Оподаткування виплат працівникам — 2023

1 січня 2023 року набрав чинності Закон України «Про Державний бюджет України на 2023 рік» від 03.11.2022 № 2710-IX (далі — Закон про Держбюджет-2023).

Статтею 7 Закону про Держбюджет-2023 визначено, що прожитковий мінімум для працездатних осіб (далі — ПМПО) протягом усього 2023 року становить 2684 грн., тобто ПМПО залишається на рівні грудня 2022 року. Тим не менш ПМПО, встановлений на 1 січня 2023 року, збільшився в порівнянні з ПМПО, встановленим на 1 січня 2022 року, з 2481 грн. до 2684 грн., відповідно, у 2023 році збільшилися розмір податкової соціальної пільги і граничний розмір доходу, до якого вона застосовується, а також сума, що не обкладається податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) і військовим збором (далі — ВЗ), з окремих видів доходу.

Відповідно до статті 8 Закону про Держбюджет-2023 протягом усього 2023 року мінімальна заробітна плата у місячному розмірі становить 6700 грн. Таким чином, розмір мінімальної заробітної плати станом на 1 січня 2023 року (6700 грн.) збільшився порівняно з її розміром станом на 1 січня 2022 года (6500 грн.), відповідно, збільшилася сума, що не обкладається ПДФО і ВЗ, з окремих видів доходу.

Зупинимося детально на нововведеннях поточного року в оподаткуванні доходів працівників (фізичних осіб).

Податкова соціальна пільга

Застосування податкової соціальної пільги (далі — ПСП) регламентується статтею 169 Податкового кодексу України (далі — ПКУ). Враховуючи, що станом на 1 січня 2023 року ПМПО становить 2684 грн., розміри ПСП і граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, у 2023 році становлять (див. таблицю нижче):

Податкова соціальна пільга у 2023 році

Розглянемо застосування вищевказаних показників на конкретних прикладах.

ПРИКЛАД 1

Застосування ПСП до заробітної плати працівника, який працює на умовах неповного робочого дня

Працівник обіймає 0,5 посади та працює з неповним робочим днем — 4 години на день за 8-годинного робочого дня на підприємстві. Оклад за «повною» посадою працівника — 6700 грн., оклад працівника пропорційно обійманій посаді (режиму роботи) — 3350 грн. (6700 грн. х 0,5). У січні 2023 року він виконав індивідуальну норму праці, тому йому нараховано заробітну плату в сумі 3350 грн. Оскільки ця сума не перевищує граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП (3350 грн. < 3760 грн.), працівник у січні має право на застосування загальної ПСП у розмірі 1342 грн.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівника:

(3350 грн. – 1342 грн.) х 18% = 361,44 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівника:

3350 грн. х 1,5% = 50,25 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівнику «на руки»:

3350 – 361,44 – 50,25 = 2938,31 грн.

ПРИКЛАД 2

Застосування ПСП до заробітної плати працівника з інвалідністю,
який працює на умовах неповного робочого часу

Працівник, який є особою з інвалідністю (далі — інвалід) ІІ групи, працює на умовах неповного робочого часу — 4 робочих дні (понеділок, вівторок, четвер, п’ятниця) на тиждень по 5 робочих годин на день при 5-денному робочому тижні та 8-годинному робочому дні на підприємстві. У січні 2023 року працівник виконав встановлену для нього норму робочого часу — відпрацював 18 робочих днів (далі — р. д.) по 5 робочих годин (далі — р. г.), тобто всього відпрацював 90 годин (далі — відпрац. г.), але не виконав місячну норму праці, встановлену для його «повної» посади, яка в цьому місяці становить 176 робочих годин (22 р. д. х 8 р. г.). Оклад за «повною» посадою працівника — 6000 грн. За відпрацьований час у січні працівнику нарахована заробітна плата в розмірі 3068,18 грн. (6000 грн. : 176 р. г. х 90 відпрац. г.).

