Бухгалтер: от принятия на работу до увольнения

Все предприятия, учреждения, заведения, организации (далее — предприятие) независимо от формы собственности обязаны вести бухгалтерский учет в порядке, установленном законодательством. Порядок организации бухгалтерского учета на предприятии определен Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV (далее — Закон № 996).

Кто организует бухгалтерский учет на предприятии

В соответствии со статьей 8 Закона № 996 вопросы организации бухгалтерского учета на предприятии относятся к компетенции его собственника (собственников) или уполномоченного органа (должностного лица) в соответствии с законодательством и учредительными документами.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета и обеспечение фиксирования фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичных документах, хранение обработанных документов, регистров и отчетности в течение установленного срока, но не менее 3 лет, несет уполномоченный орган (должностное лицо), осуществляющий руководство предприятием, или собственник в соответствии с законодательством и учредительными документами.

Руководитель предприятия обязан создать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечить неуклонное выполнение всеми подразделениями, службами и работниками, причастными к бухгалтерскому учету, правомерных требований бухгалтера по соблюдению порядка оформления и представления к учету первичных документов.

Таким образом, организовать и создать необходимые условия для ведения бухгалтерского учета на предприятии должен собственник предприятия или уполномоченный им орган (должностное лицо).

Формы организации ведения бухгалтерского учета на предприятии

Согласно части 4 статьи 8 Закона № 996 для обеспечения ведения бухгалтерского учета предприятие самостоятельно избирает одну из следующих форм его организации:

• введение в штат предприятия должности бухгалтера или создание бухгалтерской службы во главе с главным бухгалтером;
• пользование услугами специалиста по бухгалтерскому учету, зарегистрированного как предприниматель, который осуществляет предпринимательскую деятельность без создания юридического лица;
• ведение на договорных началах бухгалтерского учета централизованной бухгалтерией или предприятием, субъектом предпринимательской деятельности, самозанятым лицом, которые осуществляют деятельность в сфере бухгалтерского учета и/или аудиторской деятельности;
• самостоятельное ведение бухгалтерского учета и составление отчетности непосредственно собственником или руководителем предприятия (эта форма организации бухгалтерского учета не может применяться на предприятиях, отчетность которых должна обнародоваться, и в бюджетных учреждениях).

Обращаем внимание, что вышеприведенный перечень является исчерпывающим, при этом не предусмотрена такая форма организации бухгалтерского учета на предприятии, как введение в штат предприятия должности главного бухгалтера без создания бухгалтерской службы. Поэтому если на предприятии не создана бухгалтерская служба во главе с главным бухгалтером (у главного бухгалтера нет в подчинении бухгалтеров, кассиров и т. д.), то вводить в штатное расписание должность главного бухгалтера нельзя. В этом случае для работника, который в одном лице будет вести бухгалтерский учет на предприятии, вводится в штат должность бухгалтера.¹

Наиболее распространенной из вышеприведенных форм организации ведения бухгалтерского учета на предприятии является создание бухгалтерской службы, поэтому рассмотрим, кто может стоять во главе этой службы и кто может быть у него в подчинении.

Должности (профессии) работников, обеспечивающих ведение
бухгалтерского учета на предприятии

Названия должностей, занимая которые работники обеспечивают ведение бухгалтерского учета на предприятии, приведены в Национальном классификаторе ГК 003:2010 «Классификатор профессий», утвержденном приказом Госпотребстандарта от 28.07.2010 г. № 327 (далее — Классификатор профессий). Согласно этому Классификатору к «бухгалтерским» должностям относятся:

1) Законодатели, высшие государственные служащие, руководители, менеджеры (управляющие):

• руководители бухгалтерских подразделений (код профессии 1231):

— главный бухгалтер;

— заведующий цеховой бухгалтерии;

— начальник централизованной бухгалтерии.

• руководящие работники таможенных органов (код 1229.8):

— заместитель директора департамента – главный бухгалтер (таможенные органы);

— начальник службы – главный бухгалтер (таможенные органы).

• менеджеры (управляющие) по бухгалтерскому учету (код 1475.2).

2) Профессионалы: профессионалы в сфере аудита и бухгалтерского учета (код 2411):

• научные сотрудники (аудит, бухгалтерский учет) (2411.1);
• аудиторы и квалифицированные бухгалтеры (код 2411.2):

— бухгалтер (с дипломом магистра);

— бухгалтер-эксперт;

• профессионалы государственной службы и местного самоуправления (код 2419.3):

— специалист-бухгалтер.

3) Специалисты:

• бухгалтеры и кассиры-эксперты (код 3433):

— бухгалтер;

— ассистент бухгалтера-эксперта;

— кассир-эксперт.

4) Технические служащие:

• регистраторы бухгалтерских данных (код 4121):

— офисный служащий (бухгалтерия);

— учетчик по регистрации бухгалтерских данных.

Согласно примечанию 1 приложения В «Производные слова к профессиям (профессиональным названиям работ)» Классификатора профессий к профессиям (профессиональным названиям работ) могут применяться производные слова при условии сохранения отраслевой и функциональной принадлежности, квалификационных требований, исключения дублирования, сохранения кода вновь образованной профессии. К производным словам, приведенным в приложении В, относятся, в частности, «заместитель», «ведущий», «старший», «помощник», поэтому в штатное расписание могут быть введены должности, например «заместитель главного бухгалтера» (код профессии 1231), «ведущий бухгалтер (с дипломом магистра)» (код 2411.2) или «старший бухгалтер (с дипломом магистра)» (код 2411.2), «помощник бухгалтера» (код 3433).

Кроме того, названия профессий могут быть расширены пользователем терминами и словами, которые уточняют место работы, выполняемые работы, сферу деятельности при условии соблюдения лаконичности изложения, если иное не предусмотрено в Классификаторе профессий или соответствующих законодательно-правовых актах (примечание 2 приложения В).

В то же время двойные названия профессий (через дефис или с приведением уточнений в скобках), например «бухгалтер-кассир», не предусмотрены Классификатором профессий и не могут быть использованы в штатных расписаниях предприятий.²

Таким образом, именно вышеприведенные названия профессий (с учетом их дополнения разрешенными производными словами) указываются в штатном расписании и трудовых книжках работников, которые принимаются на работу для обеспечения ведения бухгалтерского учета на предприятии.

Поскольку основными «действующими лицами» бухгалтерской службы предприятия являются главный бухгалтер и бухгалтеры, то рассмотрим, какие требования предъявляются к этим категориям работников.

Общие требования к главным бухгалтерам и бухгалтерам

Общим документом, который устанавливает требования к главным бухгалтерам и бухгалтерам, является Справочник квалификационных характеристик профессий работников Выпуск 1 «Профессии работников, которые являются общими для всех видов экономической деятельности», утвержденный приказом Министерства труда и социальной политики Украины от 29.12.2004 г. № 336 (далее — Справочник № 336). Этот Справочник является нормативным документом, обязательным по вопросам управления персоналом на предприятиях, в учреждениях и организациях всех форм собственности и видов экономической деятельности.

Согласно разделу 1 «Профессии руководителей, профессионалов, специалистов и технических служащих» Справочника № 336 лицо, претендующее на должность главного бухгалтера или начальника (заведующего) отдела (управления) бухгалтерского учета (а также другие профессии руководителей подразделений бухгалтерского учета предприятий и организаций: начальник управления, начальник отдела (самостоятельного), начальник отдела (в составе управления), начальник бюро, начальник сектора, заведующий отделом (бюро), заведующий сектором в отделе (управлении) бухгалтерского учета), должно иметь:

1) Полное высшее образование соответствующего направления подготовки (магистр, специалист);

2) Стаж бухгалтерской работы по профессиям руководителей низшего уровня: для магистра — не менее 2 лет, специалиста — не менее 3 лет.

Таким образом, главным бухгалтером может быть только лицо, имеющее полное высшее образование, и не может быть принято, например, на должность главного бухгалтера сельского совета лицо, не имеющее полного высшего образования (письмо Министерства финансов Украины от 10.01.2012 г. № 31-04320-13-2-23/467).

Лица, претендующие как профессионалы на остальные «бухгалтерские» должности, кроме вышеуказанных, должны отвечать следующим квалификационным требованиям:

— ведущий бухгалтер (с дипломом специалиста): полное высшее образование соответствующего направления подготовки (магистр, специалист); стаж работы по профессии бухгалтера I категории — не менее 2 лет;

— бухгалтер I категории (с дипломом специалиста): полное высшее образование соответствующего направления подготовки (магистр, специалист); для магистра — без требований к стажу работы, специалиста — стаж работы по профессии бухгалтера II категории — не менее 2 лет;

— бухгалтер II категории (с дипломом специалиста): полное высшее образование соответствующего направления подготовки (специалист); стаж работы по профессии бухгалтера — не менее 1 года;

— бухгалтер (с дипломом специалиста): полное высшее образование соответствующего направления подготовки (специалист) без требований к стажу работы.

Лица, претендующие как специалисты на «бухгалтерские» должности, обязаны отвечать следующим квалификационным требованиям:

— бухгалтер I категории: базовое или неполное высшее образование соответствующего направления подготовки (бакалавр или младший специалист); стаж работы по профессии бухгалтера II категории — не менее 1 года;

— бухгалтер II категории: базовое или неполное высшее образование соответствующего направления подготовки (бакалавр или младший специалист) и стаж работы по профессии бухгалтера — не менее 1 года;

— бухгалтер: базовое или неполное высшее образование соответствующего направления подготовки (бакалавр или младший специалист); для бакалавра — без требований к стажу работы, младшего специалиста — стаж работы на должности технического служащего в областях финансовой деятельности, работы с базами данных, статистики, бухгалтерского учета — не менее 1 года.

Технические служащие — конторский (офисный) служащий (бухгалтерия) и учетчик по регистрации бухгалтерских данных должны иметь полное общее среднее образование и профессионально-техническое образование или полное общее среднее образование и профессиональную подготовку на производстве без требований к стажу работы.

Что касается необходимости выполнения предприятиями вышеприведенных требований Справочника № 336, то согласно пункту 11 Общих положений этого документа лица, которые не имеют соответствующего образования или стажа работы, установленных квалификационными требованиями, но имеют достаточный практический опыт и успешно выполняют в полном объеме возложенные на них задачи и обязанности, в порядке исключения, могут быть оставлены на занимаемой должности или назначены на соответствующие должности по рекомендации аттестационной комиссии (если иное не предусмотрено актами, имеющими высшую юридическую силу).

Что касается квалификационных категорий, то они повышаются прежде всего тем работникам, которые успешно выполняют должностные задачи и обязанности, творчески и добросовестно относятся к служебным поручениям и требованиям должностных инструкций. Присвоение и повышение квалификационных категорий работникам осуществляют комиссии по проведению квалификационной аттестации (п. 10 Общих положений Справочника № 336).

Ссылаясь на вышеприведенную норму, Министерство труда и социальной политики Украины в письме от 29.05.2008 г. № 133/13/116-08 разъяснило следующее. Для повышения квалификационной категории работнику (работникам) главный бухгалтер (заведующий) обращается с ходатайством к руководителю предприятия. В случае положительного решения вопроса руководителем предприятия издается приказ о повышении категории работнику, и при наличии вакансии по полученной категории работник может занять эту вакансию. Квалификационная категория также может быть повышена по рекомендации аттестационной комиссии в ходе проведения очередной или внеочередной аттестации. Порядок присвоения квалификационной категории может регламентироваться положением, которое принимается на предприятии как приложение к коллективному договору или утверждается руководителем по согласованию с профсоюзным органом, в соответствии с которым возможно создание комиссии для решения вышеупомянутых вопросов. Квалификационная категория работнику устанавливается в пределах квалификационных требований квалификационной характеристики на занимаемую должность. Перед прохождением аттестации работникам бухгалтерии обучение не проводится, если иное не предусмотрено во внутренних документах предприятия (учреждения). Полученная квалификационная категория сохраняется за работником (работниками) до получения очередной категории.

Кроме требований, установленных Справочником № 336, отдельными отраслевыми документами в соответствующих сферах предусмотрены дополнительные требования к главным бухгалтерам.

