Річна винагорода: нарахування, виплата, облік, оподаткування

Відповідно до статті 2 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.95 р. № 108/95-ВР (далі — Закон про оплату праці) складовими заробітної плати є: основна заробітна плата, додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати.

Головною частиною заробітної плати є основна заробітна плата, яка встановлюється у вигляді посадових окладів, тарифних ставок (окладів), відрядних розцінок.

Додаткова заробітна плата включає доплати¹, надбавки², гарантійні і компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії, пов’язані з виконанням виробничих завдань і функцій.³

До інших заохочувальних та компенсаційних виплат належать виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями³, виплати в рамках грантів, компенсаційні та інші грошові і матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства, або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми.

Таким чином, однією із складових заробітної плати і одночасно способом заохочення працівників є винагорода за підсумками роботи за рік (далі — річна винагорода, «тринадцята зарплата»), яка не є обов’язковою виплатою, передбаченою актами чинного законодавства, але може виплачуватися на підприємствах, в установах, організаціях (далі — підприємства) або фізичними особами – підприємцями за результатами господарської (підприємницької) діяльності у звітному (календарному) році.

Відповідно до статті 97 Кодексу законів про працю України (далі — КЗпП) і статті 15 Закону про оплату праці умови запровадження та розміри премій, винагород та інших заохочувальних виплат встановлюються госпрозрахунковими підприємствами самостійно в колективному договорі з дотриманням норм і гарантій, передбачених законодавством, генеральною, галузевими (міжгалузевими) і територіальними угодами. Якщо колективний договір на підприємстві не укладено, власник або уповноважений ним орган (далі — роботодавець) зобов’язаний погодити ці питання з виборним органом первинної профспілкової організації (профспілковим представником), що представляє інтереси більшості працівників, а у разі його відсутності — з іншим уповноваженим на представництво трудовим колективом органом (далі — профспілка підприємства). Конкретні розміри винагород встановлюються роботодавцем з урахуванням вищевказаних вимог.

Таким чином, умови і порядок нарахування, виплати працівникам винагород, в тому числі річної винагороди, а також їхні розміри госпрозрахункові підприємства встановлюють самостійно.

Установи, які фінансуються з бюджету, винагороди працівникам, в тому числі річну винагороду, нараховують тільки у разі, якщо це передбачено бюджетними асигнуваннями в межах затвердженого фонду оплати праці з урахуванням умов, встановлених Кабінетом Міністрів України (ст. 98 КЗпП, ст. 13, 16 Закону про оплату праці).

Документальне оформлення, підстави і джерела виплати річної винагороди

Чинне законодавство не містить норм, які б регулювали порядок нарахування і виплати працівникам винагороди за підсумками роботи за рік для госпрозрахункових підприємств. Тому ці підприємства на підставі вищенаведеної норми статті 97 КЗпП і статті 15 Закону про оплату праці можуть встановити умови нарахування та порядок виплати річної винагороди в колективному договорі, а якщо його на підприємстві не укладено, то в окремому документі, затвердженому наказом керівника підприємства. Таким окремим документом може бути, зокрема:

• Положення про оплату праці;
• Положення про преміювання;
• Положення про винагороду за підсумками роботи за рік.

Вищевказані документи можуть бути оформлені як додаток до колективного договору. Якщо вони затверджені наказом керівника підприємства, то, як і колективний договір, повинні бути погоджені з профспілкою підприємства.

У документі, що встановлює порядок виплати річної винагороди (далі — локальний документ про винагороду), обов’язково повинні бути визначені:

• показники фінансово-господарської діяльності підприємства, при досягненні яких можлива виплата річної винагороди;
• категорії працівників, яким вона виплачується;
• умови та принцип її нарахування по кожній категорії працівників;
• строки її виплати та розміри.⁴

Можливість виплати та розмір «тринадцятої зарплати» залежать не тільки від індивідуальних результатів роботи працівників, а й від кінцевих результатів роботи всього підприємства у звітному році.