Оскільки у працівника оклад за «повною» посадою менший за мінімальну заробітну плату (6000 грн. < 6700 грн.), і працівник працює на умовах неповного робочого часу, для нього мінімальна заробітна плата визначається пропорційно до виконаної норми праці (ч. п’ята ст. 3-1 Закону України «Про оплату праці»). Враховуючи, що працівник у січні через роботу на умовах неповного робочого часу не виконав місячну норму праці, визначимо для нього «пропорційну» мінімальну заробітну плату в цьому місяці:

6700 грн. : 176 р. г. х 90 відпрац. г. = 3426,14 грн.

Сума доплати до «пропорційної» мінімальної заробітної плати:

3426,14 – 3068,18 = 357,96 грн.

Загальна сума нарахованої працівнику заробітної плати в січні:

3068,18 грн. (оплата відпрацьованого часу) + 357,96 грн. (доплата до мінімальної заробітної плати) = 3426,14 грн.

Ця сума місячної заробітної плати менше граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП (3426,14 грн. < 3760 грн.), тому працівник в січні має право на застосування ПСП.

Оскільки працівник є інвалідом ІІ групи, на підставі пп. «ґ» пп. 169.1.3 ПКУ він має право на ПСП у розмірі 150% загальної ПСП, тобто на ПСП у розмірі 2013 грн.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівника:

(3426,14 грн. – 2013 грн.) х 18% = 1413,14 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівника:

3426,14 грн. х 1,5% = 51,39 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівнику «на руки»:

3426,14 – 1413,14 – 51,39 = 1961,61 грн.

ПРИКЛАД 3

Застосування ПСП до заробітної плати працівниці, яка має двох дітей

У працівниці двоє дітей віком до 18 років, тому вона ще у 2015 році подала заяву на застосування ПСП згідно з пп. 169.1.2 ПКУ як особа, яка утримує двох чи більше дітей, у розмірі загальної ПСП у розрахунку на кожну дитину. У 2023 році сумарний розмір зазначеної ПСП становить 2684 грн. (1342 грн. х 2 дітей). Оклад і нарахована заробітна плата працівниці в січні 2023 року становлять 7500 грн.

На підставі норми абзацу другого пп. 169.4.1 ПКУ граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, у працівниці в січні 2023 року становить 7520 грн. (3760 грн. х 2 дітей). Чоловік працівниці за місцем своєї роботи не користується правом на збільшення граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП, кратно кількості дітей.

Оскільки заробітна плата працівниці в січні менше вищевказаного граничного розміру доходу (7500 грн. < 7520 грн.), вона в цьому місяці має право на застосування ПСП.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівниці в січні:

(7500 грн. – 2684 грн.) х 18% = 866,88 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівниці:

7500 грн. х 1,5% = 112,50 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівниці «на руки»:

7500 – 866,88 – 112,50 = 6520,62 грн.

Зауважимо, що якби працівниці з 1 січня 2023 року збільшили оклад (заробітну плату) с 7500 грн. до 7600 грн., то вона втратила б право на застосування ПСП, оскільки розмір заробітної плати перевищить граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП (7600 грн. > 7520 грн.). В цьому випадку утримання і заробітна плата «на руки» будуть такими:

– ПДФО: 7600 грн. х 18% = 1368 грн.

– ВЗ: 7600 грн. х 1,5% = 114 грн.

– заробітна плата «на руки»: 7600 – 1368 – 114 = 6118 грн.

Як бачимо, не завжди збільшення розміру окладу (заробітної плати) вигідно працівнику, оскільки втрата права на застосування ПСП може привести до того, що заробітна плата «на руки» у працівника буде менше (6118 грн. < 6520,62 грн.).

