Разъяснение Государственной фискальной службы Украины «Уплата единого социального взноса при выплате доходов работникам»
ГОСУДАРСТВЕННАЯ ФИСКАЛЬНАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ
РАЗЪЯСНЕНИЕ
(Подкатегория 301.04.01 Общедоступного информационно-справочного ресурса)
Уплата единого социального взноса при выплате доходов работникам
Об уплате единого социального взноса при выплате доходов работникам
меньше размера минимальной заработной платы
Вопрос:
Каким образом работодатель рассчитывает ЕВ, если наемный работник работает неполный рабочий день и получает заработную плату меньше минимальной?
Ответ:
Абзацем вторым части пятой ст. 8 Закона Украины от 8 июля 2010 года № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» (далее — Закон № 2464) определено, что в случае, если база начисления единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхования (далее — ЕВ) не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, сумма ЕВ рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки ЕВ.
При начислении заработной платы (доходов) физическим лицам из источников не по основному месту работы ставка ЕВ, установленная частью пятой ст. 8 Закона № 2464, применяется к определенной базе начисления независимо от ее размера (абзац третий части пятой ст. 8 Закона № 2464).
Порядок выплаты заработной платы регулирует Закон Украины от 24 марта 1995 года № 108/95-ВР «Об оплате труда» с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 108).
Так, ст. 3 Закона № 108 определено, что минимальная заработная плата — это установленный законом минимальный размер оплаты труда за выполненную работником месячную (часовую) норму труда. Минимальная заработная плата устанавливается одновременно в месячном и почасовом размерах.
Размер заработной платы работника за полностью выполненную месячную (часовую) норму труда не может быть ниже размера минимальной заработной платы (ст. 3 прим. 1 Закона № 108).
То есть, если работник отработал полный месяц, работодатель обязан начислить заработную плату не ниже минимальной.
В соответствии со ст. 56 Кодекса законов о труде Украины по соглашению между работником и собственником или уполномоченным им органом может устанавливаться как при принятии на работу, так и впоследствии неполный рабочий день или неполная рабочая неделя.
Оплата труда в этих случаях осуществляется пропорционально отработанному времени или в зависимости от выработки.
Таким образом, работодатель имеет право начислить работнику, который работает неполный рабочий день, заработную плату ниже минимальной, но при условии, что сумма начисленной заработной платы должна быть не менее чем часть от минимальной заработной платы, приходящейся на фактически отработанное время.
Однако работодатель рассчитывает сумму ЕВ как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который начисляется заработная плата (доход), и ставки ЕВ независимо от того, что работник работал неполный рабочий день.
При начислении заработной платы (доходов) физическим лицам из источников не по основному месту работы ставка ЕВ применяется к определенной базе начисления независимо от ее размера.
Вопрос:
Каким образом начисляется ЕВ, если работник в течение календарного месяца работал как по основному месту работы, так и по совместительству и получил общую сумму дохода меньше размера минимальной заработной платы?
Ответ:
Согласно п. 1 части первой ст. 4 Закона № 2464 плательщиками ЕВ являются работодатели: предприятия, учреждения и организации, другие юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Украины, независимо от формы собственности, вида деятельности и хозяйствования, использующие труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, или по гражданско-правовым договорам.
Пунктом 1 части первой ст. 7 Закона № 2464 определено, что базой начисления ЕВ для работодателей является сумма начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы по видам выплат, которые включают основную и дополнительную заработную плату, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые в соответствии с Законом Украины от 24 марта 1995 года № 108/95-ВР «Об оплате труда» (далее — Закон № 108), и сумма вознаграждения физическим лицам за выполнение работ (предоставление услуг) по гражданско-правовым договорам.
Заработная плата — это вознаграждение, исчисленное, как правило, в денежном выражении, которое по трудовому договору работодатель выплачивает работнику за выполненную им работу (ст. 1 Закона № 108).
