Разъяснение Главного управления ГНС в Днепропетровской области «Об уплате единого взноса с компенсации за неиспользованные ежегодные отпуска, начисленной работнику после увольнения» от 09.03.2023Роз’яснення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області «Щодо сплати єдиного внеску з компенсації за невикористані щорічні відпустки, нарахованої працівнику після звільнення» від 09.03.2023

ГЛАВНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ГНС В ДНЕПРОПЕТРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

РАЗЪЯСНЕНИЕ

от 09.03.2023

Об уплате единого взноса с компенсации за неиспользованные ежегодные отпуска,
начисленной работнику после увольнения

Главное управление ГНС в Днепропетровской области относительно уплаты единого взноса с компенсации, начисленной работодателем работнику за неиспользованные ежегодные отпуска (основной и дополнительный), обращает внимание на следующее.

Согласно абзацу второго пункта 1 части 1 статьи 4 Закона Украины от 08 июля 2010 года № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 2464) плательщиками единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — единый взнос), в частности, являются предприятия, учреждения и организации, другие юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Украины, независимо от формы собственности, вида деятельности и хозяйствования, которые используют труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, или по гражданско-правовым договорам (кроме гражданско-правового договора, заключенного с физическим лицом – предпринимателем, если выполняемые работы (оказанные услуги) соответствуют видам деятельности, согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц и физических лиц – предпринимателей), в том числе филиалы, представительства, отделения и другие обособленные подразделения указанных предприятий, учреждений и организаций, других юридических лиц, которые имеют отдельный баланс и самостоятельно ведут расчеты с застрахованными лицами (далее — работодатели).

Пунктом 1 части 1 статьи 7 Закона № 2464 определено, что базой начисления единого взноса работодателями является сумма начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы по видам выплат, включающим основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые в соответствии с Законом Украины от 24 марта 1995 года № 108/95-ВР «Об оплате труда».

Суммы денежных компенсаций в случае неиспользования ежегодных (основного и дополнительных) отпусков в размерах, предусмотренных законодательством, являются базой для начисления единого взноса.

Статьей 116 Кодекса законов о труде Украины определено, что при увольнении работника выплата всех сумм, причитающихся ему предприятия, учреждения, организации, осуществляется в день увольнения.

Предприятие после увольнения работника не несет обязанности страхователя, а соответственно и плательщика страховых взносов.

Следовательно, лицам, которым после увольнения с работы начислена компенсация за неиспользованный отпуск, единый взнос на указанные суммы не начисляется.

_____________________________________________________________________________

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ: В вышеприведенном разъяснении днепропетровские налоговики утверждают, что денежная компенсация за неиспользованные ежегодные отпуска (далее — «отпускная» компенсация), начисленная работодателем после увольнения работника, не облагается ЕСВ, поскольку работодатель после увольнения работника не несет по отношению к нему обязанности страхователя, а, соответственно, и плательщика ЕСВ.

Безусловно работодателям понравится такой вывод налоговиков, поскольку можно сэкономить на уплате ЕСВ. Но нормы законодательства свидетельствуют о другом.

Во-первых, «отпускная» компенсация может быть начислена и выплачена только работодателем работнику (при наличии трудовых отношений между сторонами), то есть только страхователем застрахованному лицу. Если между сторонами отсутствуют трудовые отношения, то нет и обязанности начислять «отпускную» компенсацию.

Во-вторых, «отпускная» компенсация является гарантийной и компенсационной выплатой, предусмотренной действующим законодательством (статьей 83 КЗоТ и статьей 24 Закона Украины «Об отпусках»), поэтому относится к дополнительной заработной плате согласно статье 2 Закона Украины «Об оплате труда». Кроме того, согласно подпункту 2.2.12 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 № 5 (далее — Инструкция № 5), «отпускная» компенсация относится к дополнительной заработной плате фонда оплаты труда (далее — ФОТ).

Пунктом 1 части 1 статьи 7 Закона № 2464 определено, что для работодателей базой начисления ЕСВ является сумма начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы по видам выплат, включающим основную и дополнительную заработную плату, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, определяемые в соответствии с Законом Украины «Об оплате труда».

Таким образом, Закон № 2464 четко определяет, что ЕСВ уплачивается со всех составляющих заработной платы, и не содержит норм, позволяющих не уплачивать ЕСВ с каких-либо составляющих заработной платы в случае, когда они начислены и выплачены после увольнения работника.

Единственный нюанс — согласно части 2 статьи 7 Закона № 2464 если после увольнения с работы лицу начислена заработная плата (доход) за отработанное время, ЕСВ начисляется на сумму, определяемую путем деления заработной платы (дохода), выплаченной по результатам работы, на количество месяцев, за которые она начислена.