ПРИКЛАД 4

Застосування ПСП до заробітної плати одинокої матері, яка має трьох дітей, один з яких є інвалідом

У працівниці — одинокої матері, яка має і утримує трьох дітей віком до 18 років, один з яких є інвалідом, оклад та нарахована заробітна плата в січні 2023 року становлять 11 000 грн. Цій працівниці може бути надана ПСП за однією з таких підстав:

1) відповідно до пп. 169.1.2 ПКУ як особі, що утримує двох чи більше дітей, у розмірі загальної ПСП (1342 грн.) в розрахунку на кожну дитину, тобто ПСП в сумарному розмірі 4026 грн. (1342 грн. х 3 дітей);

2) відповідно до пп. «а» пп. 169.1.3 ПКУ як одинокій матері в розмірі 150% загальної ПСП (2013 грн.) в розрахунку на кожну дитину, тобто ПСП в сумарному розмірі 6039 грн. (2013 грн. х 3 дітей);

3) відповідно до пп. 169.3.1 ПКУ одночасно (сумарно) дві ПСП: перша — згідно з пп. 169.1.2 ПКУ на двох дітей-неінвалідів, тобто ПСП в розмірі 2684 грн. (1342 грн. х 2 дітей); друга — згідно з пп. «б» пп. 169.1.3 ПКУ на одну дитину-інваліда в розмірі 150% загальної ПСП, тобто ПСП в розмірі 2013 грн. Сумарна ПСП в цьому випадку становить 4697 грн. (2684 + 2013).

З вищенаведених підстав найбільший розмір ПСП у працівниці виходить при застосуванні ПСП за підставою 2 — згідно з пп. «а» пп. 169.1.3 ПКУ (як одинокій матері в розмірі 150% загальної ПСП у розрахунку на кожну дитину), коли розмір ПСП становить 6039 грн.

Що стосується граничного розміру доходу, який дає право на застосування ПСП, то він у працівниці становить 11 280 грн. (3760 грн. х 3 дітей) при застосуванні ПСП за всіма вищевказаними підставами (абз. другий пп. 169.4.1 ПКУ). Оскільки дохід працівниці в січні менше зазначеного граничного розміру доходу (11 000 грн. < 11 280 грн.), в цьому місяці вона має право на застосування ПСП.

Якщо працівниця вибере варіант застосування ПСП за підставою 2 — згідно з пп. «а» пп. 169.1.3 ПКУ (як одинока мати), коли загальний розмір ПСП становить 6039 грн., то про це їй потрібно вказати в заяві на застосування ПСП, яка подається роботодавцю.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівниці в січні:

(11 000 грн. – 6039 грн.) х 18% = 892,98 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівниці:

11 000 грн. х 1,5% = 165 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівниці «на руки»:

11 000 – 892,98 – 165 = 9942,02 грн.

____________________________________________________________________________

Оподаткування окремих доходів працівників у 2023 році

Доходи, оподаткування яких залежить від розміру мінімальної заробітної плати

Оподаткування деяких доходів, що надаються (виплачуються) роботодавцями (податковими агентами) працівникам (фізичним особам), залежить від розміру мінімальної заробітної плати. Оскільки вона протягом 2023 року (в т. ч. станом на 1 січня 2023 року) становить 6700 грн., роботодавцям (податковим агентам) потрібно враховувати наступне.

1. Відповідно до підпункту 165.1.39 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку не включається вартість дарунків (а також призів переможцям та призерам спортивних змагань) — у частині, що не перевищує 25% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на місяць), встановленої на 1 січня звітного податкового року, за винятком грошових виплат у будь-якій сумі.

Враховуючи вищевикладене, у 2023 році не підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ вартість негрошових подарунків (а також призів переможцям та призерам спортивних змагань), яка у розрахунку на місяць не перевищує 1675 грн. (6700 грн. х 25%). Сума перевищення зазначеної величини (за її наявності) у 2023 році підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ як додаткове благо на підставі підпункту «е» пп. 164.2.17 ПКУ (вартість безоплатно отриманих товарів) і пункту 174.6 ПКУ. При цьому з метою визначення бази оподаткування ПДФО сума зазначеного перевищення збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ).