Основное место работы — место работы, где работник работает на основании заключенного трудового договора, где находится (оформлена) его трудовая книжка, в которую вносится соответствующая запись о работе (п. 12 части первой ст. 1 Закона № 2464).
Исчисление ЕВ осуществляется на основании бухгалтерских и других документов, в соответствии с которыми проводится начисление (исчисление) или которые подтверждают начисление (исчисление) выплат (дохода), на которые в соответствии с Законом № 2464 начисляется ЕВ (часть вторая ст. 9 Закона № 2464).
ЕВ для плательщиков, указанных в ст. 4 Закона № 2464, устанавливается в размере 22 проц. к определенной ст. 7 Закона № 2464 базе начисления ЕВ.
В случае если база начисления ЕВ не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, сумма ЕВ рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки ЕВ.
При начислении заработной платы (доходов) физическим лицам из источников не по основному месту работы ставка ЕВ, установленная этой частью, применяется к определенной базе начисления независимо от ее размера.
Следовательно, если работник в течение календарного месяца работал на одном предприятии как по основному месту работы, так и по совместительству и получил общую сумму дохода меньше размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, сумма ЕВ рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки ЕВ.
Если работник работал на разных предприятиях, при этом по основному месту работы получил сумму дохода меньше размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, сумма ЕВ рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки ЕВ. Начисление ЕВ на доход, полученный не по основному месту работы, осуществляется в соответствии с требованиями абзаца третьего части пятой ст. 8 Закона № 2464 независимо от его размера.
Вопрос:
Каким образом определяется база для начисления ЕВ наемному работнику, который после выхода из отпуска отработал неполный календарный месяц и получил заработную плату в размере меньше минимальной?
Ответ:
В соответствии со ст. 2 Закона Украины от 15 ноября 1996 года № 504/96-ВР «Об отпусках» с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 504) граждане Украины, которые состоят в трудовых отношениях с предприятиями, учреждениями, организациями независимо от форм собственности, вида деятельности и отраслевой принадлежности, а также работают по трудовому договору у физического лица, имеют право на отпуск.
Статьей 4 Закона № 504 предусмотрены следующие виды отпусков: ежегодные, дополнительный отпуск в связи с обучением, творческий отпуск, социальные отпуска (в связи с беременностью и родами, по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста, в связи с усыновлением ребенка, дополнительный отпуск работникам, имеющим детей или совершеннолетнего ребенка с инвалидностью с детства подгруппы А I группы), отпуска без сохранения заработной платы.
Согласно части пятой ст. 8 Закона № 2464 ЕВ для плательщиков, указанных в ст. 4 Закона № 2464, устанавливается в размере 22 проц. к определенной ст. 7 Закона № 2464 базе начисления ЕВ. В случае, если база начисления ЕВ не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, сумма ЕВ рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, и ставки ЕВ.
Согласно п. 9 разд. ІІІ Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 20.04.2015 г. № 449 с изменениями и дополнениями (далее — Инструкция № 449), условием применения указанной нормы является пребывание наемного работника в трудовых отношениях полный календарный месяц или отработки всех рабочих дней отчетного месяца, предусмотренных правилами внутреннего трудового распорядка и графиками сменности в соответствии с законодательством.
Суммы оплаты отпуска относятся к тому месяцу, за который они начислены. Если после выхода из отпуска общая сумма начисленной заработной платы и оплаты части отпуска, приходящейся на текущий месяц, не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который начисляется заработная плата (доход), сумма ЕВ за этот месяц рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, и ставки ЕВ.
Таким образом, наемным работникам по основному месту работы, которые после выхода из любого отпуска, определенного ст. 4 Закона № 504, кроме отпуска без сохранения заработной платы в соответствии с п. 18 части первой ст. 25 Закона № 504 , отработали неполный месяц, в котором общая сумма начисленного дохода за месяц не превышает размера минимальной заработной платы, сумма ЕВ рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, и ставки ЕВ в размере 22 процента.
