Компенсація працівникам витрат на проїзд у відрядженні

Статтею 121 Кодексу законів про працю України встановлено, що працівники мають право на відшкодування витрат та одержання інших компенсацій у зв’язку із службовими відрядженнями.

Працівникам, які направляються у відрядження, виплачуються: добові за час перебування у відрядженні, вартість проїзду до місця призначення і назад, витрати по найму житлового приміщення в порядку і розмірах, встановлюваних законодавством.

Нормативно-правовими актами, які визначають порядок і розміри зазначених виплат на відрядження, є:

— постанова Кабінету Міністрів України «Про суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів» від 02.02.2011 № 98 (далі — Постанова № 98);

— Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 № 59 (далі — Інструкція № 59).

Норми Постанови № 98 та Інструкції № 59 поширюються тільки на державних службовців, а також інших осіб, які направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів (далі — бюджетні установи; працівники бюджетних установ).

Якщо суб’єкт господарювання, громадська чи інша організація (юридична особа), які не мають статусу бюджетної установи, є одержувачами бюджетних коштів, то при направленні працівників у відрядження, які здійснюються за рахунок бюджетних коштів в рамках виконання заходів, передбачених бюджетною програмою, вони повинні дотримуватися норм Інструкції № 59. На підприємства, які не отримують бюджетні кошти, норми Постанови № 98 та Інструкції № 59 не поширюються.¹

Підприємства, які не є одержувачами бюджетних коштів (далі — госпрозрахункові підприємства), самостійно встановлюють порядок і норми відшкодування витрат на відрядження працівників, які направляються у відрядження. Такі підприємства можуть в колективному договорі, наприклад в розділі «Відрядження», або іншому внутрішньому (локальному) документі, наприклад, Положенні про відрядження, яке може бути додатком до колективного договору або затверджуватися окремим наказом керівника підприємства (далі — Положення про відрядження), визначити порядок направлення працівників у відрядження і виплати компенсації витрат на відрядження, в тому числі на проїзд. Положення про відрядження може бути складено на базі норм Постанови № 98 та Інструкції № 59, оскільки в цих нормативних документах врегульовано багато питань, які можуть виникнути при відрядженнях працівників, в тому числі порядок відшкодування відрядженим працівникам в певних розмірах витрат на проїзд до місця відрядження і назад, а також за місцем відрядження. Якщо Положення про відрядження на підприємстві немає, то всі аспекти службового відрядження, в тому числі порядок компенсації витрат на проїзд, визначаються госпрозрахунковими підприємствами в наказі про відрядження.

Пункт 170.9 Податкового кодексу України визначає, які суми коштів, отриманих на відрядження (в тому числі на проїзд у відрядженні) або під звіт, що не повернуті у встановлений термін, включаються до оподатковуваного доходу платника податку (працівника).

Розглянемо детально порядок відшкодування працівникам «проїзних» витрат при відрядженнях в межах України та за кордон, а також порядок оподаткування та відображення в обліку підприємства «проїзної» компенсації, що виплачується працівникам.

Компенсація витрат на проїзд у складі авансу на відрядження

Згідно з пунктом 5 Постанови № 98, пунктом 4 розділу I «Загальні положення», пунктом 11 розділу II «Порядок відрядження в межах України», пунктом 5 розділу III «Порядок відрядження за кордон» Інструкції № 59 підприємство, що відряджає працівника, забезпечує його коштами як аванс² для здійснення поточних витрат під час відрядження, які включають і витрати на оплату проїзду у відрядженні.

Оскільки законодавство не забороняє працівнику підприємства видавати кошти на відрядження частинами, то підприємство після видання наказу про відрядження спочатку може видати працівникові частину авансу для придбання проїзних квитків, а потім — перед відбуттям у відрядження — решту авансу згідно із затвердженим кошторисом витрат.³

Перш ніж виплатити працівнику аванс на відрядження, роботодавець повинен визначити його суму за окремими витратами на відрядження, що підлягають відшкодуванню і включаються до авансу. Сума витрат на проїзд працівника у відрядженні попередньо визначається при складанні завдання і кошторису витрат на відрядження. Витрати на відрядження на проїзд, які включаються до авансу (вартість проїзних квитків, постільних речей в поїздах, перевезення та зберігання багажу, бронювання транспортних квитків тощо) можна визначити точно або приблизно, відвідавши сайти перевізників пасажирів або звернувшись до їхніх довідкових служб по телефону.

Оскільки витрати на відрядження, в тому числі на проїзд, відшкодовуються працівнику лише за період відрядження, необхідно пам’ятати, що в даний час законодавством не передбачено оформлення посвідчення про відрядження при направленні працівника у відрядження, тому тривалість відрядження визначається в наказі про відрядження.