2. Згідно з абзацом другим підпункту 165.1.35 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку не включається вартість путівок на відпочинок, оздоровлення та лікування, у тому числі на реабілітацію інвалідів, на території України платника податку та/або членів його сім’ї першого ступеня споріднення, які надаються його роботодавцем – платником податку на прибуток підприємств безоплатно або із знижкою (у розмірі такої знижки) один раз на календарний рік, за умови, що вартість путівки (розмір знижки) не перевищує 5 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня податкового (звітного) року.

Отже, у 2023 році не обкладається ПДФО і ВЗ вищевказана путівка, якщо її вартість не перевищує 33 500 грн. (6700 грн. х 5). Якщо ж вартість такої путівки у 2023 році перевищує 33 500 грн., то вся (повна) вартість такої путівки (а не сума перевищення 33 500 грн.) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ як додаткове благо на підставі підпункту «е» пп. 164.2.17 ПКУ (вартість безоплатно отриманих товарів (послуг), визначена за правилами звичайної ціни, а також сума знижки звичайної ціни (вартості) товарів (послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку). При цьому з метою визначення бази оподаткування ПДФО вся (повна) вартість такої оподатковуваної путівки збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ), оскільки працівник отримує дохід у негрошовій формі (у вигляді послуг оздоровлення).

Стосовно оподаткування путівок ДФСУ роз’яснила¹, що підпунктом 165.1.35 ПКУ не встановлено обмеження щодо кількості платників податків та/або членів його сім’ї першого ступеня споріднення (до них належать батьки, чоловік або дружина, діти, у тому числі усиновлені, — пп. 14.1.263 ПКУ), яким роботодавець надає путівки.

Таким чином, з норм підпункту 165.1.35 ПКУ та роз’яснень ДФСУ випливає, що не оподатковуються ПДФО і ВЗ надані роботодавцем – платником податку на прибуток безоплатно або зі знижкою (у розмірі такої знижки) протягом 2023 року:

– одна путівка працівнику або члену його сім’ї першого ступеня споріднення, якщо вартість такої путівки не перевищує 33 500 грн.;

– дві путівки, надані по одній на календарний рік працівнику і одному члену його сім’ї першого ступеня споріднення, якщо вартість кожної наданої путівки не перевищує 33 500 грн.;

– три (чотири і т. д.) путівки, надані по одній на календарний рік працівнику і різним членам його сім’ї першого ступеня споріднення, якщо вартість кожної путівки не перевищує 33 500 грн.;

– дві (три, чотири і т. д.) путівки, надані по одній на календарний рік різним членам сім’ї працівника першого ступеня споріднення, якщо вартість кожної путівки не перевищує 33 500 грн.

Якщо за наданою путівкою не виконується хоча б одна з вимог, встановлених підпунктом 165.1.35 ПКУ, то вся (повна) вартість путівки або знижки обкладається ПДФО і ВЗ.

Наприклад, якщо протягом календарного року роботодавцем надаються безоплатно дві путівки працівнику або дві путівки одному і тому ж члену його сім’ї першого ступеня споріднення, при цьому вартість першої путівки працівника (члена його сім’ї першого ступеня споріднення) не перевищує у 2023 році 33 500 грн., то вартість другої путівки незалежно від її суми обкладається ПДФО і ВЗ.²

Водночас якщо роботодавець надає працівнику путівку, вартість якої у 2023 році перевищує 33 500 грн., наприклад становить 35 000 грн., але працівник повертає роботодавцю частину вартості путівки у вигляді перевищення неоподатковуваної вартості путівки, тобто повертає суму, що дорівнює 1500 грн. (35 000 – 33 500), то вважається, що роботодавець надав працівникові путівку вартістю 33 500 грн., тому така путівка не обкладається ПДФО (ВЗ).²

3. Підпунктом 165.1.21 ПКУ визначено, що не включається до оподатковуваного доходу сума, сплачена будь-якою юридичною або фізичною особою на користь вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладів за здобуття освіти, за підготовку чи перепідготовку платника податку, але не вище 3-кратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року за кожний повний або неповний місяць навчання, підготовки чи перепідготовки такої фізичної особи.