Требования к главным бухгалтерам участников рынка ценных бумаг

В настоящее время действует решение Национальной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку (далее — НКЦБФР) от 25.04.2013 г. № 769, которым утверждены Профессиональные требования к главным бухгалтерам профессиональных участников рынка ценных бумаг. Эти Профессиональные требования распространяются на лиц, занимающих должность главного бухгалтера профессиональных участников фондового рынка (кроме банков).

Согласно разделу 4 указанных Профессиональных требований главный бухгалтер профессионального участника фондового рынка (кроме банков) должен соответствовать следующим профессиональным требованиям:

1) иметь полное высшее образование (специалист, магистр);

2) иметь документ о повышении квалификации путем подготовки по типовой программе профессиональной подготовки бухгалтеров профессиональных участников фондового рынка, утвержденной решением НКЦБФР, и аттестации в порядке, определенном Положением о порядке обучения и аттестации специалистов по вопросам фондового рынка, утвержденным приказом Государственной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку от 24.09.96 г. № 215. В случае отсутствия такого документа в 3-месячный срок после принятия на работу на должность главного бухгалтера пройти повышение квалификации. Проходить данное повышение квалификации не реже одного раза в 3 года;

3) не иметь непогашенной или неснятой судимости за преступления против собственности, в сфере хозяйственной и служебной деятельности, а также не быть лишенным права занимать определенные должности и заниматься определенной деятельностью;

4) иметь стаж трудовой деятельности на должности бухгалтера или главного бухгалтера не менее 2 лет в финансовом учреждении или не менее 5 лет в любом другом учреждении.

В случае если у профессионального участника фондового рынка отсутствует должность главного бухгалтера, указанные требования применяются к лицу, исполняющему обязанности по ведению бухгалтерского учета у профессионального участника фондового рынка.

Требования к главным бухгалтерам финансовых учреждений

Распоряжением Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг Украины от 13.07.2004 г. № 1590 утверждены Профессиональные требования к руководителям и главным бухгалтерам финансовых учреждений (далее — Профессиональные требования № 1590), которые распространяются на страховщиков, кредитные союзы, ломбарды, администраторов негосударственных пенсионных фондов, другие финансовые учреждения, кроме банков, институтов совместного инвестирования и некоторых других финансовых учреждений.

Нормы Профессиональных требований № 1590 распространяются, в частности, на: главных бухгалтеров финансовых учреждений, возглавляющих созданную бухгалтерскую службу в финансовом учреждении; должностных лиц, на которых возложено ведение бухгалтерского учета, если в финансовом учреждении не создана бухгалтерская служба во главе с главным бухгалтером (штатный бухгалтер, лицо, которое его замещает, или лицо, на которое возложено ведение на договорных началах бухгалтерского учета, как-то: внештатный специалист по бухгалтерскому учету, зарегистрированный как физическое лицо – предприниматель, осуществляющий предпринимательскую деятельность без создания юридического лица, и специалист по бухгалтерскому учету централизованной бухгалтерии или аудиторской фирмы).

В соответствии с пунктом 3.1 раздела 3 Профессиональных требований № 1590 главный бухгалтер финансового учреждения (кроме предприятий, представляющих общественный интерес) должен соответствовать следующим профессиональным требованиям:

— иметь высшее образование не ниже степени бакалавра;

— пройти повышение квалификации и сдать экзамен на соответствие знаний профессиональным требованиям по типовой программе повышения квалификации главных бухгалтеров, составленной по направлению деятельности финансового учреждения и утвержденной Нацкомфинуслуг. Продолжительность курса повышения квалификации должна быть не менее 72 часов;

— иметь стаж работы руководителем в сфере финансовой и/или бухгалтерской деятельности или стаж работы на рынках финансовых услуг на должностях, связанных с финансовой или бухгалтерской деятельностью, не менее 3 лет;

— иметь безупречную деловую репутацию. Лицо не имеет безупречной деловой репутации в случае наличия признаков, определенных пунктом 22 Лицензионных условий осуществления хозяйственной деятельности по предоставлению финансовых услуг (кроме профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг), утвержденных постановлением Кабинета Министров Украины от 07.12.2016 г. № 913.

Согласно пункту 22 вышеуказанных Лицензионных условий признаками отсутствия безупречной деловой репутации являются:

1) лицо в установленном законодательством порядке лишено права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;

2) лицо имеет не погашенную или не снятую в установленном законом порядке судимость за умышленные преступления, преступления в сфере хозяйственной и служебной деятельности;

3) лицо было руководителем, главным бухгалтером или владельцем существенного участия в финансовом учреждении не менее 6 месяцев в течение одного года, предшествующего принятию решения соответствующим государственным органом о применении меры воздействия в виде: отзыва/аннулирования всех лицензий у финансового учреждения (применяется в течение 5 лет со дня принятия решения соответствующим государственным органом об отзыве/аннулировании лицензии); отстранения руководства от управления финансовым учреждением и назначения временной администрации в финансовом учреждении в случае установления нарушений финансовым учреждением законов и других нормативно-правовых актов, регулирующих деятельность по предоставлению финансовых услуг (применяется в течение 5 лет со дня принятия решения соответствующим государственным органом об отстранении руководства от управления финансовым учреждением и назначения временной администрации);

4) лицо было руководителем, главным бухгалтером или владельцем существенного участия в финансовом учреждении не менее 6 месяцев, если такое финансовое учреждение в этот период или в течение одного года после этого было признано банкротом и/или подвергнуто процедуре принудительной ликвидации (применяется в течение 10 лет со дня признания финансового учреждения банкротом или начала процедуры принудительной ликвидации);

5) наличие информации, что лицо включено в перечень лиц, связанных с террористической деятельностью или относительно которых применены международные санкции, в установленном законодательством порядке.

Главный бухгалтер предприятия, представляющего общественный интерес, должен соответствовать требованиям Закона № 996. Другие требования к такому главному бухгалтеру могут быть определены законом.

При смене главного бухгалтера финансового учреждения новоназначенный главный бухгалтер в случае, если он не проходил повышение квалификации и не сдавал экзамен согласно абзацу третьему пункта 3.1 раздела 3 Профессиональных требований № 1590 или в течение последних 3 лет не проходил повышение квалификации по форме «специализация», должен в 3-месячный срок с даты его назначения пройти указанное повышение квалификации и сдать экзамен (п. 3.3 р. 3 Профессиональных требований № 1590).

Главные бухгалтеры финансовых учреждений (в т. ч. предприятий, представляющих общественный интерес), которые прошли повышение квалификации и сдали экзамен согласно абзацу третьему пункта 3.1 раздела 3 Профессиональных требований № 1590, каждые 3 года должны сдавать экзамен на соответствие знаний профессиональным требованиям по соответствующей типовой программе повышения квалификации главных бухгалтеров, утвержденной Нацкомфинуслуг. С целью подготовки к сдаче экзамена на соответствие знаний профессиональным требованиям главные бухгалтеры могут пройти обучение по соответствующим типовым программам повышения квалификации главных бухгалтеров (п. 3.4 р. 3 Профессиональных требований № 1590).

Требования к знаниям главных бухгалтеров и бухгалтеров

Справочник № 336 содержит требования к знаниям, которыми должны владеть главные бухгалтеры и бухгалтеры.

Так, главный бухгалтер (руководитель бухгалтерской службы или руководитель подразделения бухгалтерского учета предприятий, учреждений и организаций) должен знать: законы Украины; указы Президента Украины, постановления, распоряжения, решения Кабинета Министров Украины, НБУ, ГНСУ (ГФСУ, ГНАУ, Миндоходов) по вопросам правовых основ регулирования хозяйственной деятельности предприятия, национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета (далее — НП(С)БУ) и другие нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины о порядке ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, а также методические документы министерства и других центральных органов исполнительной власти по отраслевым особенностям применения НП(С)БУ; основы технологии производства продукции, порядок оформления операций и организацию документооборота по разделам учета, формы и порядок расчетов, порядок приема, зачисления на баланс, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей, правила проведения инвентаризаций активов и обязательств; экономику, организацию производства, труда и управления; налоговое дело, основы гражданского права; трудовое, финансовое, хозяйственное законодательство.

Бухгалтер (с дипломом специалиста) и бухгалтер должны знать: нормативные, методические и другие руководящие материалы по организации и ведению бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности; учетную политику, систему регистров бухгалтерского учета (для бухгалтера — еще порядок и способы регистрации информации), правила документооборота и технологию обработки учетной информации на предприятии; план счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций; систему и формы внутрихозяйственного (управленческого) учета, отчетности и контроля.

Обращаем внимание, что Справочник № 336 не устанавливает, кем и каким образом проводится проверка наличия вышеуказанных знаний у главных бухгалтеров и бухгалтеров во время принятия на работу или в процессе работы. Долгое время принятие на работу главного бухгалтера в бюджетное учреждение и проверка его знаний осуществлялись согласно Порядку согласования назначения на должность и освобождения от должности главного бухгалтера бюджетного учреждения, утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 21.02.2011 г. № 214. Но с 03.04.2015 г. этот документ отменен.

В то же время продолжает действовать Порядок проведения оценки выполнения главным бухгалтером бюджетного учреждения своих полномочий, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 01.12.2011 г. № 1537. Его нормы определяют порядок проведения Государственной казначейской службой Украины (далее — Казначейство) и ее территориальными органами оценки выполнения главным бухгалтером бюджетного учреждения своих полномочий. Для организации проведения оценки каждым органом Казначейства создается комиссия по оценке выполнения главным бухгалтером бюджетного учреждения своих полномочий, которую возглавляет руководитель органа Казначейства или его заместитель. Оценке подлежит деятельность главного бухгалтера, работающего на занимаемой должности не менее года, а также который вследствие организационных изменений занимает должность менее года, если его должностные обязанности не изменились. Оценка осуществляется один раз в год до 1 мая путем проведения внутреннего и внешнего оценивания деятельности главного бухгалтера. Перечень вопросов формируется исходя из полномочий главного бухгалтера и задач бухгалтерской службы, определенных Типовым положением о бухгалтерской службе бюджетного учреждения, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 26.01.2011 г. № 59.

На хозрасчетных предприятиях проверка знаний лица, претендующего на должность  главного бухгалтера, относится к компетенции руководителя предприятия (собственника). Проверка знаний лиц, претендующих на должность бухгалтера, осуществляется, как правило, главным бухгалтером, поскольку именно у него такие лица будут работать в подчинении.

В соответствии со статьей 11 Закона Украины «О профессиональном развитии работников» от 12.01.2012 г. № 4312-VI (далее — Закон № 4312) работодатели могут проводить аттестацию работников. Категории работников, подлежащих аттестации, и периодичность ее проведения определяются коллективным договором (при его отсутствии — работодателем по согласованию с профсоюзным органом). Аттестация работников проводится не чаще одного раза в 3 года. Информация о проведении аттестации доводится до сведения работников не позднее чем за 2 месяца до ее проведения.

Аттестационная комиссия принимает решение о соответствии или несоответствии работника занимаемой должности (ч. 1 ст. 13 Закона № 4312).

Кроме того, если работодатель заинтересован в повышении профессиональных знаний уже работающих у него бухгалтеров, то он может организовать их профессиональное обучение (ст. 6 Закона № 4312).³

Полученные в результате профессионального (формального и неформального) обучения знания безусловно позволят бухгалтерам избегать ошибок при ведении бухгалтерского (налогового) учета на предприятии, а работодателю — быть уверенным в том, что с ведением такого учета будет все в порядке.

Обязанности главного бухгалтера

В настоящее время нормативно-правовыми актами, устанавливающими обязанности главных бухгалтеров и бухгалтеров, являются Закон № 996, Справочник № 336, а также ряд отраслевых нормативных актов. Как правило, нормативные акты, устанавливающие обязанности главного бухгалтера (бухгалтера) на предприятиях различных отраслей, приняты в соответствии со Справочником № 336 и дублируют его нормы.