Відповідно до пункту 7 розділу I Інструкції № 59 днем вибуття у відрядження вважається день відправлення транспортного засобу (поїзда, літака, автобуса тощо) з місця постійної роботи відрядженого працівника, а днем прибуття з відрядження — день прибуття транспортного засобу до місця постійної роботи відрядженого працівника. При відправленні транспортного засобу до 24.00 включно днем вибуття у відрядження вважається поточна доба, а з 0.00 і пізніше — наступна доба. Якщо станція, пристань, аеропорт розташовані за межами населеного пункту, де працює відряджений працівник, у строк відрядження зараховується час, який потрібний для проїзду до станції, пристані, аеропорту. Аналогічно визначається день прибуття відрядженого працівника до місця постійної роботи.

Дата на транспортному квитку вибуття транспортного засобу з місця постійної роботи відрядженого працівника має збігатися з датою вибуття працівника у відрядження згідно з наказом про відрядження. Дата на транспортному квитку прибуття транспортного засобу до місця постійної роботи відрядженого працівника має збігатися з датою прибуття працівника з відрядження згідно з наказом про відрядження.

Якщо дата на транспортному квитку не збігається з датою прибуття працівника з відрядження згідно з наказом про відрядження, з дозволу керівника підприємства береться до уваги затримка у відрядженні на вихідні або святкові й неробочі дні у разі, якщо строк перебування працівника поза місцем його постійної роботи не перевищуватиме строку відрядження, передбаченого Постановою № 98. За ці дні працівникові не відшкодовуються добові витрати, витрати на найм житлового приміщення та інші витрати (крім витрат на проїзд з місця відрядження до місця постійної роботи).

Отже, у разі затримки у відрядженні на вихідні або святкові й неробочі дні з дозволу керівника підприємства (бюджетної установи) працівнику відшкодовуються витрати на проїзд з місця відрядження до місця постійної роботи.

Компенсація витрат у відрядженні на проїзд працівникам бюджетних установ

Вимоги до проїзду до місця відрядження і назад, а також особливості відшкодування витрат на проїзд при відрядженнях в межах України та за кордон для працівників бюджетних установ встановлено пунктами 7, 9 Постанови № 98, пунктами 6, 7 розділу ІІ та пунктами 7, 9 розділу III Інструкції № 59.

Відповідно до підпункту 1 пункту 7 Постанови № 98, пункту 6 розділу II та підпункту «а» пункту 7 розділу III Інструкції № 59 працівникам бюджетних установ за наявності підтвердних документів відшкодовуються витрати на проїзд (у тому числі на перевезення багажу, бронювання транспортних квитків, оплату аеропортових зборів, користування постільними речами в поїздах) до місця відрядження і назад, а також за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті).

Згідно з пунктом 6 розділу II та пунктом 9 розділу IІI Інструкції № 59 витрати на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) до місця відрядження і назад відшкодовуються в розмірі вартості проїзду повітряним, залізничним, водним і автомобільним транспортом загального користування (крім таксі) з урахуванням усіх витрат, пов’язаних із придбанням проїзних квитків і користуванням постільними речами в поїздах, та страхових платежів на транспорті.

При відрядженнях в межах України працівникові відшкодовуються витрати на проїзд транспортом загального користування (крім таксі) до станції (вокзалу), пристані, аеропорту, якщо вони розташовані за межами населеного пункту, де постійно працює відряджений працівник, або до місцеперебування у відрядженні. За наявності декількох видів транспорту, що зв’язує місце постійної роботи з місцем відрядження, адміністрація підприємства може запропонувати відрядженому працівникові вид транспорту, яким йому слід користуватися. У разі відсутності такої пропозиції працівник самостійно вирішує питання про вибір виду транспорту. Відрядженому працівникові відшкодовуються також витрати на проїзд міським транспортом загального користування (крім таксі) відповідно до маршруту, погодженого керівником, та на орендованому транспорті за місцем відрядження згідно з підтвердними документами (п. 6 р. II Інструкції № 59).

На думку Мінфіну, викладену в листі від 17.08.2005 № 31-03173-07-18/17365, маршрут користування міським транспортом під час відрядження затверджує керівник підприємства наказом під час направлення працівника у відрядження (якщо такий маршрут заздалегідь відомий) або після повернення працівника з відрядження та подання авансового звіту з підтверджуючими документами.