Таким чином, неоподатковувана ПДФО і ВЗ вартість вищевказаного профнавчання у 2023 році в розрахунку на місяць становить 20 100 грн. (6700 грн. х 3). Сума перевищення 20 100 грн. у 2023 році обкладається ПДФО і ВЗ як додаткове благо на підставі підпункту «е» пп. 164.2.17 ПКУ (вартість безоплатно отриманих послуг). При цьому з метою визначення бази оподаткування ПДФО сума зазначеного перевищення збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ), оскільки працівник отримує дохід у негрошовій формі (у вигляді послуг освіти або навчання).

4. Відповідно до абзацу п’ятого підпункту «а» пп. 170.9.1 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку (працівника) не включаються витрати на відрядження, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), понесені у зв’язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,1 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження.

Отже, при відрядженнях у межах України у 2023 році не обкладаються ПДФО і ВЗ добові витрати, якщо їх розмір не перевищує 670 грн. (0,1 х 6700 грн.) за кожен календарний день відрядження. Відповідно, якщо у 2023 році сума добових витрат при відрядженнях в межах території України перевищує 670 грн. в розрахунку на календарний день відрядження, то сума перевищення включається до оподатковуваного доходу платника податку (працівника) на підставі підпункту 164.2.11 ПКУ.

5. Згідно з підпунктом «д» пп. 164.2.17 та підпунктом 165.1.55 ПКУ неоподатковувана основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності становить не більше 25% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.

Враховуючи вищевикладене, у 2023 році звільнена від оподаткування сума прощеного (анульованого) боргу (кредиту) становить 1675 грн. (6700 грн. х 25%) у розрахунку на рік. При цьому кредитор зобов’язаний повідомити платника податку –боржника про прощення (анулювання) боргу шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто і відобразити суму такого боргу в Податковому розрахунку за звітний період (квартал), в якому такий борг було прощено. Якщо кредитор не повідомляє боржника про прощення (анулювання) боргу, що не перевищує 25% однієї мінімальної заробітної плати, то такий дохід відображається кредитором в Податковому розрахунку і з його суми кредитор, як податковий агент, сплачує ПДФО і ВЗ.

Крім того, ПДФО і ВЗ сплачуються кредитором як податковим агентом з суми прощеного (анульованого) боргу у вигляді суми перевищення 25% однієї мінімальної заробітної плати у розрахунку на рік (з суми перевищення 1675 грн. у 2023 році), яка є додатковим благом боржника.

Доходи, оподаткування яких залежить від граничного розміру доходу, до якого застосовується ПСП

Порядок оподаткування ПДФО і ВЗ окремих доходів, що надаються (виплачуються) роботодавцями (податковими агентами) працівникам (фізичним особам), залежить від граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП.

Оскільки, як зазначалося вище, граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, станом на 1 січня і протягом усього 2023 року становить 3760 грн., то податковим агентам (роботодавцям) необхідно враховувати наступне.

1. Відповідно до підпункту 170.7.3 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку не включається сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, що надається резидентами – юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно у розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим підпункту 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року (далі — граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП).

Отже, у 2023 році не обкладається ПДФО і ВЗ сума нецільової благодійної (матеріальної) допомоги, яка сукупно протягом року не перевищує 3760 грн. Сума перевищення 3760 грн. (за її наявності) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ під час її нарахування (виплати) як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

2. Підпунктом 165.1.47 ПКУ встановлено, що не включається до оподатковуваного доходу сума виплат чи відшкодувань (крім заробітної плати чи інших виплат та відшкодувань за цивільно-правовими договорами), що здійснюються за рішенням професійної спілки, її об’єднання та/або організації професійної спілки, прийнятим в установленому порядку, на користь члена такої профспілки протягом року сукупно у розмірі, який не перевищує граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП.

