Отражение в Налоговом расчете начисления «больничных» за прошедший месяц, вследствие чего в таком месяце аннулируется дополнительная база начисления ЕСВ

Согласно части 5 статьи 8 Закона Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI и подпункту 6 пункта 2 раздела ІІІ Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 20.04.2015 г. № 449 (далее — Инструкция № 449), если база начисления единого социального взноса (далее — ЕСВ) по основному месту работы не превышает размер минимальной заработной платы (далее — МЗП), установленной законом на месяц, за который получен доход, сумма ЕСВ рассчитывается как произведение МЗП, установленной законом на месяц, за который получен доход (прибыль), и ставки ЕСВ при условии пребывания в трудовых отношениях полный календарный месяц или отработки всех рабочих дней отчетного месяца, предусмотренных правилами внутреннего трудового распорядка и графиками сменности в соответствии с законодательством.

Следовательно, если в месяце, в котором работник по основному месту работы состоял в трудовых отношениях полный календарный месяц, база начисления ЕСВ меньше МЗП, то ЕСВ за такой месяц за работника работодатель уплачивает с МЗП.

Применение максимальной величины базы начисления ЕСВ при начислении ЕСВ на суммы пособия по временной нетрудоспособности (далее — «больничные»), период которого больше одного месяца, осуществляется отдельно за каждый месяц (пп. 2 п. 2 р. IV Инструкции № 449).

Таким образом, если предприятие на основании предоставленного работником листка нетрудоспособности (далее — ЛН) начисляет ему «больничные», приходящиеся на 2 и более смежных месяца (далее — переходные «больничные»), то с целью правильного определения размера месячного дохода и суммы ЕСВ, подлежащего начислению на этот доход, такие переходные «больничные» необходимо отнести к месяцам, на которые приходится период (календарные дни) временной нетрудоспособности.

Если после распределения переходных «больничных» по месяцам сумма месячного дохода будет меньше МЗП, то ЕСВ за работника за такой месяц уплачивается работодателем с МЗП. Если после распределения переходных «больничных» по месяцам сумма месячного дохода превысит МЗП, то ЕСВ за такой месяц уплачивается с фактически начисленного дохода.

Если работник часть месяца работал, а потом заболел, и болезнь закончилась в следующем месяце, при этом база начисления ЕСВ в месяце начала болезни меньше МЗП, то учитывая, что по состоянию на конец месяца, в котором началась болезнь, еще не известен общий месячный доход работника (он станет известен только после получения предприятием ЛН касательно болезни работника и начисления «больничных» за весь период болезни), начислять ЕСВ в месяце начала болезни необходимо на фактически начисленный доход (заработную плату) в этом месяце. И только после начисления «больничных» и их распределения по месяцам, когда станет известен окончательный месячный доход работника, необходимо начислить ЕСВ на дополнительную базу начисления ЕСВ — разность между размером МЗП и фактически начисленным доходом (далее — разность) при ее наличии. Такое начисление ЕСВ нельзя расценивать как несвоевременное начисление ЕСВ на дополнительную базу начисления ЕСВ (разность).¹

Учитывая содержание вопроса, если предприятие, не дожидаясь предоставления работником ЛН, уплатило за месяцы, на которые приходятся начало и конец болезни работника (за март и апрель), ЕСВ с МЗП (начисленная работнику заработная плата за эти месяцы была меньше МЗП), а после предоставления работником ЛН, начисления «больничных» и их распределения по месяцам база начисления ЕСВ в месяцах начала и окончания болезни (марте и апреле) превысила МЗП, то ЕСВ за такие месяцы уплачивается с фактически начисленного дохода работнику, при этом разность и начисленный на нее ЕСВ аннулируются.