Що стосується відшкодування витрат працівника на проїзд у маршрутному таксі та таксі, то Мінфін в листі від 15.10.2003 № 31-03173-07-29/3801 і ДПАУ в листі від 12.07.2006 № 13098/7/15-0317 з посиланням на норми Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 № 2344-III роз’яснили, що, оскільки перевезення пасажирів у режимі маршрутного таксі — це перевезення пасажирів на міському чи приміському автобусному маршруті загального користування за розкладом руху, то витрати на проїзд до місця відрядження і назад, а також за місцем відрядження на маршрутному таксі (автобусними маршрутами загального користування) відшкодовуються в розмірі вартості такого проїзду на підставі підтвердних документів. Перевезення на таксі — це перевезення пасажирів та їхнього багажу в індивідуальному порядку на пристосованих до таких перевезень легкових автомобілях, обладнаних таксометром, згідно із показниками якого здійснюється плата за проїзд. Тобто відрядженому працівникові за наявності підтвердних документів (транспортного квитка) відшкодовуються витрати на проїзд маршрутним таксі як автобусним транспортом загального користування. Таксі не є одним з видів автобусних маршрутів загального користування, тому витрати на проїзд на таксі у відрядженні бюджетними установами не відшкодовуються (можуть бути відшкодовані лише з дозволу керівника підприємства).

При відрядженнях за кордон працівникові відшкодовуються витрати на проїзд до вокзалу, аеропорту або пристані і з вокзалу, аеропорту або пристані (якщо ці пункти розташовані за межами міста) в місцях відправлення, призначення та пересадки, а також витрати на проїзд за місцем відрядження транспортом загального користування (рейсові автобуси, метро, тролейбуси, трамваї тощо, крім таксі) за умови, що працівникові не надавалися безкоштовно засоби пересування. У разі потреби пересування по території держави відрядження керівник підприємства може визначити відрядженому працівникові вид транспорту, яким він може користуватися (якщо така пропозиція не надходить, працівник самостійно вирішує питання про вибір виду транспорту). Витрати за користування таксі або оренду автотранспорту можуть бути відшкодовані лише з дозволу керівника підприємства згідно з підтвердними документами (п. 9 р. IІI Інструкції № 59).

У разі відрядження за кордон на службовому автомобілі витрати на пально-мастильні матеріали відшкодовуються з урахуванням встановлених норм за 1 кілометр пробігу відповідно до затвердженого маршруту, що має бути визначено у наказі (розпорядженні) керівника підприємства. Відшкодовуються також інші витрати, пов’язані з технічним обслуговуванням, стоянкою та паркуванням службового автомобіля, збори за проїзд ґрунтовими, шосейними дорогами та водними переправами (п. 10 Постанови № 98, п. 12 р. IІI Інструкції № 59).

Пунктом 9 Постанови № 98, пунктом 6 розділу II та пунктом 9 розділу IІI Інструкції № 59 встановлено, що при відрядженнях в межах України та за кордон працівнику відшкодовуються з дозволу керівника згідно з підтвердними документами та не є надміру витраченими коштами витрати на:

— проїзд відрядженого працівника у м’якому вагоні, суднами морського та річкового транспорту, повітряним транспортом за квитками 1 класу та бізнес-класу;

— перевезення багажу понад вагу, вартість перевезення якої входить до вартості квитка того виду транспорту, яким користується відряджений працівник.

Керівники бюджетних установ особисто вирішують питання щодо відшкодування своїх витрат на проїзд у м’якому вагоні, суднами морського та річкового транспорту, повітряним транспортом за квитками 1 класу та бізнес-класу, а також витрат на перевезення багажу понад вагу, вартість перевезення якої включена до вартості квитка. Дозволи міністрам та керівникам інших центральних органів виконавчої влади на відшкодування зазначених витрат надаються Першим віце-прем’єр-міністром, а також віце-прем’єр-міністрами згідно з розподілом функціональних повноважень (п. 7 р. ІI, п. 9, 14 р. IІI Інструкції № 59).

При відрядженнях за кордон витрати працівників на проїзд залізницями в державах Азії та Африки відшкодовуються за тарифами 1 класу (п. 9 р. IІI Інструкції № 59).

Відрядженому працівникові понад установлені суми компенсації витрат у зв’язку з відрядженням згідно з підтвердними документами відшкодовуються також витрати на сплату податку на додану вартість (далі — ПДВ) у вартості придбаних проїзних документів, а при відрядженнях в межах України — ще і у вартості користування в поїздах постільними речами (п. 8 р. ІI, п. 10 р. ІІІ Інструкції № 59).⁴

При здійсненні витрат на території України підтверджуючими документами, що засвідчують вартість понесених у зв’язку з відрядженням витрат, є розрахункові документи відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.95 № 265/95-ВР (далі — Закон про РРО), а також документи, визначені Податковим кодексом України (далі — ПКУ) та Інструкцією № 59. У разі відрядження за кордон підтвердні документи, що засвідчують вартість понесених за кордоном у зв’язку з таким відрядженням витрат, оформлюються згідно із законодавством відповідної держави (п. 14 р. І Інструкції № 59).