В соответствии с частью 7 статьи 8 Закона № 996 главный бухгалтер или лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета предприятия (далее — главбух), выполняет следующие обязанности:

• обеспечивает соблюдение на предприятии установленных единых методологических основ бухгалтерского учета, составление и представление в установленные сроки финансовой отчетности;
• организует контроль за отражением на счетах бухгалтерского учета (далее — бухучет) всех хозяйственных операций;
• участвует в оформлении материалов, связанных с недостачей и возмещением потерь от недостачи, кражи и порчи активов предприятия;
• обеспечивает проверку состояния бухучета в филиалах, представительствах, отделениях и других обособленных подразделениях предприятия;
• подает в установленном порядке и в случаях, предусмотренных Законом Украины «О предотвращении и противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения», информацию центральному органу исполнительной власти, реализующему государственную политику в сфере предотвращения и противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения.

Справочником № 336 должность главного бухгалтера отнесена к должностям руководителей, а задачи и обязанности главбуха детализированы по сравнению с указанными в Законе № 996.

Согласно пункту 2 «Главный бухгалтер» подраздела «Руководители» Квалификационных характеристик раздела 1 «Профессии руководителей, профессионалов, специалистов и технических служащих» Справочника № 336 к задачам и обязанностям главбуха относятся:

• обеспечение ведения бухучета с соблюдением единых методологических принципов, установленных Законом № 996, с учетом особенностей деятельности предприятия и технологии обработки учетных данных;
• организация работы бухгалтерской службы, контроль за отражением на счетах бухгалтерского учета всех хозяйственных операций;
• востребование от подразделений, служб и работников обеспечения неуклонного соблюдения порядка оформления и представления к учету первичных документов;
• принятие всех необходимых мер для предотвращения несанкционированного и незаметного исправления записей в первичных документах и регистрах бухучета и хранения обработанных документов, регистров и отчетности в течение установленного срока;
• обеспечение составления на основе данных бухучета финансовой отчетности предприятия, ее подписания и представления в установленные сроки пользователям;
• осуществление мероприятий по предоставлению полной, правдивой и непредвзятой информации о финансовом состоянии, результатах деятельности и движении денежных средств предприятия;
• участие в подготовке и представлении других видов периодической отчетности, предусматривающих подпись главного бухгалтера, в органы высшего уровня в соответствии с нормативными актами, утвержденными формами и инструкциями;
• по согласованию с собственником (руководителем) предприятия обеспечение перечисления налогов и сборов, предусмотренных законодательством, проведение расчетов с другими кредиторами в соответствии с договорными обязательствами;
• осуществление контроля за ведением кассовых операций, рациональным и эффективным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов;
• участие в проведении инвентаризационной работы на предприятии, оформлении материалов, связанных с недостачей и возмещением потерь от недостачи, кражи и порчи активов предприятия;
• обеспечение проверки состояния бухучета в филиалах, представительствах, отделениях и других обособленных подразделениях;
• управление работниками бухгалтерской службы предприятия и распределение между ними должностных заданий и обязанностей, ознакомление этих работников с нормативно-методическими документами и информационными материалами, касающимися их деятельности, а также с изменениями в действующем законодательстве.

Кроме вышеперечисленных прямых обязанностей, в обязанности главбуха входит организация работы по подготовке предложений для собственника (руководителя) предприятия относительно:

• определения учетной политики предприятия, внесения изменений в выбранную учетную политику, выбора формы бухучета с учетом деятельности предприятия и технологии обработки учетных данных;
• разработки систем и форм внутрихозяйственного (управленческого) учета и правил документооборота, дополнительной системы счетов и регистров аналитического учета, отчетности и контроля хозяйственных операций;
• определения прав работников на подписание первичных и сводных учетных документов;
• выбора оптимальной структуры бухгалтерской службы и численности ее работников, повышения профессионального уровня бухгалтеров, обеспечения их справочными материалами;
• улучшения системы информационного обеспечения управления и путей прохождения обработанной информации до исполнителей;
• внедрения автоматизированной системы обработки данных бухучета с учетом особенностей деятельности предприятия или усовершенствования действующей;
• обеспечения сохранности имущества, рационального и эффективного использования материалов, трудовых и финансовых ресурсов, привлечения кредитов и их погашения;
• выделения на отдельный баланс филиалов, представительств, отделений и других обособленных подразделений предприятия и включения их показателей в финансовую отчетность предприятия.

Обращаем внимание, что Справочник № 336 является основой для разработки должностных инструкций, которые закрепляют обязанности, права и ответственность работников (п. 4 Общих положений Справочника № 336). Конкретный перечень должностных обязанностей определяется должностными инструкциями, которые разрабатывают и утверждают работодатели, учитывая конкретные задачи и обязанности, функции, права, ответственность работников и особенности штатного расписания предприятия (п. 6 Общих положений Справочника № 336).

Таким образом, все вышеприведенные обязанности с учетом особенностей, связанных с определенным видом деятельности предприятия, можно указать в должностной инструкции главбуха или отразить в трудовом договоре с работником, который принимается на должность главбуха. Также в указанных документах должны быть отражены полномочия, права и ответственность главбуха, а также порядок взаимодействия бухгалтерии с другими службами предприятия.

Хотя вышеперечисленные обязанности главбуха не включают ведение налогового учета на предприятии (главбух должен только по согласованию с собственником (руководителем) обеспечить перечисление налогов и сборов), практика показывает, что в должностные обязанности главбуха включается и ведение налогового учета, хотя ни один действующий нормативный акт такой прямой нормы не содержит. В то же время пунктами 48.5.1 и 48.6 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ) определено, что если налоговая декларация подается налоговыми агентами – юридическими лицами, то она должна быть подписана руководителем плательщика налогов (налогового агента) или уполномоченным лицом, а также лицом, отвечающим за ведение бухгалтерского учета и представление налоговой декларации в контролирующий орган (ГНСУ).

То есть, получается, что главбух обязан подписывать налоговую отчетность, а подписывать ее и не участвовать в ее заполнении (фактически не участвовать в ведении налогового учета) практически невозможно.

Для главбухов бюджетных учреждений обязанности установлены также в Типовом положении о бухгалтерской службе бюджетного учреждения, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины от 26.01.2011 г. № 59. Фактически они повторяют вышеизложенные обязанности главбуха.

Обязанности бухгалтера

Обязанности и задачи бухгалтера (с дипломом специалиста) и бухгалтера определены только Справочником № 336.

Обязанности бухгалтера (с дипломом специалиста)

Согласно пункту 2 подраздела «Профессионалы» Квалификационных характеристик раздела 1 «Профессии руководителей, профессионалов, специалистов и технических служащих» Справочника № 336 к обязанностям бухгалтера (с дипломом специалиста) относятся:

• самостоятельное и в полном объеме ведение учета необоротных активов, запасов, денежных средств, расчетов и других активов, собственного капитала и обязательств, доходов и расходов по принятой на предприятии форме бухучета с соблюдением единых методологических основ бухучета и с учетом особенностей деятельности предприятия и технологии обработки данных;
• обеспечение полного и достоверного отражения информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, на счетах бухучета;
• по согласованию с собственником (руководителем) предприятия и руководителем подразделения бухгалтерского учета представление в банковские учреждения документов для перечисления денежных средств в соответствии с определенными налогами и платежами, а также для расчетов с другими кредиторами согласно договорным обязательствам;
• участие в проведении инвентаризации активов и обязательств, оформлении материалов, связанных с недостачей и возмещением потерь от недостачи, кражи и порчи активов предприятия, в проверках состояния бухучета в филиалах, представительствах, отделениях и других обособленных подразделениях предприятия;
• подготовка данных для включения их в финансовую отчетность, составление отдельных ее форм, а также форм другой периодической отчетности, основанной на данных бухучета;
• обеспечение подготовки обработанных документов, регистров и отчетности для хранения их в течение установленного срока;
• постоянное ознакомление и изучение новых нормативно-методических и справочных документов по вопросам организации и ведения бухучета и внесение предложения по их внедрению на предприятии;
• участие в подготовке предложений относительно:

— внесения изменений в избранную учетную политику, усовершенствования внутрихозяйственного (управленческого) учета и правил документооборота;

— разработки дополнительной системы счетов и регистров аналитического учета, отчетности и контроля хозяйственных операций;

— обеспечения сохранности имущества, рационального и эффективного использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, привлечения кредитов и их погашения, регулирования деятельности предприятия и других вопросов, связанных с информацией о финансовом положении предприятия и результатах его деятельности.

Обязанности бухгалтера

Согласно пункту 7 подраздела «Специалисты» Квалификационных характеристик раздела 1 «Профессии руководителей, профессионалов, специалистов и технических служащих» Справочника № 336 к обязанностям бухгалтера I категории, бухгалтера II категории, бухгалтера относятся:

• самостоятельное составление или принятие к учету первичных документов, систематизация информации, отраженной в этих документах, подготовка промежуточных расчетов для учета хозяйственных операций и представление их на рассмотрение;
• начисление заработной платы, выполнение других расчетов с работниками, гражданами и юридическими лицами в соответствии с действующим законодательством;
• участие в проведении инвентаризации активов и обязательств;
• ведение аналитического учета в разрезе объектов внебалансового учета;
• осуществление накопления и обобщения информации в необходимом разрезе (детализации) о:

— наличии и движении денежных средств и денежных документов в кассе предприятия, а также денежных средств, находящихся на текущих счетах в национальной валюте, других счетах в банке в иностранной валюте, а также денежных средств в пути;

— получении и погашении задолженности по долгосрочным и краткосрочным займам;

— расчетах с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, разными дебиторами и кредиторами;

— выданных и полученных краткосрочных или долгосрочных векселях, долгосрочных и текущих обязательствах;

— наличии и движении основных средств, других необоротных материальных активов, нематериальных активов, износе необоротных активов, а также капитальных и финансовых инвестициях;

— наличии и движении производственных запасов;

— расходах на производство;

— доходах от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия;

— собственном капитале и обеспечении обязательств.

Вышеперечисленные обязанности бухгалтера являются общими. На каждом предприятии в зависимости от структуры бухгалтерской службы и стоящих перед ней задач устанавливаются конкретные обязанности для каждого работника бухгалтерии, как правило, по согласованию с главным бухгалтером. Эти обязанности «закрепляются» в должностной инструкции бухгалтера и трудовом договоре с ним. В должностную инструкцию бухгалтера могут быть включены дополнительные обязанности, но они не должны ограничивать права и трудовые гарантии работника, установленные трудовым законодательством.

Дополнительные обязанности главбуха и бухгалтера

Иногда руководители предприятий обязывают (просят) главбухов (бухгалтеров) выполнять и «небухгалтерские» обязанности, например, разрабатывать финансовые планы, вести деловые переговоры, заниматься маркетингом, рекламой, вести кадровое делопроизводство, выполнять обязанности юриста, секретаря, кассира и т. д. Указанные обязанности не относятся к вышерассмотренным прямым обязанностям главбухов (бухгалтеров), но могут быть возложены на главбуха (бухгалтера) как на наемного работника в соответствии с условиями трудового договора.

Напомним, что согласно статье 21 Кодекса законов о труде Украины (далее — КЗоТ) работник обязуется выполнять работу, определенную трудовым договором, а работодатель обязуется выплачивать работнику заработную плату. До начала работы по заключенному трудовому договору работодатель обязан разъяснить работнику его права и обязанности (ст. 29 КЗоТ). При этом работник обязан выполнять порученную ему работу лично и не имеет права перепоручать ее выполнение другому лицу (ст. 30 КЗоТ). Работодатель не вправе требовать от работника выполнения работы, не обусловленной трудовым договором (ст. 31 КЗоТ).

Таким образом, если в обязанности главбуха (бухгалтера) как наемного работника в соответствии с трудовым договором входят «небухгалтерские» обязанности, то работник обязан их выполнять. Если же «небухгалтерские» обязанности не предусмотрены трудовым договором, то главбух (бухгалтер) вправе отказаться от их выполнения. Поэтому рекомендуем бухгалтерам при принятии на работу тщательно изучать свои обязанности, указанные в разделе «Обязанности работника» трудового договора, а работодателям — не нарушать законодательство о труде.