Джерелом коштів на оплату праці працівників госпрозрахункових підприємств є частина доходу та інші кошти, отримані в результаті їхньої господарської діяльності (ст. 4 Закону про оплату праці).

Отже, джерелом коштів на виплату річної винагороди працівникам госпрозрахункового підприємства є частина доходу, отриманого таким підприємством у звітному році.

Рішення про виплату річної винагороди приймається керівником госпрозрахункового підприємства, як правило, при виконанні підприємством основних показників фінансово-господарської діяльності у звітному році. У разі невиконання таких показників, наслідком чого є відсутність прибутку у звітному році або його отримання в малому розмірі, рішення про виплату річної винагороди зазвичай не приймається. Тобто підставою для виплати річної винагороди є отримання прибутку підприємством у звітному році, частина якого спрямовується на виплату «тринадцятої зарплати». У той же час з метою заохочення окремих особливо цінних для підприємства працівників в локальному документі про винагороду можна передбачити виплату «тринадцятої зарплати» за рахунок інших джерел, наприклад, за рахунок нерозподіленого прибутку минулих років.

Що стосується бюджетних установ, то у них джерелом коштів на оплату праці працівників, в тому числі на виплату річної винагороди, є кошти, які виділяються з відповідних бюджетів, гранти, а також частина доходу, одержаного внаслідок господарської діяльності та з інших джерел (ст. 4 Закону про оплату праці).

Якщо керівником підприємства прийнято рішення про виплату працівникам річної винагороди, то воно оформляється відповідним наказом, в якому вказується, зокрема, конкретний розмір винагороди.

Якщо виплата річної винагороди передбачена колективним договором або локальним документом про винагороду, то і в цьому випадку підставою для нарахування бухгалтерією працівникам зазначеної винагороди є наказ керівника підприємства.

Категорії працівників, яким може бути виплачена річна винагорода

Оскільки річна винагорода є складовою заробітної плати, то вона виплачується штатним працівникам підприємства за виконання виробничих завдань і посадових обов’язків, підвищення ефективності та якості роботи у звітному році.

Як правило, вона нараховується в повному обсязі працівникам, які пропрацювали на підприємстві не менше одного календарного року. Іноді річна винагорода в повному обсязі виплачується керівним працівникам підприємства (так званим «топ-менеджерам») і висококваліфікованим фахівцям, які були прийняті на роботу протягом року, але своєю працею зробили значний внесок в отримання прибутку підприємством у звітному році. Також річна винагорода в повному обсязі може бути виплачена працівникам, які були прийняті на роботу протягом року в порядку переведення з інших підприємств, якщо на таких підприємствах їм не була виплачена річна винагорода пропорційно відпрацьованому часу у звітному році (як правило, це стосується випадків, коли у підприємств-роботодавців одні й ті ж засновники).

Пропорційно відпрацьованому часу в календарному році річна винагорода може виплачуватися керівникам середньої ланки, фахівцям і робочим, прийнятим на роботу на підприємство протягом звітного року. Також річна винагорода може бути виплачена пропорційно відпрацьованому часу працівникам, які пропрацювали неповний календарний рік на підприємстві з поважних причин. Такими причинами, зокрема, можуть бути:

• звільнення з роботи у зв’язку із скороченням чисельності або штату працівників, виходом на пенсію (за віком, по інвалідності), переходом на виборну посаду, вступом до вищого навчального закладу (далі — виш) на денну форму з отриманням спеціальності, що відповідає профілю діяльності підприємства;
• призов на військову службу або направлення на альтернативну (невійськову) службу;
• прийняття (повернення) на роботу після закінчення військової служби, альтернативної (невійськової) служби, навчання у виші, якщо воно здійснювалося за рахунок підприємства.

