).

Следовательно, в 2022 году не облагается НДФЛ и ВС сумма нецелевой благотворительной (материальной) помощи, которая совокупно в течение года не превышает 3470 грн. Сумма превышения 3470 грн. (при ее наличии) облагается НДФЛ и ВС во время ее начисления (выплаты) как прочие доходы, кроме указанных в статье 165 НКУ (пп. 164.2.20 НКУ).

2. Подпунктом 165.1.47 НКУ установлено, что не включается в налогооблагаемый доход сумма выплат или возмещений (кроме заработной платы или других выплат и возмещений по гражданско-правовым договорам), осуществляемых по решению профессионального союза, его объединения и/или организации профсоюза, принятому в установленном порядке, в пользу члена такого профсоюза в течение года совокупно в размере, который не превышает сумму предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ.

Таким образом, в 2022 году не облагается НДФЛ и ВС сумма выплат или возмещений, предоставленных профсоюзом своему члену в течение года совокупно в размере, не превышающем 3470 грн. Сумма превышения 3470 грн. (при ее наличии) подлежит обложению НДФЛ и ВС во время ее начисления (выплаты) как прочие доходы, кроме указанных в статье 165 НКУ (пп. 164.2.20 НКУ).

3. В cоответствии с подпунктом 165.1.26 НКУ не включается в налогооблагаемый доход сумма стипендии (включая сумму ее индексации, начисленную согласно закону), которая выплачивается ученику, студенту, курсанту военных учебных заведений, ординатору, аспиранту или адъюнкту, но не выше предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ. Сумма превышения при ее наличии подлежит налогообложению во время ее начисления (выплаты).

Следовательно, в 2022 году не облагается НДФЛ и ВС сумма стипендии (включая сумму ее индексации) независимо от источника финансирования в расчете на месяц в размере, не превышающем 3470 грн. Сумма превышения 3470 грн. подлежит обложению НДФЛ и ВС во время ее начисления (выплаты) как прочие доходы, кроме указанных в статье 165 НКУ (пп. 164.2.20 НКУ).

4. На основании пп. «б» пп. 165.1.22 НКУ не облагаются НДФЛ и ВС денежные средства или стоимость имущества (услуг), предоставляемые как помощь на погребение налогоплательщика (бывшего работника) работодателем такого умершего налогоплательщика по его последнему месту работы (в том числе перед выходом на пенсию) в размере двойного предельного размера дохода, к которому применяется НСЛ, т. е. в 2022 году в пределах 6940 грн. (2 х 3470 грн.). Сумма превышения 6940 грн. в 2022 году при ее наличии облагается НДФЛ и ВС во время начисления (выплаты, предоставления) помощи на погребение ее получателю как прочие доходы, кроме указанных в статье 165 НКУ (пп. 164.2.20 НКУ).

Новшества в уплате НДФЛ и ВС в 2022 году

1 января 2022 года вступил в силу Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и другие законы Украины относительно стимулирования развития цифровой экономики в Украине» от 14.12.2021 № 1946-IX (далее — Закон № 1946). Этим Законом внесены изменения в НКУ, касающиеся, в частности, уплаты НДФЛ и ВС с доходов работников, а также с доходов специалистов резидента Дия Сити в связи со вступлением в силу Закона Украины «О стимулировании развития цифровой экономики в Украине» от 15.07.2021 № 1667-IX (далее — Закон № 1667).

Так, подпункт 164.2.16 НКУ дополнен новым подпунктом «г», а подпункт «в» изложен в новой редакции. В результате теперь в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика включается сумма пенсионных взносов в пределах негосударственного пенсионного обеспечения в соответствии с законом, страховых платежей (страховых взносов, страховых премий), в том числе по договорам добровольного медицинского страхования и по договору страхования дополнительной пенсии, взносов на пенсионные вклады, взносов в фонд банковского управления, уплаченная любым лицом – резидентом за налогоплательщика или в его пользу, кроме сумм, которые уплачиваются, в частности:

в) работодателем—резидентом за свой счет по договорам негосударственного пенсионного обеспечения налогоплательщика и/или по договорам добровольного медицинского страхования в пределах 30% начисленной заработной платы такому работнику;

г) резидентом Дия Сити за свой счет по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и/или по договорам добровольного медицинского страхования налогоплательщика — гиг-специалиста в пределах 30% начисленного вознаграждения такому гиг-специалисту.