Что касается выполнения бухгалтером дополнительных обязанностей кассира, то в соответствии с пунктом 45 Положения о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденного постановлением Правления Национального банка Украины от 29.12.2017 г. № 148, на предприятиях, имеющих одного кассира, в случае необходимости временной его замены выполнение обязанностей кассира возлагается на другого работника по письменному приказу руководителя. С этим работником заключается договор о полной материальной ответственности на время выполнения им обязанностей кассира. Предприятия, штатным расписанием которых не предусмотрена должность кассира, выполнение его обязанностей могут возлагать в соответствии с письменным распоряжением руководителя на бухгалтера или другого работника, с которым заключается договор о полной материальной ответственности.

Таким образом, в случае необходимости временной замены кассира или отсутствия должности кассира выполнение его обязанностей может возлагаться по письменному приказу руководителя на бухгалтера с заключением договора о полной материальной ответственности. 

Что касается возможности главбуха выполнять свои должностные обязанности во время пребывания в ежегодном отпуске без заключения гражданско-правового договора, то Минсоцполитики в письме от 17.10.2016 г. № 376/06/186-16 (см. ВТЗ № 1/2017, стр. 125) разъяснило следующее. Главный бухгалтер предприятия является должностным лицом, состоящим с предприятием в трудовых отношениях, регулируемых нормами трудового законодательства Украины. В период отпуска главный бухгалтер не может выполнять должностные обязанности, поскольку отпуск является формой отдыха, который гарантируется всем работникам (ст. 45 Конституции Украины). В период отпуска работник не может быть привлечен к ответственности за ненадлежащее выполнение своих обязанностей, поэтому его полномочия на этот период должны быть прекращены. Невозможность выполнения работником своих обязанностей во время отпуска можно обосновать также тем обстоятельством, что статьей 79 КЗоТ предусмотрена возможность отзыва работника из отпуска в установленном порядке. Также законодательством предусмотрена возможность совмещения должностей и выполнение обязанностей временно отсутствующего работника. Для выполнения функций главного бухгалтера на время его отпуска может быть назначен исполняющий обязанности главного бухгалтера, который пользуется всеми полномочиями главного бухгалтера, в том числе правом подписи документов.

Порядок принятия на работу главного бухгалтера

Если на предприятии вакантна должность главного бухгалтера или при отсутствии бухгалтерской службы на предприятии вакантна должность единственного бухгалтера (далее — главбух), и руководитель предприятия нашел достойную кандидатуру на такую должность, то осуществляется принятие на работу главбуха, если он отвечает квалификационным требованиям к такой должности.

Принятие на работу главбуха осуществляется в общеустановленном порядке: с ним заключается трудовой договор (в устной или письменной форме), при этом он обязан предъявить паспорт (другой документ, удостоверяющий личность), трудовую книжку (с 10.06.2021 г. — при ее наличии или сведения о трудовой деятельности из реестра застрахованных лиц Государственного реестра общеобязательного государственного социального страхования), документ об образовании. Главбух, как и любой другой работник, не может быть допущен к работе без заключения трудового договора, оформленного приказом или распоряжением собственника или уполномоченного им органа, и направления уведомления ГНСУ о принятии работника на работу (ст. 24 КЗоТ).⁴

Для главбуха выгоднее заключать трудовой договор в письменной форме, чтобы четко зафиксировать свои права и обязанности. В этом случае если руководитель предприятия в дальнейшем попытается возложить на главбуха дополнительные обязанности, не относящиеся к «бухгалтерским» и не определенные в трудовом договоре (например, обязанности кадровика, секретаря, экономиста, кассира и т. п.), главбух вправе от них отказаться, поскольку, как отмечено выше, работодатель не имеет права требовать от работника выполнения работы, не обусловленной трудовым договором (ст. 31 КЗоТ). В такой ситуации за выполнение дополнительной работы, не предусмотренной трудовым договором, главбух вправе требовать дополнительной оплаты (например, доплаты за совмещение должностей, выполнение обязанностей временно отсутствующего работника).

Если главбух не относится к перечню лиц, которым испытание при принятии на работу не устанавливается (ч. третья ст. 26 КЗоТ), то ему может быть установлено испытание на срок не более 3 месяцев, а в отдельных случаях, по согласованию с выборным органом первичной профсоюзной организации, — не более 6 месяцев (ст. 27 КЗоТ).⁵ Но для главбуха наиболее оптимальным сроком испытания является срок, не превышающий одного месяца, поскольку не исключена ситуация, что опытный главбух за 3 месяца (6 месяцев) полностью восстановит ранее запущенный бухгалтерский учет на предприятии, а «нерадивый» работодатель уволит его в конце испытательного срока как не прошедшего испытание, чтобы в дальнейшем сэкономить на оплате труда такого квалифицированного специалиста, найдя менее опытного главбуха, но согласного на гораздо меньшую оплату труда. Во избежание указанной ситуации главбуху необходимо оговорить с работодателем в письменном виде все условия (критерии), при несоблюдении которых испытание считается не пройденным (или все условия (критерии), при выполнении которых испытание считается успешно пройденным).

Необходимость приема дел новым главным бухгалтером

Главной особенностью принятия на работу главбуха является то, что при вступлении в должность ему необходимо принять бухгалтерскую документацию (далее — дела). От этой процедуры зависит не только качественная работа нового главбуха на своей должности в дальнейшем, но и гарантия его непривлечения к ответственности за нарушения, допущенные в ведении бухгалтерского учета на предприятии до его принятия на работу.

Согласно пункту 12 Типового положения о бухгалтерской службе бюджетного учреждения, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 26.01.2011 г. № 59 (далее — Типовое положение № 59), прием (передача) дел главбухом в случае назначения на должность или увольнения с должности осуществляется после проведения внутренней проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности, по результатам которой оформляется соответствующий акт. Копия такого акта направляется вышестоящему бюджетному учреждению, которому подчиняется это бюджетное учреждение. Принятие (передача) дел главбухом может осуществляться при участии представителя вышестоящего бюджетного учреждения, которому подчинено это бюджетное учреждение.

Что касается смены главбуха на хозрасчетном предприятии, то поскольку пребывание на одной должности двоих работников (главбухов) одновременно невозможно, обычно новый главбух на таком предприятии принимается на работу спустя какое-то время после увольнения предыдущего главбуха, которым была осуществлена передача дел директору или другому работнику предприятия (например, заместителю главного бухгалтера). Однако бывают случаи, когда предыдущий главбух уволился без передачи дел или давно, после чего бухгалтерский учет на предприятии практически не велся или велся частично, поэтому на нового главбуха руководителем предприятия, как правило, возлагается обязанность восстановить бухгалтерский учет за предыдущие периоды (иногда за несколько лет).

Учитывая вышеизложенное, новый главбух хозрасчетного предприятия при приеме дел вправе требовать составления акта приема-передачи дел. Рекомендуем новым главбухам такой акт составлять обязательно (даже если руководитель предприятия против этого) во избежание привлечения к административной (а иногда и к уголовной) ответственности. Кроме того, благодаря составлению акта приема-передачи дел новый главбух будет точно знать, какая бухгалтерская документация на предприятии отсутствует, и какая отчетность в предыдущих периодах предприятием не представлялась. Особенно важно владеть этой информацией в случае, когда новый главбух принимается на работу в середине календарного года, поскольку некоторые виды отчетности составляются нарастающим итогом (например, декларация по налогу на прибыль). Поэтому в интересах нового главбуха проверить бухгалтерскую документацию за предыдущие периоды (обязательно с начала отчетного налогового года).

ГФСУ в письме от 21.11.2016 г. № 20011/5/99-99-10-01-16 и ГНАУ в письме от 18.09.2009 г. № 11305/5/23-4018/462 сообщили, что в соответствии со статьей 3 Закона № 996 бухгалтерский учет является обязательным видом учета, который ведется предприятием. Финансовая, налоговая, статистическая и другие виды отчетности, использующие денежный измеритель, основываются на данных бухгалтерского учета. Задачи и обязанности главного бухгалтера определены Законом № 996 и Справочником № 336. Законом № 996 не предусмотрена норма о приеме-передаче дел в случае увольнения и назначения главного бухгалтера. То есть предприятие самостоятельно принимает решение, нужны ли ему такие процедуры, как передача дел в случае увольнения одного и назначения другого главного бухгалтера, проверка состояния бухгалтерского учета и отчетности и кто ее должен проводить (собственными силами, аудитор и т. п.). Вместе с тем во избежание случаев возложения вины на работающего главного бухгалтера ему необходимо проверить бухгалтерскую документацию, которая осталась после уволенного предшественника и будет основанием для составления налоговой отчетности в период выполнения им должностных обязанностей.

Таким образом, несмотря на то что ни в КЗоТ, ни в Законе № 996, ни в других нормативно-правовых актах не говорится об обязанности нового главбуха хозрасчетного предприятия принять дела, проведение такой процедуры необходимо, прежде всего, самому новому главбуху во избежание его привлечения к административной (уголовной) ответственности за нарушения, допущенные предшественником.

Напомним, что согласно статье 164-2 Кодекса Украины об административных правонарушениях (далее — КоАП) отсутствие бухгалтерского учета или ведение его с нарушением установленного порядка, внесение ложных данных в финансовую отчетность, непредставление финансовой отчетности влекут наложение штрафа от 8 до 15 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (далее — нмдг), т. е. от 136 до 255 грн. Те же действия, совершенные лицом, которое в течение года было подвергнуто административному взысканию за одно из указанных правонарушений, влекут наложение штрафа от 10 до 20 нмдг, т. е. от 170 до 340 грн. Эти штрафы налагаются уполномоченными должностными лицами органов государственного финансового контроля (ст. 234-1 КоАП).

В соответствии со статьей 163-1 КоАП отсутствие налогового учета, нарушение руководителями и другими должностными лицами предприятий, учреждений, организаций установленного законом порядка ведения налогового учета, влечет наложение штрафа в размере от 5 до 10 нмдг, т. е. от 85 до 170 грн. Указанные действия, совершенные лицом, которое в течение года было подвергнуто административному взысканию за такое же нарушение, влекут наложение штрафа в размере от 10 до 15 нмдг, т. е. от 170 до 255 грн. Все указанные действия не считаются нарушением порядка ведения налогового учета, если налогоплательщик достиг налогового компромисса в соответствии с подразделом 9-2 раздела XX «Переходные положения» НКУ. Дела о наложении штрафов, предусмотренных статьей 163-1 КоАП, рассматривают судьи районных, районных в городе, городских или городских районных судов (ст. 221 КоАП) на основании протоколов, составленных должностными лицами органов ГНСУ (п. 1 ч. первой ст. 255 КоАП).

Согласно статье 38 КоАП административное взыскание может быть наложено не позднее чем через 2 месяца со дня совершения правонарушения, а при длящемся правонарушении — не позднее чем через 2 месяца со дня его выявления. Если же дела об административных правонарушениях подведомственны суду (судье), административное взыскание может быть наложено не позднее чем через 3 месяца со дня совершения правонарушения, а при длящемся правонарушении — не позднее чем через 3 месяца со дня его выявления (кроме дел об административных правонарушениях, указанных в частях третьей – шестой этой статьи).

Следовательно, если до принятия на работу нового главбуха на предприятии были допущены недлящиеся «бухгалтерские» административные правонарушения, указанные в статьях 164-2 и 163-1 КоАП, то новый главбух не может быть привлечен к административной ответственности за такие правонарушения, но к ней может быть привлечен его предшественник, если будет установлена его вина. Это согласуется с нормами части 8 статьи 9 Закона № 996 и пункта 2.14 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24.05.95 г. № 88 (далее — Положение № 88), согласно которым ответственность за несвоевременное составление первичных документов, регистров бухгалтерского учета и недостоверность отраженных в них данных несут лица, составившие и подписавшие эти документы.