Нагадаємо, що згідно з пунктом 4 статті 9 Закону про РРО реєстратори розрахункових операцій (далі — РРО) та/або програмні РРО не застосовуються при продажу проїзних і перевізних документів на залізничному (крім приміського) та авіаційному транспорті з оформленням розрахункових і звітних документів та на автомобільному транспорті з видачею талонів, квитанцій, квитків з нанесеними друкарським способом серією, номером, номінальною вартістю.

У разі якщо під час відряджень відряджений працівник застосував платіжну картку чи її реквізити, вартість витрат засвідчується документом (випискою банку-емітента платіжної картки та/або відомостями з рахунку) в електронній або паперовій формі, що містить визначену законом інформацію про виконані платіжні операції. Підтвердні документи можуть бути у паперовій та/або електронній формі. Електронний документ, пред’явлений у візуальній формі відображення на папері, складений з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг, вважається підтвердним документом (п. 14 р. І Інструкції № 59).

Згідно з пунктом 12 розділу ІI та пунктами 7, 11 розділу IІI Інструкції № 59 витрати на відрядження відшкодовуються лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат, а саме: транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів або документів, що підтверджують здійснення платіжної операції з їх придбання у готівковій чи безготівковій формі за всіма видами транспорту, в тому числі на чартерні рейси.

У разі використання електронного авіаквитка підставою для відшкодування витрат на його придбання є такий пакет документів:

— розрахунковий документ або документ, що підтверджує здійснення платіжної операції у готівковій чи безготівковій формі (платіжна інструкція, касовий чек, розрахункова квитанція, виписка банку-емітента платіжної картки, квитанція до прибуткового касового ордера);

— роздрук на папері частини електронного авіаквитка з вказаним маршрутом (маршрут/квитанція);

— відривна частина посадкових талонів пасажира або роздрукований на паперовому носії електронний посадковий талон, отриманий у разі онлайн-реєстрації на авіарейс.⁵

Відповідно до пункту 6 розділу I Правил повітряних перевезень та обслуговування пасажирів і багажу, затверджених наказом Державної авіаційної служби України від 26.11.2018 № 1239 (далі — Правила № 1239) посадковий талон (boarding pass) — документ (паперовий або мобільний), який підтверджує право пасажира на посадку до повітряного судна, що надається на підставі реєстрації пасажира на рейс. Мобільний посадковий талон (Mobile Boarding Pass) — адаптований для відображення на екрані електронного пристрою посадковий талон, який містить, окрім особистих даних, інформацію про рейс та спеціальний штрих-код для зчитування сканером в аеропорту. Повідомлення на електронну пошту або SMS-повідомлення не є мобільним посадковим талоном.

Згідно з пунктом 7 розділу IX «Реєстрація пасажирів та оформлення багажу» Правил № 1239 під час реєстрації пасажиру надається посадковий талон, в якому зазначаються прізвище та ім’я пасажира, код ІАТА або код ІСАО авіаперевізника, номер рейсу, дата і час відправлення, час початку та закінчення посадки на борт повітряного судна, номер виходу на посадку і номер посадкового місця на борту повітряного судна (за наявності), інша інформація відповідно до правил авіаперевізника.

Відповідно до пункту 12 розділу ІI та пункту 11 розділу IІI Інструкції № 59 у разі втрати, знищення або зіпсуття відривної частини посадкового талона пасажира відрядженому працівникові з дозволу керівника (або особи, з яким відрядження було погоджено) можуть бути відшкодовані витрати на придбання електронного авіаквитка за умови надання довідки авіаперевізника, якою засвідчено стан замовлення та статус електронного квитка, придбаного для окремого пасажира, факт використання електронного квитка повністю за визначеним маршрутом.

У разі коли електронний авіаквиток є частково використаним, до звіту також додається лист (акт, довідка) про повернення авіаквитка, складений компанією-продавцем, у якому зазначаються прізвище та ініціали відрядженого працівника, вартість здійсненого перельоту, сума повернутих коштів, комісійні та/або інші збори, пов’язані з поверненням частково використаного квитка. Якщо авіаквиток, оформлений на паперовому бланку, є нероздільним і частково використаним, то до звіту, крім листа (акта, довідки) про повернення авіаквитка, складеного компанією-продавцем, додається також копія авіаквитка, завірена головним бухгалтером підприємства або уповноваженою на це особою.

У разі використання електронного проїзного/перевізного документа на поїзд підставою для відшкодування витрат на його придбання є роздрукований на паперовому носії посадочний документ; у разі перевезення багажу — роздрукований на паперовому носії перевізний документ; у разі окремого замовлення послуги (зокрема, послуги з користування комплектом постільних речей, резервування місць) — роздрукований на паперовому носії документ на послуги. У разі повернення електронного проїзного/перевізного документа на поїзд до звіту додається роздрукований на паперовому носії документ на повернення. Інформацію про наявність і статус електронного проїзного документа можна перевірити на офіційному веб-сайті Державної адміністрації залізничного транспорту України (веб-сайт «Укрзалізниці»).