По нашему мнению, часть 2 статьи 7 Закона № 2464 только определяет особый механизм определения базы начисления ЕСВ в месяцах, за которые после увольнения работнику начислены «зарплатные» выплаты за отработанное время. К «зарплатным» выплатам за отработанное время, которые распределяются по месяцам, за которые они начислены, обычно относятся производственные премии, годовое вознаграждение, индексация, поскольку они выплачиваются за конкретные отработанные месяцы. «Зарплатные» выплаты за неотработанное время, к которым согласно подпункту 2.2.12 Инструкции № 5 относится и «отпускная» компенсация, с целью определения базы начисления ЕСВ не подлежат распределению по месяцам, а являются базой начисления ЕСВ в месяце начисления таких «зарплатных» выплат. То есть часть 2 статьи 7 Закона № 2464 не освобождает от уплаты ЕСВ «зарплатные» выплаты за неотработанное время. Но налоговики в ряде своих разъяснений¹, ссылаясь именно на часть 2 статьи 7 Закона № 2464, делают вывод, что если после увольнения лицу начислена заработная плата за неотработанное время (в частности, «отпускная» компенсация, оплата простоя), то ЕСВ не начисляется. Однако такой вывод (такую норму) не содержат ни часть 2 статьи 7 Закона № 2464, ни другие подзаконные нормативно-правовые акты.

Таким образом, несмотря на то что «отпускная» компенсация является заработной платой (при этом независимо от того, когда она начислена и выплачена), налоговики считают, что с начисленной после увольнения работника «отпускной» компенсации ЕСВ не уплачивается.

Как следствие указанного вывода, имеем такую странную ситуацию:

1. Если работодатель в день увольнения работника начисляет и выплачивает все причитающиеся ему суммы, в том числе выплачивает «отпускную» компенсацию, то есть работодатель добросовестно выполняет свои обязанности, предусмотренные статьей 116 КЗоТ, то он должен уплатить ЕСВ с «отпускной» компенсации.

2. Если работодатель в день увольнения работника начисляет, но не выплачивает ему «отпускную» компенсацию, то он должен уплатить ЕСВ с «отпускной» компенсации не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем ее начисления (месяцем увольнения работника).

3. Если работодатель в день увольнения работника не начисляет и не выплачивает ему «отпускную» компенсацию, т. е. работодатель нарушает законодательство о труде (статью 116 КЗоТ), а начисляет и выплачивает «отпускную» компенсацию только после увольнения работника, то он освобождается от уплаты ЕСВ с «отпускной» компенсации.

По нашему мнению, такого быть не должно, то есть с любой «зарплатной» выплаты работодатель должен уплатить ЕСВ независимо от того, когда он ее начислил и выплатил. Иначе работодатели во избежание уплаты ЕСВ могут вообще не начислять и не выплачивать работникам при увольнении «зарплатные» выплаты за неотработанное время (в частности, «отпускную» компенсацию, оплату простоя), а осуществлять это только после увольнения работника, когда работодатель уже не несет обязанности страхователя, а, соответственно, и плательщика ЕСВ.

ГОЛОВНЕ УПРАВЛІННЯ ДПС У ДНІПРОПЕТРОВСЬКІЙ ОБЛАСТІ

РОЗ’ЯСНЕННЯ

від 09.03.2023

Щодо сплати єдиного внеску з компенсації за невикористані щорічні відпустки,
нарахованої працівнику після звільнення

Головне управління ДПС у Дніпропетровській області щодо сплати єдиного внеску з компенсації, нарахованої роботодавцем працівнику за невикористані щорічні відпустки (основну та додаткову), звертає увагу на таке.

Відповідно до абзацу другого пункту 1 частини 1 статті 4 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями (далі — Закон № 2464) платниками єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — єдиний внесок), зокрема є підприємства, установи та організації, інші юридичні особи утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою – підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами (далі — роботодавці).

Пунктом 1 частини 1 статті 7 Закону № 2464 визначено, що базою нарахування єдиного внеску роботодавцями є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці».

Суми грошових компенсацій у разі невикористання щорічних (основної та додаткових) відпусток у розмірах, передбачених законодавством, є базою для нарахування єдиного внеску.

Статтею 116 Кодексу законів про працю України визначено, що при звільненні працівника виплата всіх сум, що належать йому від підприємства, установи, організації, провадиться в день звільнення.

Підприємство після звільнення працівника не несе обов’язку страхувальника, а відповідно і платника страхових внесків.

Отже, особам, яким після звільнення з роботи нараховано компенсацію за невикористану відпустку, єдиний внесок на зазначені суми не нараховується.

_____________________________________________________________________________

КОМЕНТАР РЕДАКЦІЇ: У вищенаведеному роз’ясненні дніпропетровські податківці стверджують, що грошова компенсація за невикористані щорічні відпустки (далі — «відпускна» компенсація), нарахована роботодавцем після звільнення працівника, не обкладається ЄСВ, оскільки роботодавець після звільнення працівника не несе щодо нього обов’язку страхувальника, а, відповідно, і платника ЄСВ.