Оскільки при звільненні працівника протягом календарного року ще не відомі результати діяльності підприємства за такий рік, при остаточному розрахунку з працівником у день звільнення річна винагорода (її частина), як правило, не виплачується. Однак в локальному документі про винагороду може бути передбачено можливість виплати «тринадцятої зарплати» за результатами звітного року звільненим працівникам за той період, в якому вони були працівниками підприємства (пропорційно відпрацьованому ними часу в календарному році).

Також пропорційно відпрацьованому часу у звітному році річна винагорода може виплачуватися у разі, якщо працівник тривалий період протягом року не працював з поважних причин, наприклад, внаслідок хвороби, призову (прийняття за контрактом) на військову службу на особливий період (ч. третя ст. 119 КЗпП), у разі надання працівникові поспіль відразу декількох щорічних відпусток, які не були ним використані в попередніх роках, або надання відпустки для догляду за дитиною до досягнення нею трьох років або шести років відповідно до медичного висновку. Вичерпний перелік поважних причин тривалої відсутності працівника на роботі, коли річна винагорода виплачується пропорційно відпрацьованому часу у звітному році, повинен бути визначений в локальному документі про винагороду.

Працівникам, звільненим за власним бажанням (ст. 38, 39 КЗпП) або за ініціативою роботодавця за порушення трудової дисципліни (п. 3, 4, 7 ст. 40 КЗпП) та з деяких інших причин (п. 1, 1-1, 2, 3 ст. 41 КЗпП) протягом календарного року, річна винагорода за такий рік, як правило, не виплачується. Щоб уникнути фінансових претензій з боку працівників, звільнених за вказаними підставами, рекомендуємо норму про невиплату їм «тринадцятої зарплати» відобразити в локальному документі про винагороду.

Крім того, річна винагорода (як вид заохочення) може не виплачуватися працівникам, які мають незняте дисциплінарне стягнення, якщо така норма передбачена в локальному документі про винагороду. Це узгоджується з нормою частини третьої статті 151 КЗпП, відповідно до якої протягом строку дії дисциплінарного стягнення заходи заохочення до працівника не застосовуються.⁵

Розмір річної винагороди

Сума винагороди за підсумками роботи за рік, що виплачується одному працівнику госпрозрахунковим підприємством, граничним розміром не обмежується.

Як зазначалося вище, госпрозрахункові підприємства залежно від своїх фінансових можливостей самостійно визначають розмір річної винагороди працівників. Відсоток річного прибутку госпрозрахункового підприємства, що використовується для виплати зазначеної винагороди, зазвичай становить від 5 до 20%.

Що стосується способу нарахування (визначення розміру) річної винагороди, то локальним документом про винагороду може бути передбачена виплата допомоги:

• у фіксованій сумі;
• в сумі, яку можна обчислити у відсотках від посадового окладу (місячної тарифної ставки), або в сумі, кратній йому;
• в сумі, яку можна обчислити у відсотках від середньої заробітної плати, або в сумі, кратній їй;
• в сумі, кратній будь-якому показнику (наприклад, розміру мінімальної заробітної плати).

Якщо локальним «зарплатним» документом підприємства передбачена виплата річної винагороди у фіксованій сумі, то така сума може бути будь-якою, наприклад 2000, 5000 або 10 000 грн. При цьому розмір зазначеної виплати може бути як однаковим для всіх працівників підприємства, так і диференційованим. Наприклад, для працівників, які приймають рішення про поліпшення ефективності діяльності підприємства, впроваджують раціоналізаторські пропозиції, персонально забезпечують отримання підприємством високого прибутку і т. д., розмір річної винагороди може бути більше ніж у інших працівників.

У більшості випадків розмір річної винагороди «прив’язується» до розміру посадового окладу працівника (іноді — до розміру середньої заробітної плати) і залежить, як правило, від безперервного стажу роботи на підприємстві, показників виконання працівниками виробничих завдань, якості виконаних робіт, раціонального використання сировини і матеріалів, інших показників.