Механізм обліку розрахункових операцій при здійсненні продажу проїзних і перевізних документів на залізничному транспорті, а також вимоги до форм бланків проїзних і перевізних документів на залізничному транспорті визначені Порядком оформлення розрахункових і звітних документів при здійсненні продажу проїзних і перевізних документів на залізничному транспорті, затвердженим спільним наказом Міністерства інфраструктури України та Міністерства доходів і зборів України від 30.05.2013 № 331/137 (далі — Порядок № 331/137).

Згідно з пунктом 1.4 Порядку № 331/137:

посадочний документ — це візуальна форма електронного проїзного документа або його частини на паперовому або електронному носії інформації (мобільний телефон, смартфон, планшет, компактний персональний комп’ютер, чип-карта тощо), що містить унікальний код та унікальний номер електронного проїзного документа, інформація з якого зчитується відповідним пристроєм або заноситься до відповідної відомості за встановленою формою.

проїзний документ — це розрахунковий документ установленої форми, оформлений на відповідному бланку проїзного документа чи сформований в електронному вигляді відповідно до вимог Порядку № 331/137 та чинного законодавства, що засвідчує укладення договору між залізницею і пасажиром на проїзд й видається пасажиру після оплати ним вартості цієї послуги.

перевізний документ — це розрахунковий документ установленої форми, оформлений на відповідному бланку перевізного документа чи сформований в електронному вигляді відповідно до вимог Порядку № 331/137 та чинного законодавства, що засвідчує укладення договору між залізницею і пасажиром (вантажовласником) на перевезення вантажу, вантажобагажу, багажу й видається пасажиру (відправнику, одержувачу багажу, вантажобагажу, вантажу) після оплати ним вартості цієї послуги.

Пунктом 5.6 Порядку № 331/137 встановлено, що посадочний документ, перевізний документ, документ на повернення та документ на послуги, роздруковані на паперовому носії, є розрахунковими документами (транспортними квитками).⁶

Залежно від форми оплати працівником за електронний квиток розрахунковим документом є, зокрема, при оплаті за допомогою банківської платіжної картки (корпоративної або особистої платіжної картки працівника) квитанція платіжного термінала про оплату вартості квитків із застосуванням платіжної картки або виписка з відповідного рахунку, засвідчена підписом і печаткою (за наявності) банківської установи.⁷

Згідно з пунктом 12 розділу ІI та пунктом 11 розділу IІI Інструкції № 59 у разі здійснення Інтернет-замовлення проїзних документів на автобусні пасажирські перевезення підставою для відшкодування витрат на придбання електронного квитка є роздрукований на паперовому носії проїзний документ.

У разі повернення проїзного документа на автобусні пасажирські перевезення до звіту додаються роздруковані на паперовому носії документи на повернення або лист (акт, довідка) про повернення проїзного документа, складений компанією-продавцем, у якому зазначаються сума повернутих коштів, комісійні та/або інші збори, пов’язані з його поверненням.

Витрати, понесені у зв’язку з поверненням відрядженим працівником квитка на поїзд, літак або інший транспортний засіб, можуть бути відшкодовані з дозволу керівника підприємства лише за наявності поважних причин (рішення про відміну відрядження, відкликання з відрядження тощо), за наявності документа, що засвідчує вартість цих витрат.

За наявності непередбачуваних до відрядження обставин (рішення про відміну відрядження, відкликання з відрядження, відміна авіарейсу, вимушена зміна маршруту поїздки тощо) та неможливості з не залежних від відрядженого працівника причин повернути квиток на літак або інший транспортний засіб витрати, понесені працівником на оплату вартості квитка, можуть бути відшкодовані за рішенням керівника (на підставі підтверджених відомостей та за наявності підтвердних документів). Керівники підприємств особисто вирішують питання відшкодування своїх витрат, понесених на оплату вартості такого квитка, за наявності підтвердних документів та підтверджених відомостей.

Транспортні витрати, понесені у зв’язку з відрядженням, що не підтверджені відповідними документами, працівникові не відшкодовуються.

Керівник підприємства може встановлювати додаткові обмеження щодо сум та цілей використання коштів, наданих працівникові для компенсації транспортних витрат на відрядження (у тому числі на оплату вартості послуг із здійснення Інтернет-замовлення та придбання електронних проїзних документів на транспортні засоби). Такі обмеження запроваджуються наказом про відрядження, виданим керівником підприємства (п. 5 р. I Інструкції № 59).