Таким чином, у 2023 році не обкладається ПДФО і ВЗ сума виплат чи відшкодувань, наданих профспілкою своєму члену протягом року сукупно у розмірі, що не перевищує 3760 грн. Сума перевищення 3760 грн. (за її наявності) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ під час її нарахування (виплати) як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

3. Відповідно до підпункту 165.1.26 ПКУ не включається до оподатковуваного доходу сума стипендії (включаючи суму її індексації, нараховану відповідно до закону), яка виплачується учню, студенту, курсанту військових навчальних закладів, ординатору, аспіранту або ад’юнкту, але не вище граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП. Сума перевищення за її наявності підлягає оподаткуванню під час її нарахування (виплати).

Таким чином, у 2023 році не обкладається ПДФО і ВЗ сума стипендії (незалежно від джерела фінансування) у розмірі, що не перевищує 3760 грн. Сума перевищення 3760 грн. за її наявності підлягає оподаткуванню під час її нарахування (виплати) як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

4. На підставі підпункту «б» пп. 165.1.22 ПКУ не обкладаються ПДФО і ВЗ кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на поховання платника податку (колишнього працівника) роботодавцем такого померлого платника податку за його останнім місцем роботи (у тому числі перед виходом на пенсію) у розмірі, що не перевищує подвійний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, тобто у 2023 році у розмірі, що не перевищує 7520 грн. (2 х 3760 грн.). Сума перевищення 7520 грн. (за її наявності) у 2023 році обкладається ПДФО і ВЗ під час нарахування (виплати) допомоги на поховання її одержувачу як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

Нововведення у сплаті ПДФО та ВЗ у 2023 році

3 січня 2023 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» від 13.12.2022 № 2836-IX (далі — Закон № 2836). Цим Законом внесено зміни до ПКУ, які стосуються, зокрема, оподаткування доходів фізичних осіб.

Так, підпункт «б» підпункту 165.1.1 ПКУ доповнено нормою, згідно з якою до оподатковуваного доходу платника податку не включається сума міжнародних премій у сфері наукової, науково-технічної діяльності, стипендій, грантів, що виплачуються (надаються) в рамках фінансування наукових (науково-технічних) проектів, виконання яких здійснюється відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, та які зареєстровані відповідно до статті 66 Закону України «Про наукову і науково-технічну діяльність».

Крім того, в новій редакції викладено підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, при цьому нововведення зазначеного підпункту застосовуються починаючи з 27 травня 2022 року (п. 1 р. ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2836).

Нагадаємо, що про норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, який з 7 березня 2022 року встановлює особливості справляння податків і зборів, подання податкової звітності під час воєнного стану, а також про внесення змін до нього з 27 травня 2022 року ми вже детально повідомляли на сторінках журналу.³

Нижче розглянемо норми оновленого підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ лише в частині, що стосується оподаткування доходів фізичних осіб та подання Податкового розрахунку. Одразу зазначимо, що норми абзаців першого і другого вказанного підпункту не змінилися, але вони важливі для розуміння прав та обов’язків платників податків, тому їх також процитуємо.

Так, згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень) платники податків звільняються від передбаченої ПКУ відповідальності з обов’язковим виконанням таких обов’язків протягом 6 місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов’язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень) такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної ПКУ, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов’язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків щодо:

– подання звітності за звітні (податкові) періоди — 2021 рік (для звітності, що подається за річний звітний (податковий) період), граничний термін подання якої припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, I квартал 2022 року (для звітності, що подається за квартальний звітний (податковий) період) та звітності за лютий – травень 2022 року (для звітності, що подається за місячний звітний (податковий) період), за умови подання такої звітності до контролюючого органу не пізніше 20 липня 2022 року;

– строків сплати податків та зборів за звітні (податкові) періоди — 2021 рік (для річного звітного (податкового) періоду), I квартал 2022 року (для квартального звітного (податкового) періоду), січень – травень 2022 року (для місячного звітного (податкового) періоду), за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року (для сплати ПДФО та/або ВЗ — не пізніше 31 грудня 2022 року);

– строків сплати грошових зобов’язань, визначених контролюючими органами, граничний строк сплати яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року.