Если же на момент принятия на работу нового главбуха на предприятии имеют место длящиеся «бухгалтерские» административные правонарушения, указанные в статьях 164-2 и 163-1 КоАП, но новый главбух их не устраняет, и они выявляются контролирующим органом во время проверки, то новый главбух может быть привлечен к административной ответственности, предусмотренной указанными статьями КоАП, не позднее 2 месяцев (если дело подведомственно суду — не позднее 3 месяцев) со дня выявления таких правонарушений. То есть вышеуказанные административные штрафы могут быть наложены на нового главбуха, если будет установлено, что административные правонарушения, о которых идет речь в статьях 164-2 и 163-1 КоАП, совершены именно этим (новым) главбухом, а не только его предшественником. Это согласуется с нормой статьи 14 КоАП, согласно которой должностные лица привлекаются к административной ответственности за административные правонарушения, связанные с несоблюдением установленных правил, обеспечение выполнения которых входит в их служебные обязанности.

ГНАУ в письме от 17.04.2002 г. № 3125/5/26-2119, анализируя вынесенное судом решение о привлечении к уголовной ответственности предыдущего главного бухгалтера, по вине которого государственное предприятие не уплатило в бюджет крупные суммы налогов, отметила, что новый главный бухгалтер этого же предприятия в силу своего должностного положения обязан был проверить бухгалтерскую документацию, которая при вступлении его в должность оставалась после предыдущего главного бухгалтера, однако этого не сделал. В отношении нового главного бухгалтера уголовное дело по статье 212 Уголовного кодекса Украины (далее — УК) (т. е. умышленное уклонение от уплаты налогов, сборов, обязательных платежей, совершенное служебным лицом, которое обязано их уплачивать, что привело к непоступлению в бюджет денежных средств в значительных, крупных, особо крупных размерах) прекращено в связи с тем, что в его действиях нет умышленного уклонения от уплаты налогов, однако просматривается состав преступления, предусмотренного статьей 367 УК — служебная халатность (т. е. невыполнение или ненадлежащее выполнение служебным лицом своих служебных обязанностей вследствие недобросовестного отношения к ним, причинившее существенный ущерб интересам отдельных граждан, государственным или общественным интересам или интересам отдельных юридических лиц).

Напомним, что согласно статье 367 УК служебная халатность наказывается штрафом от 2000 до 4000 нмдг (т. е. от 34 000 до 68 000 грн.) или исправительными работами на срок до 2 лет, или ограничением свободы на срок до 3 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет.

Таким образом, по мнению ГНАУ, недобросовестное принятие дел главбухом, вследствие чего причинен существенный ущерб государственным интересам, может быть квалифицировано как служебная халатность с привлечением главбуха к уголовной ответственности по статье 367 УК.

К счастью, установить вину может только суд в рамках уголовного производства, а не ГНАУ (сейчас ГНСУ). Кроме того, как следует из статьи 367 УК, служебная халатность может быть допущена только при невыполнении или ненадлежащем выполнении служебным лицом своих служебных обязанностей, т. е. во время работы (выполнения своих непосредственных обязанностей) на должности главбуха, а не в момент приема–передачи дел, когда нарушение (преступление) уже совершенно предшественником или руководителем предприятия (если он вел бухгалтерский учет на предприятии). Задача нового главбуха — принять дела в том виде, в котором они есть (с последующим устранением длящихся нарушений), а не проводить проверку деятельности предшественника и требовать от него или от руководителя предприятия устранения недостатков.

Порядок приема дел новым главным бухгалтером

При принятии на работу нового главбуха прием-передача дел осуществляется им от руководителя предприятия или заместителя главного бухгалтера или другого уполномоченного лица. Если до принятия на работу главбуха бухгалтерский учет на предприятии велся аудиторской фирмой, то главбух принимает дела у представителя такой фирмы.

Если новый главбух требует документального оформления приема-передачи дел с составлением соответствующего акта и руководитель предприятия не против такой процедуры, то последний должен издать приказ о приеме-передаче дел. Таким приказом может быть предусмотрено создание с этой целью специальной комиссии.

В приказе указываются:

1. Фамилии, имена, отчества и должности членов комиссии (новый главбух; лицо, передающее дела, или сам руководитель предприятия; представитель администрации и/или другие должностные лица предприятия).

2. Способ и порядок проведения проверки состояния бухгалтерского учета на предприятии (бухгалтерской службой предприятия, аудиторской фирмой, контрольно-ревизионным отделом вышестоящей организации и т. п.).

3. Период, за который будет проверяться состояние бухгалтерского учета на предприятии (обычно не превышает 3 года, учитывая предельный срок определения налоговых обязательств контролирующими (налоговыми) органами, установленный пунктом 102.1 НКУ (1095 дней), и общий срок исковой давности, установленный статьей 257 Гражданского кодекса Украины; далее — ГКУ).

4. Период, в течение которого будет осуществляться передача дел.

В процессе приема-передачи дел проверяются (изучаются):

— состояние бухгалтерского учета;

— состояние отчетности;

— хранение и оформление документов;

— номенклатура дел;

— акты предыдущих проверок.

После завершения проверки и передачи дел составляется акт приема-передачи дел. Поскольку его форма законодательством не установлена, такой акт составляется в произвольной форме.

Обязательными реквизитами акта приема-передачи дел являются:

— дата и место составления;

— наименование и код ЕГРПОУ предприятия;

— Ф.И.О. того, кто передает, и главбуха, который принимает дела;

— перечень документов, которые проверены и передаются;

— информация об отсутствующих документах (если они есть).

Передаче по акту подлежат документы бухгалтерского учета, первичные документы, финансовая и налоговая отчетность и т. п. В акте приводится перечень передаваемых документов с указанием наименования и количества дел, года составления. Если документов очень много, то к акту могут быть оформлены приложения с полным перечнем документов, которые передаются.

Если при приеме документов у главбуха особых замечаний к ним нет, акт приема-передачи дел подписывается без замечаний. Если же в процессе приема-передачи дел выявлено отсутствие каких-либо документов или их несоответствие требованиям действующего законодательства, то об этом обязательно указывается в акте. Такая информация в акте может помочь новому главбуху избежать привлечения к вышерассмотренной административной (уголовной) ответственности за нарушения, допущенные на предприятии до его принятия на работу.

Акт приема-передачи дел составляется в двух (иногда — в трех) экземплярах, подписывается лицом, передающим дела, главбухом, принимающим дела (при наличии комиссии — ее членами), и утверждается руководителем предприятия. Первый экземпляр акта остается у лица, передавшего дела, второй экземпляр предоставляется главбуху, принявшему дела, и хранится в бухгалтерии. Третий экземпляр может предоставляться аудиторской фирме или контрольно-ревизионному отделу вышестоящей организации, если они проводили проверку состояния бухгалтерского учета и отчетности на предприятии во время приема-передачи дел.

С даты приема дел, указанной в акте приема-передачи дел, новый главбух приступает непосредственно к выполнению своих должностных обязанностей и несет полную ответственность за ведение бухгалтерского учета на предприятии.

Обращаем внимание, что во время приема-передачи дел при смене (принятии на работу или увольнении) главбуха не нужно проводить инвентаризацию активов и обязательств предприятия, поскольку это не предусмотрено Положением об инвентаризации активов и обязательств, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 02.09.2014 г. № 879. В пункте 7 раздела І этого Положения указано, что проведение инвентаризации является обязательным в случае смены материально ответственных лиц. Но главбух не относится к лицам, с которыми заключается договор о полной материальной ответственности, если, конечно, на главбуха одновременно не возлагаются обязанности по хранению товарно-материальных ценностей предприятия или обязанности кассира.⁶

Кроме того, следует учитывать, что если в процессе приема-передачи дел выявлена пропажа или уничтожение первичных документов, учетных регистров и отчетности, то согласно пункту 6.10 Положения № 88 руководитель предприятия (учреждения) письменно уведомляет об этом правоохранительные органы и приказом назначает комиссию для установления перечня отсутствующих документов и расследования причин их пропажи или уничтожения. Для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов, охраны и государственного пожарного надзора. Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителем предприятия (учреждения). Копия акта направляется органу, к сфере управления которого относится предприятие (учреждение), а также территориальному органу ГНСУ — предприятиями и местному финансовому органу — учреждениями в 10-дневный срок.

Уведомление государственных органов
о принятии на работу главного бухгалтера

При принятии на работу главбуха, как и любого другого работника, перед допуском его к работе работодатель должен направить органу ГНСУ уведомление о принятии работника на работу по форме, утвержденной постановлением Кабинета Министров Украины «О порядке сообщения Государственной налоговой службе и ее территориальным органам о принятии работника на работу» от 17.06.2015 г. № 413. Направление этого уведомления предусмотрено трудовым законодательством, а именно частью третьей статьи 24 КЗоТ.

Кроме того, поскольку главбух является лицом, ответственным за ведение бухгалтерского (налогового) учета на предприятии, в том числе подписывает различную налоговую отчетность, уведомление органа ГНСУ о принятии на работу нового главбуха предусмотрено и нормами налогового законодательства.

 Согласно пункту 66.4 НКУ плательщики налогов – юридические лица и их обособленные подразделения обязаны подать контролирующему органу (т. е. органу ГНСУ) сведения о лицах, ответственных за ведение бухгалтерского и/или налогового учета юридического лица, его обособленных подразделений, в 10-дневный срок со дня взятия на учет или возникновения изменений в учетных данных плательщиков налогов, путем подачи заявления в порядке, определенном Министерством финансов Украины (далее — Минфин).

В соответствии с пунктом 9.3 раздела IX Порядка учета плательщиков налогов и сборов, утвержденного приказом Минфина от 09.12.2011 г. № 1588, в редакции приказа от 22.04.2014 г. № 462 (далее — Порядок № 1588), плательщики налогов – юридические лица и обособленные подразделения юридических лиц обязаны подать сведения о лицах, ответственных за ведение бухгалтерского и/или налогового учета юридического лица, обособленных подразделений юридического лица, в контролирующий орган в 10-дневный срок со дня взятия на учет или возникновения изменений в учетных данных плательщиков налогов путем подачи заявления по форме № 1-ОПП с отметкой «Відомості про особу, відповідальну за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку». В случае поступления от государственных регистраторов сведений о внесении изменений в Единый государственный реестр юридических лиц, физических лиц – предпринимателей и общественных формирований (далее — ЕГР) относительно плательщиков налогов, а также поступления от плательщиков налогов заявления по форме № 1-ОПП с отметками «Зміни», «Відомості про особу, відповідальну за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку» контролирующие органы вносят соответствующие изменения в Единый банк данных юридических лиц и фиксируют указанные изменения в журнале по форме № 2-ОПП.

Плательщики налогов, которые заключили с соответствующим контролирующим органом договор о признании электронных документов, могут подать заявление по форме № 1-ОПП с отметкой «Відомості про особу, відповідальну за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку» средствами электронной связи в электронной форме с соблюдением требований законов относительно электронного документооборота и электронных доверительных услуг.

Таким образом, в течение 10 дней после даты принятия на работу главбуха (даты назначения его ответственным за ведение бухгалтерского и/или налогового учета на предприятии) руководитель предприятия (или уполномоченное им лицо) должен подать в орган ГНСУ по месту учета в бумажном виде или направить в электронном виде заявление по форме № 1-ОПП с отметкой «Відомості про особу, відповідальну за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку», в котором в разделе «Адресні дані платника податків» в реквизите (поле) 10 необходимо указать данные нового главбуха: фамилию, имя, отчество, идентификационный номер (при отказе от него — серию и номер паспорта), дату назначения на должность, телефоны (служебный, домашний, дополнительные), факс.

Пунктом 9.3 раздела IX Порядка № 1588 установлено, что сведения о лицах, ответственных за ведение бухгалтерского и/или налогового учета юридического лица, также обновляются контролирующими органами в Едином банке данных юридических лиц на основании регистрационного заявления плательщика налога на добавленную стоимость (о регистрации, перерегистрации или внесении изменений), если такое регистрационное заявление было подано одним из способов, определенных пунктом 183.7 НКУ, и удовлетворено контролирующим органом. В этом случае плательщик налогов освобождается от представления в контролирующий орган заявления по форме № 1-ОПП в связи с изменением сведений о лицах, ответственных за ведение бухгалтерского и/или налогового учета юридического лица.