Витрати на проїзд за час перебування у відрядженні відшкодовуються також супроводжуючому (не більше ніж одному) відрядженого працівника у разі, якщо він має інвалідність I групи внаслідок порушення опорно-рухового апарату та зору (п. 7 Постанови № 98, п. 13 р. ІІ, п. 7 р. ІІI Інструкції № 59).

Звертаємо увагу на такий нюанс: якщо до вартості проїзних документів включається вартість харчування, то остання не є витратами на проїзд у відрядженні, а оплачується відрядженим працівникам за рахунок добових витрат (п. 5 р. ІІ, пп. «д» пп. 16.2 р. ІІІ Інструкції № 59, п. 2 Постанови № 98). Якщо при відрядженні у межах України вартість харчування включається до проїзних документів без визначення конкретної суми, добові витрати відшкодовуються в розмірах, що визначаються у відсотках сум добових витрат для України згідно з додатком 1 до Постанови № 98: 80% — при одноразовому, 55% — дворазовому, 35% — триразовому харчуванні (п. 5 р. ІІ Інструкції № 59).⁸

Компенсація витрат у відрядженні на проїзд працівникам госпрозрахункових підприємств

Більшість вищевикладених норм Постанови № 98 та Інструкції № 59 щодо відшкодування транспортних витрат відрядженим працівникам госпрозрахункові підприємства можуть застосовувати, якщо їх буде відображено в Положенні про відрядження.

В ньому бажано встановити, що транспортні витрати, понесені працівниками у зв’язку з відрядженнями, відшкодовуються їм лише за наявності документів, що підтверджують такі витрати. Це можуть бути оригінали підтвердних документів в паперовій формі, а якщо відряджений працівник застосував платіжну картку чи її реквізити, вартість витрат засвідчується документом (випискою банку-емітента платіжної картки та/або відомостями з рахунку) в електронній або паперовій формі, що містить інформацію про виконані платіжні операції. Електронний документ, пред’явлений у візуальній формі відображення на папері, складений з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг, вважається підтвердним документом. Наявність зазначених підтвердних документів дозволить підприємству включити витрати на відрядження працівника до витрат в бухгалтерському (податковому) обліку та уникнути оподаткування відшкодованих працівнику сум податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) та військовим збором (далі — ВЗ).

Госпрозрахункові підприємства в Положенні про відрядження можуть передбачити компенсацію працівникам тих витрат, які не компенсуються працівникам бюджетних установ при їх перебуванні у відрядженнях, наприклад, витрати працівника на проїзд на таксі, за користування послугами платного залу очікування (кімнати відпочинку) авто- або залізничного вокзалу⁹, витрати, понесені працівником на оплату користування послугами камери схову. Працівникам бюджетних установ компенсуються лише витрати, підтверджені багажними квитанціями, а квитанції камери схову не є багажними квитанціями (лист Мінфіну від 17.08.2005 № 31-03173-07-18/17365).

З метою компенсації витрат на придбання проїзних документів прізвище та ім’я працівника, зазначені в проїзному квитку, мають збігатися з прізвищем та ім’ям направленого у відрядження працівника згідно з наказом про відрядження, тобто працівник при отриманні проїзного документа повинен перевірити правильність зазначених у ньому відомостей, у тому числі свої прізвище та ім’я, інакше підприємство не матиме підстав для компенсації йому витрат на придбання проїзного квитка.¹⁰

Розрахунок з працівником за витратами на проїзд після повернення з відрядження

Підприємство, що відряджає працівника, зобов’язане ознайомити його з кошторисом витрат (або з довідкою-розрахунком на виданий/перерахований на відповідний рахунок аванс, складеною за довільною формою), а також з вимогами нормативно-правових актів стосовно звітування про використання коштів, виданих на відрядження (п. 6 р. I Інструкції № 59).

Згідно з пунктом 5 Постанови № 98, пунктом 11 розділу ІІ, пунктом 17 розділу ІІІ Інструкції № 59 працівник бюджетної установи до закінчення п’ятого банківського дня, що настає за днем прибуття до місця постійної роботи, зобов’язаний подати Звіт про використання коштів/електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт (далі — авансовий звіт), форма якого затверджена наказом Мінфіну від 28.09.2015 № 841, у редакції наказу Мінфіну від 09.05.2023 № 239 (далі — Наказ № 841). У зазначений строк також повертається сума надміру витрачених коштів (залишок коштів понад суму, витрачену згідно з авансовим звітом) на відповідний рахунок підприємства або до каси підприємства (у разі відряджень за кордон кошти повертаються у грошових одиницях, у яких було надано аванс).

Якщо відряджений працівник бюджетної установи отримав аванс на відрядження готівкою, він подає авансовий звіт і повертає суму надміру витрачених коштів до закінчення третього банківського дня, що настає за днем прибуття до місця постійної роботи.