Вопрос:
На какую сумму заработной платы работника – лица с инвалидностью, который работает у физического лица — предпринимателя (ФЛП), начисляется ЕВ, если ее размер не превышает размера минимальной заработной платы?
Ответ:
Согласно п. 1 части первой ст. 7 Закона № 2464 плательщики ЕВ – работодатели начисляют ЕВ на суммы начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы по видам выплат, включающих основную и дополнительную заработную плату, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые в соответствии с Законом Украины «Об оплате труда».
Частью пятой ст. 8 Закона № 2464 определено, что ЕВ для работодателей устанавливается в размере 22 проц. к определенной ст. 7 Закона № 2464 базе начисления ЕВ.
В случае если база начисления ЕВ не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, сумма ЕВ рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки ЕВ.
Условием применения указанной нормы является пребывание наемного работника в трудовых отношениях полный календарный месяц или отработки всех рабочих дней отчетного месяца, предусмотренных правилами внутреннего трудового распорядка и графиками сменности в соответствии с законодательством.
Вместе с тем требования о начислении ЕВ на заработную плату (доход), которая не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, не применяются к заработной плате (доходе) лица с инвалидностью, работающего на предприятии, в учреждении и организации, у физических лиц, где применяется ставка 8,41 процента.
Согласно части тринадцатой ст. 8 Закона № 2464, в частности, для ФЛП, в том числе ФЛП — плательщиков единого налога, у которых работают лица с инвалидностью, ЕВ устанавливается в размере 8,41 проц. определенной п. 1 части первой ст. 7 Закона № 2464 базы начисления ЕВ для работающих лиц с инвалидностью.
Учитывая указанное, если размер заработной платы работника — лица с инвалидностью, работающего у ФЛП, где применяется ставка 8,41 проц., не превышает размера минимальной заработной платы, то начисление ЕВ осуществляется работодателем на сумму фактически начисленной заработной платы такому работнику.
О применении ставки единого социального взноса при выплате физическими лицами — предпринимателями работающим лицам с инвалидностью переходных «больничных» и «декретных»
Вопрос:
Какой размер ЕВ применяют ФЛП при исчислении работающим лицам с инвалидностью переходных сумм пособия по временной нетрудоспособности, начисленных в 2019 году за период 2018 года, и пособия в связи с беременностью и родами, начисленных в 2018 году, в том числе за период 2019 года?
Ответ:
В соответствии с абзацем седьмым части первой ст. 4 Закона Украины от 8 июля 2010 года № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» (далее — Закон № 2464) плательщиками единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — единый взнос) являются, в частности, предприятия, учреждения, организации, физические лица, использующие наемный труд и органы, которые выплачивают пособие по временной нетрудоспособности и пособие по беременности и родам.
С 01.01.2019 г. в соответствии с Законом Украины от 23 ноября 2018 года № 2628-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по улучшению администрирования и пересмотра ставок отдельных налогов и сборов», вступили в силу изменения, в частности в порядке начисления, исчисления единого взноса.
Так, согласно части тринадцатой ст. 8 Закона № 2464 единый взнос для физических лиц — предпринимателей, в том числе избравших упрощенную систему налогообложения, у которых работают лица с инвалидностью, устанавливается в размере 8,41 проц. определенной п. 1 части первой ст. 7 Закона № 2464 базы начисления единого взноса для работающих лиц с инвалидностью.
Согласно части второй ст. 9 Закона № 2464 и пп. 1 п. 3 разд. IV Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 20.04.2015 г. № 449 с изменениями и дополнениями (далее — Инструкция № 449), исчисление единого взноса осуществляется на основании бухгалтерских и других документов, согласно которым проводится начисление (исчисление) или которые подтверждают начисление (исчисление) выплат (дохода), на которые в соответствии с Законом № 2464 начисляется единый взнос.