Таким образом, с 1 января 2022 года освобождены от обложения НДФЛ и ВС пенсионные взносы в пределах негосударственного пенсионного обеспечения и страховые платежи (взносы) по договорам добровольного медицинского страхования, которые уплачиваются:

— работодателем-резидентом за свой счет за (в пользу) работника в размере не более 30% начисленной ему заработной платы за месяц;

— резидентом Дия Сити за свой счет за (в пользу) гиг-специалиста в размере не более 30% начисленного ему вознаграждения за месяц.

Напомним, что до 1 января 2022 года согласно подпункту «в» пп. 164.2.16 НКУ освобождались от налогообложения НДФЛ и ВС только пенсионные взносы, уплаченные работодателем-резидентом за свой счет по договорам негосударственного пенсионного обеспечения налогоплательщика, если такая сумма не превышала 15% начисленной заработной платы налогоплательщику за месяц, взносов в фонды банковского управления, но не более 2,5 размера минимальной заработной платы в расчете за месяц по совокупности таких взносов.

Также НКУ дополнен новым пунктом 170.14-1 (включает подпункты 170.14-1.1 – 170.14-1.5), которым установлены особенности налогообложения доходов специалистов резидента Дия Сити.

Согласно подпункту 14.1.282 НКУ и статье 1 Закона № 1667 резидент Дия Сити — юридическое лицо, которое в соответствии с Законом № 1667 приобрело статус резидента Дия Сити и согласно информации, содержащейся в реестре Дия Сити, пребывает в указанном статусе (фактически это ІТ-компания, включенная в реестр Дия Сити, который ведет Минцифры, и соответствующая требованиям, установленным для резидентов Дия Сити статьей 5 Закона № 1667).

Специалисты резидента Дия Сити — гиг-специалисты, выполняющие работу (предоставляющие услуги) на заказ и в пользу (в интересах) резидента Дия Сити на основании гиг-контракта, заключенного в порядке, предусмотренном Законом № 1667, и/или лица, состоящие с резидентом Дия Сити в трудовых отношениях (пп. 14.1.283 НКУ, ст. 1 Закона № 1667).

Гиг-специалист — физическое лицо, которое по гиг-контракту является подрядчиком и/или исполнителем (ст. 1 Закона № 1667).

Гиг-контракт — это гражданско-правовой договор, по которому гиг-специалист обязуется выполнять работы и/или предоставлять услуги в соответствии с задачами резидента Дия Сити, а резидент Дия Сити обязуется оплачивать выполненные работы и/или предоставленные услуги и обеспечивать гиг-специалисту надлежащие условия для выполнения работ и/или предоставления услуг, а также социальные гарантии, предусмотренные разделом V Закона № 1667 (ст. 1 Закона № 1667).

Налоговым агентом налогоплательщика – специалиста резидента Дия Сити во время начисления (выплаты) в его пользу доходов в виде заработной платы, других поощрительных и компенсационных выплат или других выплат и вознаграждений, которые начисляются (выплачиваются, предоставляются) налогоплательщику в связи с трудовыми отношениями или в связи с выполнением гиг-контракта, заключенного в порядке, предусмотренном Законом № 1667, являются резиденты Дия Сити (пп. 170.14-1.1 НКУ).

В соответствии с подпунктом 170.14-1.2 НКУ по ставке, определенной пунктом 167.2 НКУ, т. е. по ставке 5%, облагаются НДФЛ доходы налогоплательщика — специалиста резидента Дия Сити, которые выплачиваются в его пользу резидентом Дия Сити в виде:

а) заработной платы;

б) вознаграждения по гиг-контракту, заключенному в порядке, предусмотренном Законом № 1667, в том числе вознаграждения за создание и переход прав на произведения, созданные по заказу;

в) авторского вознаграждения за создание служебного произведения и переход прав на служебные произведения.