Якщо під час відрядження працівник бюджетної установи застосував платіжні картки для проведення розрахунків у безготівковій формі, керівник бюджетної установи за наявності поважних причин може продовжити строк подання авансового звіту до 20 банківських днів (до з’ясування питання в разі виявлення розбіжностей між відповідними звітними документами).

Разом з авансовим звітом працівником подаються підтвердні документи, що засвідчують вартість понесених у зв’язку з відрядженням витрат (у тому числі вартість транспортних витрат) із зазначенням форми їх оплати (готівкою, чеком, платіжною карткою, безготівковим перерахунком).

Якщо фактична вартість витрат на проїзд у відрядженні, яка підтверджена документально і зазначена в авансовому звіті, більше суми, виданої на проїзд у складі авансу, тобто коли для остаточного розрахунку за відрядження працівнику необхідно виплатити додаткові кошти (доплатити різницю), виплата (перерахування) зазначених коштів має здійснюватися до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту.

Якщо для остаточного розрахунку за відрядження за кордон працівнику необхідно виплатити (перерахувати) додаткові кошти, виплата здійснюється в національній валюті України за офіційним обмінним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком України на день затвердження керівником авансового звіту. Виплата (перерахування) зазначених коштів має здійснюватися до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту (п. 19 р. ІІІ Інструкції № 59).

Таким чином, Інструкція № 59 чітко визначає строк (3 банківських дня після затвердження авансового звіту), протягом якого бюджетна установа повинна компенсувати (виплатити) працівнику витрачені ним власні кошти на проїзд у відрядженні.

Що стосується необхідності та строків подання авансового звіту працівниками госпрозрахункових підприємств, то для уникнення оподаткування вони в цих питаннях мають керуватися нормами підпунктів 170.9.3, 170.9.4 ПКУ та Порядку складання Звіту про використання коштів/електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт, затвердженого Наказом № 841, у редакції наказу Мінфіну від 09.05.2023 № 239.

Так, авансовий звіт і документи, що підтверджують суми фактичних витрат на відрядження, подаються та суми надміру витрачених коштів повертаються платником податку (працівником) до закінчення місяця, наступного за місяцем, у якому платник податку (працівник) завершує відрядження.

У разі якщо під час відрядження платник податку (працівник) застосував для проведення розрахунків платіжний інструмент, включаючи корпоративний (бізнесовий) або особистий платіжний інструмент, чи його реквізити та списання коштів/електронних грошей за понесеними витратами здійснюється надавачем платіжних послуг пізніше дати, коли платник податку завершує таке відрядження, вищезазначений строк продовжується на один календарний місяць.

Якщо під час відрядження платник податку (працівник) застосував платіжні інструменти, включаючи корпоративні (бізнесові) або особисті платіжні інструменти, чи їх реквізити, для проведення розрахунків у безготівковій формі та/або для отримання готівки в межах суми добових витрат та за відсутності оподатковуваного доходу, авансовий звіт не складається і не подається.

Таким чином, авансовий звіт у паперовій або електронній формі подається відрядженим працівником лише у випадках, якщо:

а) у такого працівника за наслідками витрат у відрядженні є оподатковуваний дохід, визначений відповідно до підпункту 170.9.1 ПКУ, з метою розрахунку сум ПДФО та ВЗ;

б) такий працівник використав отриману готівку (включаючи отриману із застосуванням платіжних інструментів) понад суму добових витрат.

Якщо для остаточного розрахунку за відрядження працівнику необхідно виплатити додаткові кошти, то госпрозрахункові підприємства самостійно (в колективному договорі, Положенні про відрядження, іншому локальному документі) встановлюють граничний термін виплати коштів у вигляді компенсації працівнику витрачених ним власних коштів на проїзд у відрядженні.

Облік та оподаткування компенсації витрат на проїзд у відрядженні

Розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПКУ не містить різниць за витратами на відрядження (у т. ч. на проїзд), тому усі витрати на відрядження, що включаються до витрат у бухгалтерському обліку, автоматично включаються і до «податкових» витрат (пп. 134.1.1 ПКУ).

Згідно з пунктами 15.1, 18, 19, 26 НП(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.99 № 318, витрати на оплату відряджень включаються до витрат за категоріями працівників. Жодних обмежень по включенню до витрат в бухгалтерському обліку витрат на відрядження, в тому числі на проїзд, НП(С)БО 16 не містить, тому головна умова — такі витрати повинні бути підтверджені документально і пов’язані з господарською діяльністю підприємства.

Що стосується сплати ПДФО і ВЗ, то відповідно до підпункту 165.1.11 ПКУ не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку (працівника) кошти, отримані таким платником податку (працівником) на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 ПКУ.