У разі звільнення платника податків від відповідальності з вищенаведених підстав податкові повідомлення-рішення, якими були визначені йому штрафні (фінансові) санкції та/або пеня за несвоєчасне виконання податкових обов’язків, крім сплати ПДФО та/або ВЗ, вважаються скасованими (відкликаними) з дня набрання чинності Законом № 2836 (тобто з 3 січня 2023 року).

За умови сплати не пізніше 31 грудня 2022 року в повному обсязі ПДФО та/або ВЗ із сум доходів, зазначених у податковій звітності, поданій у вищенаведений строк (не пізніше 20 липня 2022 року), штрафні санкції та пеня за несплату або несвоєчасну сплату ПДФО та/або ВЗ із сум таких доходів не застосовуються.

Нараховані та сплачені або стягнуті у період з 1 серпня 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування діяльності з торгівлі валютними цінностями у готівковій формі» від 03.11.2022 № 2720-IX (тобто до 1 січня 2023 року) суми штрафних санкцій та пені за несплату або несвоєчасну сплату ПДФО та/або ВЗ із сум доходів, зазначених у податковій звітності, поданій у вищенаведений строк (не пізніше 20 липня 2022 року), не підлягають поверненню на поточний рахунок платника податків, не спрямовуються на погашення грошового зобов’язання (податкового боргу) з інших податків, зборів.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов’язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків, передбачених ПКУ, за умови виконання ними таких податкових обов’язків, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Позитивним нововведенням є наступна норма абзацу чотирнадцятого підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ:

«У разі самостійного виправлення платником податків, з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 цього Кодексу, помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання у звітних (податкових) періодах, що припадають на період дії воєнного стану, такі платники звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пунктом 50.1 статті 50 цього Кодексу, та пені».

Нагадаємо, що раніше вищевказаний підпункт містив норму, згідно з якою у разі самостійного виправлення платником податків у податкових періодах до 25 липня 2022 року, з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 ПКУ, помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання у звітних (податкових) періодах, що припадають на період дії воєнного стану, такі платники звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пунктом 50.1 статті 50 ПКУ, та пені.

Таким чином, тепер якщо платник податку (роботодавець, податковий агент) у звітних (податкових) періодах, що припадають на період з 27 травня 2022 року і до дати скасування воєнного стану (а не до 25 липня 2022 року), припустився помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання (в тому числі з ПДФО та ВЗ), і самостійно виправив такі помилки до дати скасування воєнного стану з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 ПКУ (зокрема, подав уточнюючий Податковий розрахунок, яким виправив помилки, та доплатив ПДФО, ВЗ), то такий платник податку (роботодавець, податковий агент) звільняється від нарахування та сплати штрафів, передбачених пунктом 50.1 ПКУ (у розмірі 3% від суми недоплати при поданні уточнюючого розрахунку або 5% від суми недоплати при відображенні суми недоплати у складі податкової декларації за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов’язання), та пені.

Водночас якщо платник податку (роботодавець, податковий агент) з доходів, нарахованих за січень – травень 2022 року, не сплатив ПДФО та/або ВЗ до 31 грудня 2022 року (включно), то на нього накладається штраф за несплату ПДФО та ВЗ (такий штраф становить 10% суми несплаченого податку або збору — ст. 125-1 ПКУ).

Крім того, якщо податковий агент не подав Податковий розрахунок за I квартал 2022 року до 20 липня 2022 року (включно), то на нього накладається штраф за неподання (подання з порушенням встановлених строків) Податкового розрахунку (цей штраф становить 1020 грн. — ст. 119 ПКУ).