Согласно пункту 1 раздела IV Порядка заполнения и подачи налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налогов – физических лиц, и сумм удержанного из них налога, а также сумм начисленного единого взноса, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 13.01.2015 г. № 4 (далее — Порядок № 4), при заполнении приложения 1 «Відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам» (далее — Д1) к Налоговому расчету суммы «больничных» отражаются в отдельных строках с соответствующими кодами категорий застрахованного лица в поле соответствующего месяца только в сумме, приходящейся на такой месяц. Относительно одного застрахованного лица допускается несколько записей в Д1, если в течение одного отчетного (налогового) периода застрахованному лицу были осуществлены начисления выплат за текущий и прошедшие периоды (в частности, начислены «больничные» за текущий и прошедшие месяцы).²

В случае, указанном в вопросе, предприятие в Д1 за март Налогового расчета за I квартал 2021 года отразило по работнику заработную плату в сумме 4772,73 грн. и разность в сумме 1227,27 грн. (6000 – 4772,73) с кодом типа начислений 13. После начисления работнику переходных «больничных» в мае, в том числе за 10 к. д. болезни в марте — 2450 грн., база начисления ЕСВ в марте составила 7222,73 грн. (4772,73 + 2450), что больше МЗП этого месяца — 6000 грн., поэтому необходимо аннулировать разность и начисленный на нее ЕСВ в марте.

Кроме того, после начисления работнику переходных «больничных» в мае, в том числе за 16 к. д. болезни в апреле — 3920 грн., база начисления ЕСВ в апреле составила 7329,09 грн. (3409,09 + 3920), что больше МЗП этого месяца — 6000 грн., поэтому разности в этом месяце по работнику нет.

Учитывая вышеизложенное, в Д1 за май (месяц, в котором начислены переходные «больничные») Налогового расчета за ІІ квартал 2021 года по работнику, кроме отражения заработной платы за этот месяц (7500 грн.), необходимо отразить переходные «больничные» в разрезе месяцев, за которые они начислены (март и апрель), а также отразить аннулирование разности за март, которая отражается с кодом типа начислений 13.

Согласно пункту 1 раздела IV Порядка № 4 код типа начислений 13 применяется для сумм разности между размером МЗП и фактически начисленной заработной платой в месяцах отчетного квартала за предыдущий отчетный период только в следующих случаях:

— при начислении «больничных» за предыдущие месяцы;

— при начислении «декретных» за предыдущие месяцы.

Следовательно, если необходимо уменьшить сумму разности за предыдущий отчетный период при начислении «больничных» («декретных») за предыдущие месяцы, то разность отражается в Д1 со знаком «минус» с кодом типа начислений 13.

Таким образом, учитывая содержание вопроса, в Д1 за апрель Налогового расчета за ІІ квартал работник отражается в одной строке, где указывается начисленная ему за этот месяц заработная плата в сумме 3409,09 грн. При этом разность между суммой МЗП и заработной платой за апрель в Д1 за апрель не отражается, поскольку в Д1 за май Налогового расчета за ІІ квартал будут отражены «больничные», приходящихся на апрель и разности в апреле у работника не будет.

В Д1 за май Налогового расчета за ІІ квартал работник отражается в четырех строках, где указываются:

• в первой строке — начисленная заработная плата за май в сумме 7500 грн. и начисленный на нее ЕСВ в сумме 1650 грн. (7500 грн. х 22%);
• во второй строке — «больничные», приходящиеся на март, то есть начисленные за 10 к. д. болезни с 22 по 31 марта в сумме 2450 грн. (245 грн. х 10 к. д. болезни), при этом отражаются, в частности: в реквизите 08 «Код категорії ЗО» — 29, в реквизите 10 «Місяць та рік, за який проведено нарахування» — 03.2021, в реквизите 12 «Кількість календарних днів тимчасової непрацездатності» — 10, в реквизитах 13, 14, 15, 18, 19 — прочерк, в реквизитах 16 и 17 — 2450,00 (сумма «больничных» за март), в реквизите 20 — 539,00 (сумма ЕСВ: 2450 грн. х 22%), в реквизите 21 «Ознака наявності трудової книжки» — 1;
• в третьей строке — «больничные», приходящиеся на апрель, то есть начисленные за 16 к. д. болезни с 1 по 16 апреля 2021 года в сумме 3920 грн. (245 грн. х 16 к. д. болезни), при этом отражаются, в частности: в реквизите 08 «Код категорії ЗО» — 29, в реквизите 10 — 04.2021, в реквизите 12 — 16 (количество к. д. болезни в апреле), в реквизитах 13, 14, 15, 18, 19 — прочерк, в реквизитах 16 и 17 — 3920,00 (сумма «больничных» за апрель), в реквизите 20 — 862,40 (сумма ЕСВ: 3920 грн. х 22%), в реквизите 21 — 1;
• в четвертой строке — сумма разности между МЗП и фактически начисленным доходом за март — 1227,27 грн. (6000 – 4772,73), которая аннулируется, при этом отражаются, в частности: в реквизите 08 «Код категорії ЗО» — 01 , в реквизите 09 «Код типу нарахувань» — 13, в реквизите 10 — 03.2021, в реквизитах 13, 14, 15, 16, 17, 19 — прочерк, в реквизите 18 «Сума різниці між розміром мінімальної заробітної плати та фактично нарахованою заробітною платою за звітний місяць …» — –1227,27 (со знаком «минус»), в реквизите 20 — –270,00 (сумма ЕСВ со знаком «минус»: –1227,27 грн. х 22%), в реквизите 21 — 1.