Частью четвертой ст. 9 Закона № 2464 и пп. 4 п. 1 разд. IV Инструкции № 449 определено, что начисление единого взноса за прошедшие периоды, кроме случаев уплаты единого взноса согласно части пятой ст. 10 Закона № 2464, осуществляется исходя из размера единого взноса, действовавшего на день начисления (исчисления, определения) заработной платы (дохода), на которую в соответствии с Законом № 2464 начисляется единый взнос.
Если начисление заработной платы осуществляется за предыдущий период, в частности в связи с уточнением количества отработанного времени, выявлением ошибок, начисленные суммы включаются в заработную плату того месяца, в котором были осуществлены такие начисления (пп. 3 п. 3 разд. IV Инструкции № 449).
С целью верного определения базы начисления единого взноса суммы пособия по временной нетрудоспособности и пособия по беременности и родам относятся к базе начисления единого взноса месяцев, за которые они начислены.
Учитывая указанное, при исчислении физическими лицами — предпринимателями работающим лицам с инвалидностью переходных сумм пособия по временной нетрудоспособности, начисленных в 2019 году за период 2018 года, применяется ставка единого взноса в размере, действующем на момент начисления такого пособия, то есть 8,41 процента.
Если к переходным суммам пособия по беременности и родам, начисленным и выплаченным лицу с инвалидностью в 2018 году за период отпуска по беременности и родам, который приходился в том числе и на месяцы 2019 года, была применена ставка единого взноса, действовавшая до 01.01.2019 (22 проц.), то перерасчет единого взноса за месяцы 2019 года не осуществляется.
Об определении базы начисления единого социального взноса при выплате индексации заработной платы уволенному работнику за прошедшие периоды
Вопрос:
Каким образом определяется база начисления ЕВ на сумму дохода в виде индексации заработной платы, начисленного уволенному работнику за прошедшие периоды?
Ответ:
Индексация заработной платы осуществляется на основании Закона Украины от 03 июля 1991 года № 1282-ХII «Об индексации денежных доходов населения» с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 1282) и Порядка проведения индексации денежных доходов населения, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 17 июля 2003 года № 1078 с изменениями и дополнениями (далее — Порядок).
Объектом индексации денежных доходов населения являются оплата труда (денежное обеспечение) как денежный доход граждан, полученный ими в гривнах на территории Украины и который не имеет разового характера (часть первая ст. 2 Закона № 1282, п. 2 Порядка).
Согласно п. 1 части первой ст. 7 Закона Украины от 8 июля 2010 года № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 2464) базой начисления единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — единый взнос) для работодателей, использующих труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, является сумма начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы по видам выплат, которые включают основную и дополнительную заработную плату, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые в соответствии с Законом Украины «Об оплате труда» с изменениями и дополнениями.
Определение видов выплат, относящихся к основной, дополнительной заработной плате, прочим поощрительным и компенсационным выплатам, при начислении единого взноса предусмотрено Инструкцией по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5 (далее — Инструкция № 5).
Суммы выплат, связанных с индексацией заработной платы, входят в фонд оплаты труда в составе фонда дополнительной заработной платы (пп. 2.2.7 п. 2.2 разд. 2 Инструкции № 5) и является объектом для начисления единого взноса.
В то же время, частью второй ст. 7 Закона № 2464 установлено, что для лиц, которые, в частности, получают заработную плату (доход) за выполненную работу (предоставленные услуги), срок выполнения которых превышает календарный месяц, единый взнос начисляется на сумму, которая определяется путем деления заработной платы (дохода), выплаченной по результатам работы, на количество месяцев, за которые она начислена.
Указанный порядок начисления единого взноса распространяется также на лиц, которым после увольнения с работы начислена заработная плата (доход) за отработанное время.
Согласно части пятой ст. 8 Закона № 2464 единый взнос для работодателей устанавливается в размере 22 проц. к определенной ст. 7 Закона № 2464 базе начисления единого взноса. В случае если база начисления единого взноса не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, сумма единого взноса рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки единого взноса.