Напомним, что согласно пункту 183.7 НКУ заявление о регистрации юрлица как плательщика НДС подается в контролирующий (налоговый) орган средствами электронной связи в электронной форме с соблюдением требований законов Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» и «Об электронных доверительных услугах». Субъекты хозяйствования (новосозданные) могут заявить о своем желании добровольно зарегистрироваться как плательщик НДС при государственной регистрации создания юридического лица. Соответствующее заявление или сведения передаются госрегистратором в контролирующие органы в порядке, установленном Законом Украины «О государственной регистрации юридических лиц, физических лиц – предпринимателей и общественных формирований» от 15.05.2003 г. № 755-IV (далее — Закон № 755). В регистрационном заявлении юрлица указываются основания для регистрации этого юрлица как плательщика НДС.

Учитывая вышеизложенное, по юрлицам, сведения о которых включаются в ЕГР, информация о главбухе обновляется на основании поданного в налоговый орган заявления по форме № 1-ОПП с отметкой «Відомості про особу, відповідальну за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку» и уточненных документов или заявления плательщика НДС (о регистрации, перерегистрации или внесении изменений). По юрлицам, сведения о которых не включаются в ЕГР, информация о смене главбуха обновляется на основании заявления по форме № 1-ОПП и уточненных документов.

За неподачу органу ГНСУ информации о новом главбухе НКУ предусмотрена ответственность для юрлица. Так, согласно пункту 117.1 НКУ непредставление сведений о лицах, ответственных за ведение бухгалтерского учета и/или составление налоговой отчетности, согласно требованиям, установленным НКУ, влечет наложение штрафа на юрлиц, обособленные подразделения юрлица в размере 1020 грн. В случае неустранения такого нарушения или за те же действия, совершенные повторно в течение года лицом, к которому был применен штраф за указанное нарушение, на юрлиц, обособленные подразделения юрлица налагается штраф в размере 2040 грн.

Что касается подачи госрегистратору данных о новом главбухе юрлица для внесения их в ЕГР, то Закон № 755 этого не требует (в ЕГР не обязательно должна содержаться информация о главбухах юрлиц). Но если юрлицо (его учредители или руководитель) желает внести данные о главбухе в ЕГР, поскольку такой главбух наделяется правом совершать определенные действия от имени юрлица, в том числе подписывать договоры, подавать документы для госрегистрации и т. п., то юрлицо подает госрегистратору регистрационную карточку со следующей информацией о главбухе: фамилия, имя, отчество, дата рождения, идентификационный номер (при отказе от него — серия и номер паспорта), данные о наличии ограничений относительно представительства юрлица (п. 13 ч. 2 ст. 9 Закона № 755). Эта информация о главбухе юрлица вносится госрегистратором в ЕГР. В дальнейшем в случае увольнения такого главбуха юрлицу необходимо будет уведомить об этом госрегистратора, подав регистрационную карточку для внесения изменений в сведения о юрлице в ЕГР.

Подписание главным бухгалтером отчетности
в электронной форме и банковских документов

Согласно пункту 2 раздела II Порядка обмена электронными документами с контролирующими органами, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 06.06.2017 г. № 557, в редакции приказа от 01.06.2020 г. № 261 (далее — Порядок № 557), создание электронного документа завершается наложением на него квалифицированной электронной подписи (далее — КЭП) подписанта (подписантов) и печати (при наличии), как это предусмотрено для аналогичного документа в бумажном виде. Автор имеет право получить квалифицированную электронную доверительную услугу у любого квалифицированного поставщика электронных доверительных услуг (далее — поставщик ЭДУ).

Следовательно, если предприятие представляет налоговую отчетность средствами электронной связи в электронной форме, что предусмотрено подпунктом «в» пункта 49.3 НКУ, то для ее подписания личной КЭП новый главбух должен получить личный ключ и соответствующий ему квалифицированный сертификат открытого ключа КЭП в порядке, установленном Законом Украины «Об электронных доверительных услугах» от 05.10.2017 г. № 2155-VIII. Для этого руководитель предприятия должен обратиться к поставщику ЭДУ, с которым предприятие сотрудничает в вопросе получения КЭП, и представить ему необходимый пакет документов.

После получения главбухом ключа и сертификата КЭП руководитель предприятия от имени юрлица должен проинформировать контролирующий (налоговый) орган о предоставлении права подписи электронных документов (в том числе налоговой отчетности) новому главбуху.

Согласно пунктам 3 и 4 раздела IІI Порядка № 557 для предоставления права подписи электронных документов другому лицу, которому делегировано право подписи (новому главбуху), руководитель предприятия уведомляет о таком лице контролирующий (налоговый) орган, на учете в котором находится предприятие, путем направления уведомления о предоставлении информации относительно квалифицированной электронной подписи (далее — уведомление) в электронном виде по форме согласно приложению 2 к этому Порядку. В уведомление вносится информация о подписанте (новом главбухе), которому предоставляется право подписи электронных документов. На сформированное уведомление первым накладывается КЭП лица, включенного в уведомление (нового главбуха), после него — КЭП руководителя и последней — печать (при наличии).

Все вышеизложенное необходимо сделать как можно скорее, чтобы новый главбух успел вовремя представить отчетность (налоговую, финансовую, статистическую и т. д.), подписанную им с помощью личной КЭП.

Также руководителю предприятия необходимо подать в банк, где открыт счет предприятия, заявление с информацией о предоставлении главбуху права второй подписи, карточку с образцами подписей руководителя (при необходимости) и главбуха, заявление и сертификат открытого ключа КЭП клиента в системе «Интернет-Банкинг», а также другие документы, предусмотренные договором банковского счета, чтобы новый главбух мог использовать денежные средства с расчетного счета предприятия (оформлять платежные поручения для осуществления платежей в системе «Интернет-Банкинг», снимать наличность в банке по заявлениям (заявкам) или чековой книжке и т. п.).

Действия нового главного бухгалтера после приема дел

Как отмечалось выше, после приема дел главбух начинает выполнять свои непосредственные обязанности. Поскольку главбух является руководителем струтурного подразделения — бухгалтерии, то при наличии в ней нескольких работников он должен ознакомиться с функциональными обязанностями каждого из них.

Если на этапе приема дел главбух выявил недостатки в работе бухгалтерии по объективным причинам (например, из-за нехватки работников), то можно ставить перед руководителем предприятия вопрос об увеличении численности работников бухгалтерии. Если недостатки вызваны нерациональным распределением обязанностей среди работников бухгалтерии, то главбух самостоятельно может их перераспределить.

Главбух уже в первые дни после приема дел и вступления в должность должен знать о:

— всех видах налогов, сборов, взносов, обязательных платежей, уплачиваемых предприятием (чтобы уже в первый месяц работы не забыть их начислить и уплатить);

— результатах проверки финансово-хозяйственной деятельности предприятия контролирующими органами (чтобы оперативно устранить недостатки, указанные в актах проверок, избежав наложения штрафов на предприятие);

— состоянии расчетов с бюджетами, фондом социального страхования, контагентами, кредиторами и работниками предприятия (чтобы оперативно погасить задолженность перед ними (при ее наличии) и избежать наложения штрафных или финансовых санкций);

— количестве и видах счетов в банках, наличии банковских счетов за границей;

— состоянии (размерах) активов и обязательств, результатах их инвентаризации;

— состоянии хранения первичных и учетных документов;

— видах заключенных хозяйственных договоров с контрагентами (купли-продажи, аренды, подряда, комиссии, поручительства и т. п.).

Если во время приема-передачи дел были выявлены нарушения в представлении отчетности (например, она не представлялась за какие-либо периоды) или обнаружено отсутствие первичных документов (например, актов выполненных работ по отдельным операциям), то главбуху необходимо как можно скорее устранить эти недостатки (представить отчетность, составить или получить от контрагентов первичные документы). Особенно это важно для главбуха при устранении административных правонарушений, которые согласно КоАП классифицируются как длящиеся (см. выше).

Если во время приема-передачи дел были выявлены нарушения в виде неуплаты налогов (сборов, обязательных платежей) и ЕСВ, то главбух должен согласовать порядок устранения таких нарушений с руководителем предприятия. Если последний «дает добро» на погашение всей налоговой задолженности и своевременную уплату налоговых обязательств за текущие периоды, то это идеальный вариант. Если же на предприятии финансовые трудности, то задача главбуха — добиться от руководителя предприятия, как минимум, своевременной уплаты текущих налоговых обязательств. Если же и на такую уплату руководитель не согласен, то необходимо добиться от него письменного подтверждения запрета на уплату всех или части текущих налоговых обязательств. Для этого главбуху необходимо подать заявление на имя руководителя предприятия с просьбой разрешить уплату всех текущих налоговых обязательств, а также разрешить погасить имеющуюся налоговую задолженность с указанием ее суммы. Письменный отказ в осуществлении текущих налоговых платежей или погашении налоговой задолженности будет доказательством того, что нарушение допущено по вине руководителя предприятия, а не главбуха. В ином случае не только руководитель предприятия, но и главбух может быть привлечен за неуплату налоговых обязательств к административной ответственности, предусмотренной статьями 163-2 (неуплата налогов, сборов, обязательных платежей), 163-4 (неуплата НДФЛ), 165-1 (неуплата ЕСВ) КоАП, а также к уголовной ответственности, предусмотренной статьями 212 и 212-1 УК, за умышленное уклонение от уплаты налогов, сборов, обязательных платежей и ЕСВ, если это деяние привело к фактическому непоступлению в бюджеты, государственные целевые фонды, фонды социального страхования денежных средств в значительных (крупных, особо крупных) размерах.

Поскольку одним из основных бухгалтерских документов на предприятии является приказ об учетной политике, то главбух должен с ним детально ознакомиться и проверить, как он выполняется. Если, по мнению главбуха, приказ об учетной политике составлен некомпетентно (в нем есть не все, что должно быть), или отдельные его нормы противоречат нормам законодательства, необходимо инициировать внесение изменений в этот документ.

В целях качественного выполнения своих обязанностей главбух должен получить от уполномоченных лиц предприятия необходимую (достаточную) информацию о видах деятельности предприятия, организационной структуре,  наличии обособленных подразделений, штатной численности работников, наличии собственных и арендованных помещений (производственных, складских, офисных и т. п.).

Кроме того, главбуху необходимо ознакомиться с оригиналами или копиями учредительных документов (с целью определения полномочий органов управления предприятия и соответствующих должностных лиц), регистрационными документами (выписками, извлечениями из различных государственных реестров, справками о взятии на учет в налоговом и пенсионном органах, органе статистики, фонде социального страхования и т. п.), разрешительными документами (лицензиями, патентами, сертификатами и т. п.).

Особенности увольнения главного бухгалтера

Обычно при увольнении с ответственной работы независимо от занимаемой должности работник при наличии преемника передает ему дела, объясняет специфику и «подводные камни» его участка работы, делится опытом, полученным за период работы на этом предприятии, дает рекомендации по выполнению трудовых обязанностей на своей должности (по своей профессии) в будущем.

В случае увольнения главбуха передача дел также является желательной, поскольку от этого события иногда зависит прибыльность хозяйственной деятельности предприятия в будущем, поскольку некачественная передача дел может привести к ошибкам в бухгалтерском и налоговом учете, неправильному определению налоговых обязательств, что чревато наложением на предприятие финасовых (штрафных) санкций контролирующими органами по результатам проверок, а это равносильно нанесению предприятию материального ущерба.

Как отмечалось выше, порядок передачи дел при увольнении одного и принятии на работу другого главбуха (далее — смена главбуха) законодательством, в частности Законом № 996, не регламентируется.

Бухгалтеры со стажем помнят, что в «союзные» времена действовало Положение о главных бухгалтерах, утвержденное постановлением Совета Министров СССР от 24.01.1980 г. № 59 (далее — Положение № 59). Пунктом 6 указанного Положения было установлено, что прием и сдача дел при назначении и увольнении главбуха оформляются актом после проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности. В необходимых случаях прием и сдача дел главбухом осуществляются при участии представителя вышестоящего органа.

Затем порядок передачи дел при смене главбуха регулировался Положением об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. № 250 (далее — Положение № 250). Пунктом 26 этого Положения определялось, что при увольнении главбуха осуществляется передача дел назначенному главбуху (а при отсутствии такового — работнику, назначенному приказом руководителя предприятия), во время которой проверяется состояние бухгалтерского учета и достоверность отчетных данных, составляется соответствующий акт, который утверждается руководителем предприятия.