Вышеприведенные нормы применяются к общему (годовому) налогооблагаемому доходу в виде заработной платы или вознаграждения, начисляемому (выплачиваемому, предоставляемому) налогоплательщику в связи с трудовыми отношениями или в связи с выполнением гиг-контракта, размер которого не превышает эквивалент 240 тысяч евро за календарный год по официальному курсу гривны к евро, установленному Национальным банком Украины по состоянию на 1 января отчетного налогового года (в 2022 году размер годового дохода не превышает 7 421 424 грн. (30,9226 х 240 000 евро)). При этом в целях расчета такого размера в него не включается доход специалиста резидента Дия Сити, обложенный НДФЛ налоговым агентом – резидентом Дия Сити в порядке, предусмотренном подпунктами 170.14-1.4 – 170.14-1.5 НКУ (см. ниже), по ставке НДФЛ — 18%. В случае если сумма полученного дохода превышает указанный размер (эквивалент 240 тысяч евро за календарный год), к сумме такого превышения применяется ставка НДФЛ — 18%, при этом плательщик налога обязан отразить сумму такого превышения в составе общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода за соответствующий отчетный год, подать годовую декларацию об имущественном состоянии и доходах (налоговую декларацию) и самостоятельно уплатить НДФЛ с суммы такого превышения (пп. 170.14-1.3 НКУ).

В случае если запись об утрате налоговым агентом статуса резидента Дия Сити осуществлена по результатам судебного обжалования решения об утрате статуса резидента Дия Сити, которое не было отменено, такой налоговый агент обязан в срок, определенный для месячного налогового (отчетного) периода (т. е. в течение 30 календарных дней после окончания отчетного месяца), самостоятельно начислить и уплатить (перечислить) за свой счет в бюджет НДФЛ по ставке, установленной пунктом 167.1 НКУ — 18%, с доходов специалистов резидента Дия Сити, предусмотренных подпунктами «а – «в» подпункта 170.14–1.2 НКУ (см. выше), выплаченных в течение периода со дня принятия уполномоченным органом решения об утрате статуса резидента Дия Сити до дня внесения записи об утрате налоговым агентом статуса резидента Дия Сити. При этом сумма такого уплаченного НДФЛ налоговым агентом не включается в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода специалистов резидента Дия Сити (пп. 170.14-1.4 НКУ).

В случае если налоговый агент – резидент Дия Сити в соответствующий календарный месяц не отвечал требованиям, определенным пунктами 2, 3 части 1 статьи 5 Закона № 1667, такой налоговый агент обязан в пределах Налогового расчета сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налогов – физических лиц и сумм удержанного из них налога, а также сумм начисленного единого взноса (далее — Налоговый расчет) самостоятельно начислить НДФЛ по ставке 18% на доходы специалистов резидента Дия Сити, предусмотренные в подпунктах «а» – «б» подпункта 170.14-1.2 НКУ (см. выше), выплаченные в течение такого календарного месяца, и уплатить его до подачи Налогового расчета. При этом сумма такого уплаченного НДФЛ налоговым агентом не включается в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода специалистов резидента Дия Сити (пп. 170.14-1.5 НКУ).

Поскольку в соответствии с пунктом 16-1 подраздела 10 раздела ХХ НКУ объектом обложения ВС являются доходы, облагаемые НДФЛ (за небольшим исключением), то все вышеприведенные облагаемые НДФЛ доходы облагаются ВС по ставке 1,5%.

Законом № 1946 пункт 170.5 НКУ дополнен подпунктом 170.5.5, которым установлено, что не включаются в расчет общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода налогоплательщика дивиденды, начисляемые в его пользу эмитентом корпоративных прав, являющимся резидентом Дия Сити – плательщиком налога на особых условиях, при условии, что таким резидентом Дия Сити – плательщиком налога на особых условиях не осуществлялась выплата дивидендов по акциям или другим корпоративным правам в течение двух календарных лет подряд.

Резидент Дия Сити – плательщик налога, уплачивающий налог на прибыль предприятий на особых условиях, — это резидент Дия Сити, который в порядке, предусмотренном пунктом 141.10 НКУ, избрал или перешел на соответствующий режим налогообложения. Резиденты Дия Сити, которые не избрали (не перешли на) соответствующий режим налогообложения, уплачивают налог на прибыль предприятий на общих основаниях и считаются резидентами Дия Сити, которые не являются плательщиками налога на особых условиях (пп. 14.1.282-1 НКУ).