Відповідно до підпункту 170.9.1 пункту 170.9 ПКУ не є доходом платника податку –фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємства, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті).

Зазначені витрати не є об’єктом оподаткування ПДФО і ВЗ лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат. До підтвердних документів належать, зокрема: транспортні квитки або транспортні рахунки та багажні квитанції (у тому числі електронні квитки); документи (виписки та/або відомості з рахунку), що містять інформацію про виконані платіжні операції за рахунком, до якого емітовані платіжні інструменти; документи, що підтверджують виконання операції з використанням платіжних інструментів; інші документи, що засвідчують вартість витрат.

Будь-які витрати на відрядження не включаються до оподатковуваного доходу платника податку за наявності документів, що підтверджують зв’язок такого відрядження з господарською діяльністю роботодавця/сторони, що відряджає.

Отже, дохід працівника у вигляді відшкодування витрат на проїзд у відрядженні, підтверджених документально, не обкладається ПДФО і ВЗ на підставі положень підпункту 165.1.11 і пункту 170.9 ПКУ.¹¹

У Податковому розрахунку не оподатковуваний ПДФО і ВЗ дохід у вигляді компенсації (в тому числі у складі авансу) витрат на проїзд у відрядженні, виплачений працівнику, не відображається.

Якщо працівник після повернення з відрядження не надасть документи, що підтверджують витрати на проїзд у такому відрядженні, то суми, виплачені йому у складі авансу для компенсації витрат на проїзд, підлягають оподаткуванню ПДФО і ВЗ на підставі підпункту 164.2.11 ПКУ. При цьому база оподаткування ПДФО збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ).

У розділі I додатка 4ДФ до Податкового розрахунку такий оподатковуваний дохід працівника, збільшений на «натуральний» коефіцієнт, відображається за ознакою доходу «118».

Оподатковуваний дохід, ПДФО і ВЗ нараховуються в день затвердження авансового звіту. ПДФО і ВЗ з такого негрошового доходу сплачуються не пізніше 3 банківських днів з дня, що настає за днем нарахування оподатковуваного доходу (пп. 168.1.4 ПКУ).

Як зазначалося вище, якщо працівник затримався у відрядженні на вихідні дні, при цьому дата прибуття з відрядження, зазначена в проїзному документі, не збігається з останнім днем відрядження, зазначеним у наказі про відрядження, то вартість такого проїзного документа, відшкодована працівнику з дозволу керівника підприємства (абз. третій, четвертий п. 7 р. I Інструкції № 59), не є оподатковуваним доходом і в Податковому розрахунку не відображається.¹²

Якщо працівник госпрозрахункового підприємства згідно з датами на проїзних документах виїхав до місця відрядження раніше першого дня відрядження, зазначеного в наказі про відрядження, або повернувся з місця відрядження до місця постійної роботи пізніше останнього дня відрядження, зазначеного в наказі про відрядження, якщо це було погоджено з роботодавцем і останній на підставі доповідної записки працівника, поданій ним після повернення з відрядження, видав наказ про зміну строків відрядження, то компенсація працівнику витрат на проїзд не вважається додатковим благом і не оподатковується ПДФО і ВЗ.¹³

Якщо бюджетна установа за рішенням керівника відшкодувала працівнику витрати на проїзд на таксі у відрядженні в межах України, то оскільки ці витрати не підлягають обов’язковому відшкодуванню бюджетними установами, сума таких відшкодованих витрат є додатковим благом працівника, що оподатковується ПДФО і ВЗ на підставі підпункту «г» пп. 164.2.17 ПКУ, з відображенням в розділі I додатка 4ДФ до Податкового розрахунку за ознакою доходу «126».¹⁴ Якщо у госпрозрахункового підприємства компенсація витрат на проїзд на таксі у відрядженні передбачена внутрішнім документом (Положенням про відрядження), то сума такої компенсації не обкладається ПДФО і ВЗ.¹⁵

Якщо працівник при прямуванні до місця відрядження (назад) викупив двомісне купе вагона «СВ» (їхав в ньому один), при цьому проїзд оформлявся одним (загальним на два місця) проїзним документом, то компенсація такого проїзду не обкладається ПДФО і ВЗ.¹⁶

Якщо працівнику відразу після відрядження було надано відпустку, яку він проводив за місцем відрядження або в іншому місці, то компенсація оплати проїзду з місця відпочинку (відпустки) до місця постійної роботи обкладається ПДФО і ВЗ як додаткове благо (пп. «г» пп. 164.2.17 ПКУ).¹⁷

Витрати на відрядження, зокрема вартість проїзду, не є базою нарахування єдиного соціального внеску, оскільки такі витрати не включаються до фонду оплати праці (п. 3.15 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 № 5) та вказані в пункті 6 розділу І Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.12.2010 № 1170.¹⁸