Однако сейчас Положение № 59 в Украине не действует, а Положение № 250 было отменено еще в 2000 году.⁷

Как отмечалось выше, в настоящее время вопрос обязательности передачи дел при увольнении главбуха на нормативном уровне урегулирован только в отношении бюджетных учреждений пунктом 12 Типового положения № 59, согласно которому прием (передача) дел главбухом в случае назначения на должность или увольнения с должности осуществляется после проведения внутренней проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности, по результатам которой оформляется соответствующий акт. Копия такого акта направляется вышестоящему бюджетному учреждению, которому подчиняется это бюджетное учреждение. Принятие (передача) дел главбухом может осуществляться при участии представителя вышестоящего бюджетного учреждения, которому подчинено это бюджетное учреждение.⁸

Хозрасчетные предприятия на базе норм Положений № 59 и № 250, которые не противоречат законодательству Украины, и норм Типового положения № 59 могут утвердить внутренний документ (например, Положение о работе бухгалтерской службы на предприятии), определяющий, в частности, порядок передачи дел при смене главбуха на предприятии. В этом внутреннем документе можно отразить форму организации ведения бухгалтерского учета на предприятии (см. выше).

Главбух, как и любой другой работник, может уволиться или быть уволенным на основаниях, предусмотренных КЗоТ. Чаще всего главбухи увольняются по собственному желанию, реже — по соглашению сторон и совсем редко — по инициативе работодателя.

Если главбух решил уволиться по собственному желанию — согласно статье 38 КЗоТ, то он должен подать соответствующее заявление руководителю предприятия не позднее чем за две недели (14 календарных дней) до даты увольнения.

Указанные две недели до дня увольнения необходимы прежде всего работодателю, чтобы он мог найти замену увольняющемуся сотруднику.⁹ Кроме того, в этот период как раз и может состояться передача дел увольняющимся главбухом.

Поскольку в штатном расписании предприятия не может быть две должности главного бухгалтера и нельзя иметь одновременно двоих работников (главных бухгалтеров) на одной штатной должности¹⁰ (за исключением случаев, когда один работник временно отсутствует, а второй принят на его должность временно — по срочному трудовому договору), передача дел увольняющимся главбухом новому главбуху происходит редко — обычно только в случае, если будущий новый главбух уже является работником бухгалтерской службы этого предприятия (например, заместителем главного бухгалтера или «рядовым» бухгалтером).

Передача дел увольняющимся главбухом осуществляется одному из следующих лиц:

— руководителю предприятия, поскольку именно он отвечает за организацию бухгалтерского учета на предприятии (ч. 3 ст. 8 Закона № 996)¹⁰, при отсутствии на предприятии бухгалтерской службы или компетентного лица, которому можно было бы поручить принятие дел от главбуха;

— заместителю главного бухгалтера (если имеется такая должность в бухгалтерской службе предприятия и на ней работает сотрудник);

— уполномоченному лицу (например, одному из бухгалтеров, если отсутствует должность заместителя главного бухгалтера или эта должность вакантна).

Обычно работодатель перед увольнением главбуха требует, чтобы последний «закрыл» отчетный период. Как правило, от главбуха требуется подготовить, заполнить и подать финансовую и налоговую отчетность соответственно в орган статистики и налоговый орган за отчетный квартал, а также подготовить для передачи всю первичную документацию за отчетный период.

Кроме того, почти каждый работодатель требует от увольняющегося главбуха передать дела преемнику (уполномоченному лицу) и разъяснить ему «учетно-отчетные» нюансы, характерные для данного предприятия.

Вышеизложенные требования работодателей нередко препятствуют главбуху оперативно сменить место работы (особенно это неприятно тогда, когда на новом месте работы предложенные условия труда значительно лучше, но к работе необходимо приступить прямо сейчас, иначе возьмут другого).

Касательно вышеизложенных требований работодателя, отметим, что если главбух подал заявление об увольнении по собственному желанию (по статье 38 КЗоТ) через две недели (14 календарных дней), то работодатель обязан его уволить в указанный срок¹¹. И даже отказ главбуха осуществить передачу дел не может быть обстоятельством, которое дает право работодателю не увольнять его с работы.

Минтруда разъяснило¹², что не могут быть основанием для задержки увольнения главного бухгалтера такие причины как отсутствие кандидатуры нового главного бухгалтера или необходимость сдачи отчетности за соответствующий период работы.

Как отмечалось выше, действующая нормативно-правовая база Украины не предусматривает передачу дел главбухом преемнику, но такое требование работодатель может отразить в Положении о работе бухгалтерской службы на предприятии и/или должностной инструкции главбуха и/или в заключенном с ним трудовом договоре. Невыполнение требования о передаче дел (с устранением главбухом выявленных недостатков и нарушений в его работе) может быть расценено работодателем как невыполнение главбухом своих должностных обязанностей. При этом до дня увольнения, указанного в заявлении, главбух может привлекаться к дисциплинарной ответственности и на него могут налагаться дисциплинарные взыскания вплоть до увольнения с работы.

В пункте 12 постановления Пленума Верховного Суда Украины «О практике рассмотрения судами трудовых споров» от 06.11.92 г. № 9, содержащего рекомендации судам при рассмотрении трудовых споров, указано, что подача работником заявления об увольнении с целью избежать ответственности за виновные действия не лишает работодателя права уволить его за виновные действия по основаниям, предусмотренным законом, до окончания установленного статьей 38 КЗоТ двухнедельного срока, а также применить к работнику в течение этого срока в установленном порядке другое дисциплинарное взыскание.

Наиболее жестким последствием невыполнения главбухом обоснованных требований работодателя (например, об устранении недостатков в работе по ведению бухгалтерского учета) может быть увольнение главбуха не по собственному желанию (по статье 38 КЗоТ), а за однократное грубое нарушение трудовых обязанностей (по пункту 1 статьи 41 КЗоТ)¹³ или за систематическое невыполнение работником без уважительных причин обязанностей, возложенных на него трудовым договором, если к работнику ранее применялись меры дисциплинарного взыскания (по пункту 3 статьи 40 КЗоТ).¹⁴ Такой поворот событий (увольнение главбуха по инициативе работодателя) может испортить главбуху репутацию, поскольку причина увольнения отражается в трудовой книжке.

Обращаем внимание, что главбух может уволиться по собственному желанию и без отработки двух недель, если у него имеются уважительные причины для этого (переезд на новое место жительства; перевод мужа или жены на работу в другую местность; поступление в учебное заведение; невозможность проживания в данной местности, подтвержденная медицинским заключением; беременность; уход за ребенком до достижения им 14-летнего возраста или ребенком-инвалидом; уход за больным членом семьи в соответствии с медицинским заключением или инвалидом I группы; выход на пенсию; принятие на работу по конкурсу; другие уважительные причины). При наличии указанных причин работодатель должен расторгнуть трудовой договор в срок, о котором просит работник (ч. первая ст. 38 КЗоТ).

Кроме того, главбух имеет право в определенный им срок расторгнуть трудовой договор (в том числе срочный) по собственному желанию, если работодатель не выполняет законодательство о труде, условия коллективного или трудового договора (ч. третья ст. 38, ч. первая ст. 39 КЗоТ).

Следовательно, при наличии вышеуказанных оснований для увольнения по собственному желанию передача дел главбухом может не состояться из-за «срочного» характера увольнения (главбуху просто может не хватить времени для передачи дел при увольнении по уважительным причинам) или нежелания главбуха выполнять требования работодателя – нарушителя.

На практике бывают случаи, когда руководитель предприятия неправомерно не подписывает заявление главбуха об увольнении по собственному желанию (через две недели) и не издает приказ об увольнении главбуха в установленный срок, объясняя это тем, что сначала главбуху необходимо составить и сдать квартальную отчетность, передать преемнику дела и т. п.

Если главбуху заранее известно, что его заявление об увольнении не будет подписано руководителем предприятия до сдачи квартальной отчетности и передачи дел, то в этом случае главбух может оформить заявление об увольнении в двух экземплярах и подать в отдел кадров (секретарю) под подпись о приеме заявления с проставлением входящего номера, даты и подписи работника отдела кадров (секретаря) на экземпляре работника. А если это невозможно, то заявление об увольнении можно направить предприятию по почте ценным письмом с уведомлением о вручении с описью вложения (в описи необходимо указать, что в конверт вложено заявление об увольнении по собственному желанию).

Если заявление об увольнении по собственному желанию (по статье 38 КЗоТ) подано главбухом лично и зарегистрировано отделом кадров (секретарем), то истечение двухнедельного срока для издания приказа об увольнении начинается с даты подачи и регистрации отделом кадров (секретарем) такого заявления.

Если заявление об увольнении направлено главбухом по почте, то истечение двухнедельного срока для издания приказа об увольнении начинается с даты, указанной в корешке уведомления, свидетельствующего о получении письма предприятием.

По истечении двух недель, исходя из норм статей 38, 47 и 116 КЗоТ, руководитель предприятия обязан издать приказ об увольнении работника по собственному желанию, выдать ему трудовую книжку и осуществить с ним окончательный расчет (выплатить все надлежащие ему от предприятия суммы) в день увольнения.

Если по истечении двух недель со дня подачи (получения) заявления работодатель не издал приказ об увольнении главбуха, то имеет место нарушение законодательства о труде работодателем, что формально дает право главбуху не выходить на работу (считать себя уволенным). Если в такой ситуации главбух не хочет приходить на предприятие за трудовой книжкой, чтобы избежать общения с работодателем – нарушителем, он может направить предприятию по почте заказным письмом заявление с просьбой направить ему трудовую книжку по почте на соответствующий адрес (п. 4.2 Инструкции о порядке ведения трудовых книжек работников, утвержденной приказом Минтруда, Минюста, Минсоцзащиты  от 29.07.93 г. № 58; далее — Инструкция № 58).

Если после получения такого письма работодатель не направляет по почте (т. е. фактически отказывается возвращать) трудовую книжку главбуху, то он рискует быть привлеченным к ответственности, предусмотренной частью пятой статьи 235 КЗоТ и пунктом 4.1 Инструкции № 58: в случае задержки выдачи трудовой книжки по вине работодателя работнику выплачивается средний заработок за все время вынужденного прогула.

Днем увольнения в таком случае считается день выдачи трудовой книжки. О новом дне увольнения издается приказ и вносится запись в трудовую книжку работника. Ранее внесенная запись о дне увольнения признается недействительной (п. 4.1 Инструкции № 58).

Как вариант, главбух может подать заявление об увольнении по собственному желанию непосредственно перед уходом в ежегодный отпуск. В этом случае согласно статье 3 Закона Украины «Об отпусках» от 15.11.96 г. № 504/96-ВР датой увольнения является последний день отпуска. Это возможно, поскольку статья 38 КЗоТ не содержит условия, что двухнедельный срок перед датой увольнения должен быть обязательно работником отработан. То есть указанной статьей предусмотрен только обязательный срок предупреждения об увольнении по собственному желанию¹⁵, а в течение такого двухнедельного срока работник может находиться в отпуске, быть временно нетрудоспособным и т. п.

Если внутренними документами хозрасчетного предприятия не предусмотрены, но руководитель такого предприятия все равно настаивает на передаче дел и сдаче квартальной отчетности увольняющимся главбухом, то последний может сообщить руководителю (учредителям) предприятия о намерении направить заявление (информацию) в контролирующие органы (например, в органы Гоструда, ГНСУ, ФССУ) о нарушении на предприятии норм трудового, налогового, страхового законодательства, которые стали известны главбуху во время работы. В этом случае руководитель предприятия может быстро дать «задний ход», или учредители могут «надавить» на нанятого руководителя предприятия, чтобы он отпустил главбуха «с миром».

Безусловно, существуют и другие способы «борьбы» с руководителем – нарушителем, которые зависят от конкретной ситуации. Но лучше с работы уходить «красиво» (без конфликтов).