В разделе I таблицы Налогового расчета за ІІ квартал 2021 года в графе 1 (апрель) отражаются заработная плата за апрель в сумме 3409,09 грн. в строке 1.1 (с переносом в строку 1) и в строке 2.1 (с переносом в строку 2), а начисленный на нее ЕСВ в сумме 750 грн. (3409,09 грн. х 22%) отражается в строке 3.1 (с переносом в строку 3).

В разделе I таблицы Налогового расчета за ІІ квартал 2021 года в графе 2 (май) отражаются:

— в строке 1.1 (с переносом в строку 1) — заработная плата за май в сумме 7500 грн.;

— в строке 1.3 (с переносом в строку 1) — «больничные», выплаченные за счет работодателя за первые 5 к. д. болезни с 22 по 26 марта, в сумме 1225 грн. (245 грн. х 5 к. д.);

— в строке 1.4 (с переносом в строку 1) — «больничные», выплаченные за счет Фонда за 21 к. д. болезни с 27 марта по 16 апреля, в сумме 5145 грн. (245 грн. х 21 к. д.);

— в строке 2.1 (с переносом в строку 2) — сумма заработной платы за май и вся сумма «больничных», выплаченных за 26 к. д. болезни с 22 марта по 16 апреля, то есть общая сумма в размере 13 870 грн. (7500 + 6370);

— в строке 2.5 (с переносом в строку 2) — сумма аннулированной разности за март со знаком «минус» — –1227,27 грн.;

— в строке 3.1 (с переносом в строку 3) — ЕСВ, начисленный на сумму заработной платы за май и всю сумму «больничных», выплаченных за 26 к. д. болезни с 22 марта по 16 апреля, в сумме 3051,40 грн. (13870 грн. х 22%);

— в строке 6.1 (с переносом в строку 6 и со знаком «минус» в строку 7) — ЕСВ, начисленный на аннулированную разность за март в сумме 270 грн. (1227,27 грн. х 22%).

От редакции: в приложении 4ДФ «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» (далее — 4ДФ) доходы, начисленные в текущем месяце текущего квартала за предыдущие месяцы текущего или предыдущих кварталов, отражаются в составе доходов текущего месяца текущего квартала (месяца, в котором осуществлено начисление) в графе 3а «Сума нарахованого доходу» раздела I 4ДФ (пп. 2 п. 4 р. IV Порядка № 4).

Следовательно, если работнику в мае (месяц ІІ квартала) 2021 года начислили и выплатили «больничные» за дни болезни с 22 марта по 16 апреля 2021 года, то такие «больничные» отражаются в 4ДФ за май Налогового расчета за ІІ квартал 2021 года в составе заработной платы мая с признаком дохода «101».³

В то же время с целью определения месячного дохода для уплаты налога на доходы физических лиц (в частности, для определения права на применение налоговой социальной льготы) и военного сбора «больничные» распределяются по месяцам, за которые они начислены (пп. 169.4.1 Налогового кодекса Украины).