Исчисление единого взноса осуществляется ежемесячно на основании бухгалтерских и других документов, согласно которым проводится начисление (исчисление) или которые подтверждают начисление (исчисление) выплат (дохода), на которые в соответствии с Законом № 2464 начисляется единый взнос (часть третья ст. 9 Закона № 2464).
Согласно п. 3 разд. IV Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 20.04.2015 г. № 449 с изменениями и дополнениями, если начисление заработной платы осуществляется за предыдущий период, в частности, в связи с уточнением количества отработанного времени, выявлением ошибок, суммы начисленной заработной платы включаются в заработную плату того месяца, в котором были осуществлены такие начисления.
Учитывая изложенное, база начисления единого взноса на сумму дохода в виде индексации заработной платы, начисленного уволенному работнику за прошедшие периоды, определяется путем деления такого дохода на количество месяцев, за которые он начислен, и включения в заработную плату месяца, в котором были осуществлены такие начисления. Если база начисления единого взноса не превышает размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход, то сумма единого взноса рассчитывается как произведение размера минимальной заработной платы, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки единого взноса.
________________________________________________________________________
КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ: Из последнего абзаца вышеприведенного разъяснения следует, что если работнику после увольнения была начислена индексация заработной платы за несколько отработанных месяцев, в которых она ошибочно не начислялась, что является нарушением трудового законодательства, то сумма такой индексации является базой начисления ЕСВ. С целью определения суммы ЕСВ к уплате общая сумма начисленной индексации должна быть распределена по всем месяцам, за которые она начислена (ч. 2 ст. 7 Закона № 2464). При этом, несмотря на то, что при начислении индексации ее сумма в месяцах может отличаться (могут быть различными величина прироста индекса потребительских цен и размер прожиточного минимума для трудоспособных лиц), для целей определения базы начисления ЕСВ общая сумма индексации, начисленная работнику после увольнения, распределяется по всем месяцам, за которые она начислена, равными суммами.
В таблице 6 Отчета по ЕСВ за текущий месяц сумма начисленной индексации отражается в разрезе месяцев, за которые она начислена, с кодом типа начислений 1.
После распределения суммы индексации по месяцам окончательно определяется месячный доход и база начисления ЕСВ в таких месяцах. Если в месяце, за который доначислена индексация, база начисления ЕСВ не превышает минимальную заработную плату, то ЕСВ за этот месяц уплачивается с минимальной заработной платы. Если за такой месяц ЕСВ ранее уже был уплачен с минимальной заработной платы, то дополнительно ЕСВ не уплачивается, но в связи с доначислением индексации в соответствующем месяце уменьшается сумма разности между минимальной заработной платой и фактически начисленным доходом (далее — разница). В таком случае в таблице 6 Отчета о ЕСВ за текущий месяц по работнику за соответствующий месяц в первой строке отражается доначисленная сумма индексации и начисленный на нее ЕСВ с кодом типа начислений 1, во второй строке — аннулированная часть разности и начисленный на нее ЕСВ с кодом типа начислений 3. В таблице 1 доначисленная сумма индексации отражается в строке 1.1 с переносом в строку 1 и строке 2.1 с переносом в строку 2, а сумма начисленного на эту индексацию ЕСВ — в строке 3.1 с переносом в строку 3. В строке 5.4 «Сума виплат, на яку зайво нараховано єдиний внесок» отражается сумма аннулированной части разницы, а в строке «Зміст помилки» указываются месяц, в котором аннулируется часть разности, и сумма разности, которая аннулируется и на которую излишне начислен ЕСВ.
Что касается доначисления индексации за прошедшие месяцы работникам, которые продолжают работать на предприятии, то суммы такой индексации относятся к месяцу, в котором осуществляются доначисления (пп. 3 п. 3 разд. IV Инструкции № 449), то есть без отнесения таких сумм к месяцам, за которые осуществлено начисление индексации.