Если же главбух увольняется по соглашению сторон (по пункту 1 статьи 36 КЗоТ), то, как правило, стороны трудового договора все вопросы расставания решают «полюбовно», в том числе вопрос передачи дел увольняющимся главбухом.

В случае увольнения главбуха по инициативе работодателя (независимо от оснований) передача дел обычно не происходит (главбуха увольняют быстро) либо происходит некачественно (главбух при таком увольнении не заинтересован сообщать о недостатках или нарушениях в своей работе, которые может выявить только классный специалист). В такой ситуации руководитель предприятия, решивший избавиться от главбуха, берет на себя все риски, связанные с увольнением главбуха.

Обращаем внимание, что главный бухгалтер как руководитель структурного подразделения (бухгалтерской службы) является должностным лицом предприятия (ч. 3 ст. 65 Хозяйственного кодекса Украины). Поэтому он может быть уволен по инициативе работодателя без объяснения причин по основанию — прекращение полномочий должностных лиц (по пункту 5 статьи 41 КЗоТ). Но при увольнении на этом основании предоставляется «парашют» — работодатель должен выплатить главбуху выходное пособие в размере не менее 6-месячного среднего заработка (ст. 44 КЗоТ).¹⁶

Передача дел при увольнении главного бухгалтера

Порядок передачи дел при смене главбуха определяется предприятием самостоятельно, если иное не предусмотрено законодательством.¹⁷

Если передача дел при смене главбуха не предусмотрена внутренними документами хозрасчетного предприятия, но увольняющийся главбух соглашается на передачу дел уполномоченному лицу предприятия, то это свидетельствует о его ответственном подходе к выполняемой работе, что может поднять его репутацию, а в дальнейшем — позволит удачно трудоустроиться, поскольку руководители предприятий часто общаются между собой, в том числе по вопросу принятия на работу того или иного главбуха.

Если главбух при увольнении передает дела уполномоченному лицу, то такая передача происходит по определенной процедуре, которая, как отмечалось выше, на хозрасчетном предприятии может быть установлена внутренним документом предприятия (например, Положением о работе бухгалтерской службы на предприятии), а для бюджетных учреждений определена Типовым положением № 59.

Необходимость передачи «бухгалтерских» дел объясняется тем, что бухгалтерский учет на предприятии должен вестись непрерывно со дня регистрации предприятия до его ликвидации (ч. 1 ст. 8 Закона № 996).

Поскольку, как отмечалось выше, вопросы организации бухгалтерского учета на предприятии относятся к компетенции его собственника или уполномоченного органа (должностного лица), а ответственность за организацию бухгалтерского учета несет уполномоченный орган (должностное лицо), осуществляющий руководство предприятием, или собственник (ч. 2, 3 ст. 8 Закона № 996), то именно руководитель предприятия как лицо, на которое возложена ответственность за организацию бухгалтерского учета на предприятии, должен быть заинтересован в надлежащей передаче дел увольняющимся главбухом. Поэтому именно руководитель предприятия принимает решение о необходимости и порядке передачи дел увольняющимся главбухом лицу, которое должно их принять.¹⁸

Руководитель предприятия должен издать приказ о приеме-передаче дел (бухгалтерской документации) в связи с увольнением главбуха. Приказом может быть предусмотрено создание с этой целью специальной комиссии.

В приказе указываются:

1. Фамилии, имена, отчества и должности членов комиссии (увольняющийся главбух; лицо, уполномоченное руководителем на принятие дел, или сам руководитель; представитель администрации и/или другие должностные лица предприятия).

2. Способ и порядок проведения проверки ведения бухгалтерского учета на предприятии. Если, по мнению руководителя, необходимо иметь заключение аудиторской фирмы о состоянии бухгалтерского учета, финансовой и налоговой отчетности, то указывается о необходимости проведения аудиторской проверки.

3. Период, в течение которого будет осуществляться передача дел. При этом, как отмечалось выше, при увольнении по собственному желанию без уважительных причин максимальный срок между датой подачи главбухом заявления об увольнении и датой его увольнения составляет не более двух недель, а при увольнении главбуха по собственному желанию по уважительным причинам или по соглашению сторон указанный максимальный срок может быть меньше двух недель (дата увольнения согласовывается сторонами).

Проверка состояния бухгалтерского учета и отчетности может осуществляться:

— бухгалтерской службой предприятия;

— сторонними специалистами (независимый аудит);

— контрольно-ревизионным отделом вышестоящей организации.

При определении периода, подлежащего проверке, необходимо учитывать не только упомянутый выше предельный срок определения налоговых обязательств налоговыми органами, установленный пунктом 102.1 НКУ (1095 дней), но и установленные статьей 44 НКУ сроки хранения документов, влияющих на налоговые обязательства. Так, согласно пункту 44.3 статьи 44 НКУ плательщики налогов обязаны обеспечить хранение документов, определенных в пункте 44.1 этой статьи НКУ (т. е. первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством), а также документов, связанных с выполнением требований законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, не менее 1095 дней со дня представления налоговой отчетности, для составления которой используются указанные документы, а в случае ее непредставления — с предусмотренного НКУ предельного срока представления такой отчетности.

Кроме того, поскольку любое предприятие в процессе хозяйственной деятельности заключает договоры с контрагентами (поставщиками, покупателями и т. п.), осуществляя с ними расчеты, при проверке необходимо учитывать, что общая исковая давность составляет 3 года, а исковая давность в 1 год применяется, в частности, к требованиям о взыскании неустойки (штрафа, пени) (ст. 257, 258 ГКУ).

Что касается срока хранения документов, то он определяется Перечнем типовых документов, которые создаются во время деятельности государственных органов и органов местного самоуправления, других учреждений, предприятий и организаций, с указанием сроков хранения документов, утвержденным приказом Министерства юстиции Украины от 12.04.2012 г. № 578/5. Согласно пункту 4.2 «Бухгалтерский учет и отчетность» указанного Перечня большинство документов по бухгалтерскому учету (первичные документы, платежные документы, учетные регистры и т. д.) и квартальная отчетность должны храниться 3 года, при условии завершения проверки предприятия налоговыми органами, а для бюджетных учреждений — при условии завершения ревизии, проведенной органами государственного финансового контроля по общим показателям финансово-хозяйственной деятельности.

Учитывая вышеизложенное, при передаче дел целесообразно проверять документацию за период не более чем 3 года или за период с даты последней проверки.

Перечень документов, которые проверяются при передаче дел увольняющимся главбухом, такой же, как и перечень документов, проверяемых при принятии дел новым главбухом (см. выше).

На дату передачи дел, согласованную с увольняющимся главбухом, все учетные операции за прошедший период должны быть завершены. Кроме того, должны быть осуществлены все бухгалтерские записи в периоде, за который отвечает увольняющийся главбух, укомплектованы в дела первичные документы, являющиеся основанием для каждой осуществленной записи, сформирован оборотный баланс, заполнены необходимые формы отчетности.

Также должны быть заполнены все учетные книги и журналы: регистрации банковских чековых книжек, ценных бумаг, доверенностей, контрольно-кассовых аппаратов (РРО), кассовая книга и т. п.

Документы должны быть подшиты в дела согласно номенклатуре дел, разработанной на предприятии. Номенклатура дел представляет собой список заголовков (наименований) дел и журналов (книг) регистрации, которые ведутся на предприятии, с указанием сроков их хранения.

Если необходимых журналов (книг) нет, то об этом делается соответствующая запись в акте приема-передачи, а журнал (книга) заводится со дня принятия дел.

Следующим шагом должно быть принятие отчетов:

— финансовых (за каждый отчетный год и промежуточных за кварталы);

— налоговых (в зависимости от видов налогов, сборов, обязательных платежей);

— по единому социальному взносу (за периоды до 2021 года) и т. д.

Все экземпляры отчетов, составленных в бумажном виде, должны быть подписаны уполномоченными лицами и иметь отметки соответствующих контролирующих органов.

Особое внимание следует уделить изучению актов проверок и документов, которые составлялись после последней проверки контролирующими органами.

Далее необходимо принять регистры бухгалтерского учета (главную книгу, оборотно-сальдовые ведомости, журналы-ордера, другие ведомости). При этом необходимо сравнить остатки, которые учитываются на счетах учета активов, обязательств и собственного капитала, с данными, приведенными в соответствующих отчетах. Все регистры бухгалтерского учета должны быть подписаны должностными лицами, которые их составили. Если бухгалтерский учет ведется с применением соответствующих компьютерных программ, необходимо убедиться, что данные, содержащиеся в электронном виде и отраженные в бумажных документах, являются тождественными. Результаты проведенных инвентаризаций активов и обязательств должны быть оформлены в соответствии с требованиями Положения об инвентаризации активов и обязательств, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 02.09.2014 г. № 879. Реестры налогового учета (Книга учета доходов и расходов субъекта малого предпринимательства, реестры налоговых накладных, книги учета продажи и приобретения товаров, работ, услуг) должны быть надлежащим образом оформлены и подписаны уполномоченными должностными лицами. Первичные документы за текущий год должны быть сгруппированы по их видам в хронологическом порядке и закреплены за соответствующими работниками бухгалтерии. Первичные учетные и отчетные документы за прошлые отчетные годы должны храниться в архиве предприятия.

После проведения проверки и передачи дел составляется акт приема-передачи дел. Если проводился независимый аудит, то акт приема-передачи дел целесообразно оформить после проведения аудита на основании приказа руководителя о передаче дел.

Поскольку законодательством не установлена форма акта приема-передачи дел, такой акт составляется в произвольной форме.

Обязательные реквизиты акта приема-передачи дел при увольнении главбуха такие же, как и обязательные реквизиты аналогичного акта, составляемого при принятии дел новым главбухом (см. выше).

Перечень документов, которые передаются по акту увольняющимся главбухом, такой же, как и перечень документов, принимаемых по акту новым главбухом (см. выше).

Если при приеме документов особых замечаний к ним нет, акт приема-передачи дел подписывается без каких-либо оговорок. Если же в процессе приема документов было выявлено их несоответствие требованиям действующего законодательства, то об этом обязательно указывается в акте.

Как отмечалось выше, акт приема-передачи дел составляется в двух (иногда — трех) экземплярах, подписывается лицами, которые передают и принимают дела (при наличии комиссии — ее членами) и утверждается руководителем предприятия. Первый экземпляр акта остается у бухгалтера, который передает дела (увольняется), второй экземпляр хранится в бухгалтерии, третий экземпляр может предоставляться аудиторской фирме или контрольно-ревизионному отделу вышестоящей организации, если они проводили проверку состояния бухгалтерского учета и отчетности на предприятии, т. е. участвовали в передаче дел.

Обращаем внимание, что дата передачи дел по акту приема-передачи не обязательно должна совпадать с датой увольнения главбуха. Последний может передать дела за несколько дней до даты увольнения, а в период после передачи дел до дня увольнения контролировать работу своего преемника, если им является заместитель главного бухгалтера или бухгалтер предприятия. Однако в любом случае с даты передачи дел, указанной в акте приема-передачи дел, главбух уже не несет ответственность за ведение бухгалтерского учета на предприятии (за учет проводимых хозяйственных операций).

Если быть объективным, то проведение процедуры приема-передачи дел при смене главбуха выгодно всем сторонам:

— руководитель предприятия убеждается в надлежащем состоянии бухгалтерского учета на предприятии и достоверности отчетных данных на момент передачи документов, то есть в том, что предприятие придерживается норм действующего законодательства, за выполнение которых он несет ответственность;

— главбух, который увольняется, после передачи дел получает на руки один экземпляр акта приема-передачи дел, который дает ему основания в дальнейшем не беспокоиться за возможное исчезновение определенных документов или несанкционированное исправление данных в реестрах учета или отчетных документах за период его деятельности на данном предприятии;

— преемник (лицо, принимающее дела) убеждается в наличии необходимых документов, подписей на них уполномоченных должностных лиц, соответствии данных в учетных и отчетных документах, что является залогом его успешной работы на должности главбуха (успешной передачи дел новому главбуху) в дальнейшем.

После принятия дел от увольняющегося главбуха и его увольнения такие дела руководитель предприятия (заместитель главного бухгалтера, уполномоченное лицо) передает принятому на работу новому главбуху.