Безумовно роботодавцям сподобається такий висновок податківців, оскільки можна зекономити на сплаті ЄСВ. Але норми законодавства свідчать про інше.

По-перше, «відпускна» компенсація може бути нарахована і виплачена лише роботодавцем працівнику (за наявності трудових відносин між сторонами), тобто лише страхувальником застрахованій особі. Якщо між сторонами немає трудових відносин, то немає й обов’язку нараховувати «відпускну» компенсацію.

По-друге, «відпускна» компенсація є гарантійною і компенсаційною виплатою, передбаченою чинним законодавством (статтею 83 КЗпП і статтею 24 Закону України «Про відпустки»), тому належить до додаткової заробітної плати згідно зі статтею 2 Закону України «Про оплату праці». Крім того, відповідно до підпункту 2.2.12 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 № 5 (далі — Інструкція № 5), «відпускна» компенсація належить до додаткової заробітної плати фонду оплати праці (далі — ФОП).

Пунктом 1 частини 1 статті 7 Закону № 2464 визначено, що для роботодавців базою нарахування ЄСВ є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці».

Таким чином, Закон № 2464 чітко визначає, що ЄСВ сплачується зі всіх складових заробітної плати, і не містить норм, які дозволяють не сплачувати ЄСВ з будь-яких складових заробітної плати у випадку, коли їх нараховано і виплачено після звільнення працівника.

Єдиний нюанс — відповідно до частини 2 статті 7 Закону № 2464 якщо після звільнення з роботи особі нараховано заробітну плату (дохід) за відпрацьований час, ЄСВ нараховується на суму, що визначається шляхом ділення заробітної плати (доходу), виплаченої за результатами роботи, на кількість місяців, за які вона нарахована.

На нашу думку, частина 2 статті 7 Закону № 2464 лише визначає особливий механізм визначення бази нарахування ЄСВ в місяцях, за які після звільнення працівнику нараховано «зарплатні» виплати за відпрацьований час. До «зарплатних» виплат за відпрацьований час, які розподіляються по місяцях, за які вони нараховані, зазвичай належать виробничі премії, річна винагорода, індексація, оскільки вони виплачуються за конкретні відпрацьовані місяці. «Зарплатні» виплати за невідпрацьований час, до яких згідно з підпунктом 2.2.12 Інструкції № 5 належить і «відпускна» компенсація, з метою визначення бази нарахування ЄСВ не підлягають розподілу по місяцях, а є базою нарахування ЄСВ в місяці нарахування таких «зарплатних» виплат. Тобто частина 2 статті 7 Закону № 2464 не звільняє від сплати ЄСВ «зарплатні» виплати за невідпрацьований час. Але податківці в низці своїх роз’яснень¹, посилаючись саме на частину 2 статті 7 Закону № 2464, роблять висновок, що якщо після звільнення особі нараховано заробітну плату за невідпрацьований час (зокрема, «відпускну» компенсацію, оплату простою), то ЄСВ не нараховується. Але такий висновок (таку норму) не містять ані частина 2 статті 7 Закону № 2464, ані інші підзаконні нормативно-правові акти.

Таким чином, незважаючи на те що «відпускна» компенсація є заробітною платою (при цьому незалежно від того, коли вона нарахована і виплачена), податківці вважають, що з нарахованої після звільнення працівника «відпускної» компенсації ЄСВ не сплачується.

Як наслідок зазначеного висновку, маємо таку дивну ситуацію:

1. Якщо роботодавець в день звільнення працівника нараховує і виплачує всі належні йому суми, в тому числі виплачує «відпускну» компенсацію, тобто роботодавець сумлінно виконує свої обов’язки, передбачені статтею 116 КЗпП, то він має сплатити ЄСВ з «відпускної» компенсації.

2. Якщо роботодавець в день звільнення працівника нараховує, але не виплачує йому «відпускну» компенсацію, то він має сплатити ЄСВ з «відпускної» компенсації не пізніше 20 числа місяця, наступного за місяцем її нарахування (місяцем звільнення працівника).

3. Якщо роботодавець в день звільнення працівника не нараховує і не виплачує йому «відпускну» компенсацію, тобто роботодавець порушує законодавство про працю (статтю 116 КЗпП), а нараховує і виплачує «відпускну» компенсацію лише після звільнення працівника, то він звільняється від сплати ЄСВ з «відпускної» компенсації.

На нашу думку, такого бути не повинно, тобто з будь-якої «зарплатної» виплати роботодавець має сплатити ЄСВ незалежно від того, коли він її нарахував і виплатив. Інакше роботодавці для уникнення сплати ЄСВ можуть при звільненні зовсім не нараховувати і не виплачувати працівникам «зарплатні» виплати за невідпрацьований час (зокрема, «відпускну» компенсацію, оплату простою), а здійснювати це лише після звільнення працівника, коли роботодавець вже не несе обов’язку страхувальника, а відповідно і платника ЄСВ.