Погодження податковим органом довідки-розрахунку для виплати заробітної плати

До нововведень, які набрали чинності наприкінці 2022 року, але важливі для роботодавців, належить наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку прийняття надавачами платіжних послуг на виконання платіжних інструкцій на виплату заробітної плати» від 16.09.2022 № 291, який набрав чинності 21 жовтня 2022 року. Цим наказом затверджено Порядок прийняття надавачами платіжних послуг на виконання платіжних інструкцій на виплату заробітної плати (далі — Порядк № 291), який нарешті замінив аналогічний застарілий Порядок, затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України від 09.09.2013 № 453.

Порядк № 291 регулює механізм прийняття надавачами платіжних послуг (далі — банки) грошових чеків та платіжних інструкцій на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ).

Згідно з пунктом 3 Порядку № 291 обслуговуючі банки приймають від платників ЄСВ грошові чеки та платіжні інструкції на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, на які відповідно до Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» нараховується ЄСВ, та здійснюють видачу (перерахування) зазначених коштів лише за умови одночасного подання платником ЄСВ платіжних інструкцій про перерахування коштів для сплати сум ЄСВ, в яких платник в реквізиті «Призначення платежу» зазначив період, за який заробітна плата нарахована, або документів, що підтверджують фактичну сплату таких сум.

Суми ЄСВ, сплачені платіжними інструкціями або спрямовані з єдиного рахунку (за період, за який заробітна плата нарахована), повинні становити не менше ніж 22% суми коштів для виплати заробітної плати, зазначеної в грошових чеках, платіжних інструкціях на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати за цей період.

Якщо у платіжних інструкціях про перерахування коштів для сплати сум ЄСВ або в підтвердженні (квитанції) про позитивний результат обробки повідомлення про спрямування коштів з єдиного рахунку на небюджетний рахунок сума ЄСВ менша ніж 22% суми коштів для виплати заробітної плати, то обслуговуючі банки приймають від платників ЄСВ грошові чеки та/або платіжні інструкції на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати разом з довідкою-розрахунком в електронній формі або оригіналом довідки-розрахунку у паперовій формі, погодженою з контролюючим (податковим) органом за місцем взяття на облік платника ЄСВ.

Відповідно до пункту 6 Порядку № 291 платникам ЄСВ, які звертаються до контролюючих органів за погодженням довідки-розрахунку, у якій сума перерахування ЄСВ менша ніж 22% суми коштів для виплати заробітної плати, у зв’язку із застосуванням максимальної величини бази нарахування ЄСВ, та які протягом 12 календарних місяців, що передують даті звернення до контролюючого органу за видачою довідки не допустили порушень законодавства про нарахування та сплату ЄСВ, за рішенням керівника контролюючого органу або уповноваженої ним особи надається довідка про видачу коштів для виплати заробітної плати без перевірки сум сплати ЄСВ в електронній або паперовій формі (далі — довідка) за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку. Строк дії довідки, що надається платнику ЄСВ для пред’явлення банку, не повинен перевищувати 12 календарних місяців, починаючи з місяця видачі довідки включно. Банк після отримання від платника довідки приймає від платника грошові чеки та платіжні інструкції для перерахування (видачі) заробітної плати без перевірки сум ЄСВ, сплачених за платіжними інструкціями.

У разі виявлення контролюючим органом порушення законодавства про нарахування та сплату ЄСВ платником, якому видана довідка, зазначена довідка відкликається контролюючим органом до закінчення строку її дії шляхом направлення повідомлення за формою згідно з додатком 3 до Порядку № 291 платнику ЄСВ та банку. Банк наступного робочого дня після отримання такого повідомлення приймає від платника грошові чеки та/або платіжні інструкції для перерахування (видачі) заробітної плати відповідно до пункту 3 Порядку № 291 (тобто за умови зазначення в платіжних документах сплати суми ЄСВ в розмірі 22% суми коштів для виплати заробітної плати — див. вище).