Якщо виникає потреба у стимулюванні тривалої роботи на підприємстві (щоб уникнути надмірної плинності кадрів), основним критерієм диференціації розмірів річної винагороди повинен стати безперервний стаж роботи на такому підприємстві. В цьому випадку в локальному документі про винагороду слід визначити порядок обчислення безперервного трудового стажу.

Залежно від безперервного стажу роботи на підприємстві «тринадцята зарплата» може виплачуватися, зокрема, в таких розмірах:

• при стажі від 1 до 2 років (включно) — 60% посадового окладу (середньої заробітної плати);
• від 3 до 5 років (включно) — 80% посадового окладу (середньої заробітної плати);
• від 5 до 10 років (включно) — 100% посадового окладу (середньої заробітної плати);
• від 10 до 15 років (включно) — 150% посадового окладу (середньої заробітної плати);
• більше 15 років — 200% посадового окладу (середньої заробітної плати).

Для працівників, зайнятих в безперервному виробництві (з багатозмінним режимом роботи), на окремих роботах з особливо важкими і особливо шкідливими умовами праці, а також на ділянках, де є особлива необхідність в забезпеченні стабільності кадрів, може встановлюватися окрема шкала, що забезпечує більш швидке зростання розміру винагороди у міру збільшення безперервного стажу роботи, або підвищені розміри винагороди за кожний рік безперервної роботи.

Якщо на підприємстві прийнято рішення про виплату річної винагороди в розмірі середньої заробітної плати (у відсотках від неї або кратному їй розмірі), то необхідно встановити порядок обчислення середньої заробітної плати. Найпростіший спосіб — застосувати механізм, встановлений Порядком обчислення середньої заробітної плати, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 08.02.95 р. № 100 (далі — Порядок № 100).

Зокрема, можна взяти за основу Порядок № 100, але в колективному договорі (локальному документі про винагороду) встановити, що обчислення середньої заробітної плати здійснюється не за останні 2 календарні місяці роботи, що передують місяцю нарахування виплати, як це передбачено Порядком № 100 для більшості виплат, а в розрахунковому періоді, що включає 12 календарних місяців звітного року (січень – грудень). Для працівників, які відпрацювали неповний рік, розрахунковий період може включати повністю відпрацьовані календарні місяці у звітному році (тобто розрахунковий період визначається як при нарахуванні відпускних, але до нього включаються тільки фактично відпрацьовані місяці звітного року).

Якщо підприємство самостійно визначає порядок обчислення середньої заробітної плати для нарахування річної винагороди, то необхідно встановити розрахунковий період і перелік виплат, які будуть враховуватися при обчисленні середньої заробітної плати. Рекомендуємо до такого переліку включати тільки ті виплати, які безпосередньо пов’язані з оплатою відпрацьованого часу і свідчать про ефективність праці працівника. Здебільшого це виплати за виконання виробничих завдань і функцій, які включаються до фонду основної та додаткової заробітної плати згідно з частинами першою і другою статті 2 Закону про оплату праці і зазначені в підпунктах 2.1.1–2.1.7 та 2.2.1–2.2.8 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 р. № 5 (далі — Інструкція № 5).

Недоцільно включати до зазначеного переліку виплати за невідпрацьований час, а також інші заохочувальні та компенсаційні виплати, зазначені в частині третій статті 2 Закону про оплату праці та підпунктах 2.2.9–2.3.4 Інструкції № 5, зокрема: разову матеріальну допомогу; суму оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомогу по тимчасовій непрацездатності (далі разом — «лікарняні»), допомогу по вагітності та пологах (далі — «декретні»); оплату відпусток; оплату простоїв не з вини працівника; винагороду за підсумками роботи за попередній рік; середній заробіток за час виконання державних (громадських) обов’язків, перебування на військовій службі в особливий період і на військових зборах та інші періоди; виплати соціального характеру у грошовій та натуральній формі.

При диференційованому підході до розміру річної винагороди його можна встановити з урахуванням особистих результатів роботи працівника у звітному році. В даному питанні можна керуватися нормами:

• Методичних рекомендацій щодо організації матеріального стимулювання праці працівників підприємств і організацій, затверджених наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 29.01.2003 р. № 23;
• Методичних рекомендацій щодо оплати праці працівників малих підприємств, затверджених наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 13.08.2004 р. № 186;
• Рекомендацій щодо визначення заробітної плати працюючих в залежності від особистого внеску працівника в кінцеві результати роботи підприємства, затверджених наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 31.03.99 р. № 44.

Порядок визначення особистих результатів роботи працівника у звітному році підприємства можуть розробити самостійно, зазначивши в ньому показники, при досягненні (виконанні) яких працівникові виплачується річна винагорода, а також принцип розрахунку її суми. Такий порядок (принцип розрахунку суми) доцільно відобразити в локальному документі про винагороду.

Залежно від особистих результатів роботи працівника розмір річної винагороди, обчислений в загальному порядку (по загальній шкалі), може бути збільшений або зменшений за погодженням з профспілкою підприємства до 25%, а у випадках, коли працівники протягом року були нагороджені орденом (медаллю), почесною грамотою підприємства або їм було присвоєно почесне звання, розмір річної винагороди може бути збільшений до 50%.

Розміри «тринадцятої зарплати», що виплачується конкретному працівнику, доцільно встановлювати в залежності не тільки від загальних результатів роботи підприємства у звітному році, а й від річних результатів роботи підрозділу (цеху, дільниці, бригади, відділу, служби тощо), в якому він працює. Для цього суму коштів, що виділяється підприємством для виплати річної винагороди працівникам підрозділу, можна поставити в залежність від результатів роботи такого підрозділу (тобто сума, що виділяється, може враховувати трудовий внесок цього підрозділу в загальні результати роботи підприємства за рік). Розподіл коштів між працівниками підрозділу повинен забезпечувати найбільш повне відображення особистого трудового внеску кожного працівника в результати роботи даного підрозділу. В бригадах розмір річної винагороди працівникам (членам бригади) потрібно встановлювати з урахуванням показників їхньої діяльності, які характеризують якість продукції (робіт), скорочення трудових і матеріальних витрат, зниження розрахункової вартості (собівартості) виконаних робіт.

У тих випадках, коли розмір річної винагороди визначається кожному працівнику індивідуально, результати діяльності трудових колективів підрозділів можна враховувати безпосередньо при нарахуванні винагороди конкретному працівнику, підвищуючи (або знижуючи) його до 25% з урахуванням перевиконання (недовиконання) річних планів роботи підрозділу.

Конкретні розміри річної винагороди кожного працівника, обчислені з урахуванням його особистих результатів роботи та підсумків роботи його підрозділу у звітному році, зазначаються в наказі про виплату річної винагороди.

Якщо працівників на підприємстві багато, а розмір річної винагороди визначено в локальному документі про винагороду (наприклад, визначено у відсотках від розміру посадового окладу), то в наказі про її виплату можна не перераховувати всіх працівників із зазначенням конкретного розміру річної винагороди для кожного з них, а послатися на норми локального документа про винагороду.

Звертаємо увагу на такий аспект: оскільки річна винагорода є видом заохочення, в локальному документі про винагороду необхідно передбачити вичерпний перелік випадків, при яких така винагорода працівникам не виплачується або виплачується в меншому розмірі. Зокрема, крім випадків наявності незнятого дисциплінарного стягнення, працівник може бути позбавлений «тринадцятої зарплати» повністю за наявності фактів несвоєчасного або неякісного виконання покладених на нього виробничих завдань і функцій. Річна винагорода може бути виплачена в меншому розмірі, якщо протягом звітного року працівником допускалися виробничі упущення, порушувалися вимоги або неналежним чином дотримувалися норми виробничих і технологічних інструкцій, правил охорони праці тощо.

Для підвищення мотивації до продуктивної праці необхідно пам’ятати, що порядок нарахування та умови виплати річної винагороди повинні бути прозорими і зрозумілими для працівників. Основні показники та умови виплати річної винагороди слід довести до кожного працівника. Тільки в цьому випадку можна очікувати від працівників високої самовіддачі, належної трудової дисципліни і, як наслідок, досягнення необхідних результатів праці.

Орієнтовні розміри річної винагороди можуть встановлюватися і доводитися до відома працівників одночасно з встановленням виробничих завдань (планів) на наступний календарний рік виходячи з наявних коштів.

Строки виплати річної винагороди

Річна винагорода зазвичай нараховується після закінчення звітного року — в першому місяці (в І кварталі, іноді — в І півріччі) наступного року, коли підприємство має повну інформацію про результати господарської діяльності у звітному році, в тому числі про розмір отриманого прибутку (на підставі даних річної податкової декларації з податку на прибуток підприємств, фінансової звітності тощо).

У той же час річна винагорода може нараховуватися і виплачуватися в кінці звітного року, наприклад в кінці грудня, якщо підприємство точно знає, що воно отримало прибуток в цьому році.

Дата виплати річної винагороди зазначається в наказі керівника про виплату такої винагороди. Наприклад, в наказі може бути зазначено, що річна винагорода за 2020 рік виплачується 30 грудня 2020 року або 4 січня 2021 року одночасно з виплатою заробітної плати за другу половину грудня.

Якщо виплата річної винагороди здійснюється після того, як підведено підсумки господарської (фінансової) діяльності підприємства у звітному році, що відображено в податковій декларації з податку на прибуток підприємств та фінансовій звітності за такий звітний рік, то в наказі керівника вказуються або конкретна дата виплати річної винагороди (наприклад, 10 березня), або те, що річна винагорода за звітний рік виплачується разом із заробітною платою за будь-який період (наприклад, разом із заробітною платою за першу половину березня).

Врахування річної винагороди при нарахуванні «середньозарплатних» виплат,
що обчислюються відповідно до Порядку № 100

Річна винагорода враховується при обчисленні середньої заробітної плати у всіх випадках її збереження (відпускні, середній заробіток за час відрядження, виконання державних і громадських обов’язків, проходження військової служби в особливий період, обстеження в медичних закладах, звільнення працівників-донорів від роботи, вихідна допомога тощо), оскільки вона не зазначена в пункті 4 Порядку № 100 (абз. перший п. 3 Порядку № 100).

Звертаємо увагу, що з 12 грудня 2020 року було внесено зміни до Порядку № 100, якими змінено порядок обліку, зокрема, річної винагороди при обчисленні середньої заробітної плати.⁶

Так, згідно з абзацом другим пункту 3 Порядку № 100 суми нарахованої заробітної плати враховуються у тому місяці, за який вони нараховані, та у розмірах, в яких вони нараховані, без виключення сум відрахування на податки, стягнення аліментів тощо.

Абзацом третім пункту 3 Порядку № 100 визначено, що премії та інші виплати, які виплачуються за два місяці або більш тривалий період, при обчисленні середньої заробітної плати включаються шляхом додавання до заробітку кожного місяця розрахункового періоду частини, що відповідає кількості відпрацьованих робочих днів періоду (місяців), за які такі премії та інші виплати нараховані. Така частина визначається діленням суми нарахованих премій та інших виплат на кількість відпрацьованих робочих днів періоду, за який вони нараховані, та множенням на кількість відпрацьованих робочих днів кожного місяця, що відноситься до розрахункового періоду для обчислення середньої заробітної плати.

Таким чином, якщо в грудні 2020 року або в будь-якому місяці 2021 року працівнику нараховано річну винагороду за 2020 рік, то для цілей обчислення середньої заробітної плати така річна винагорода відноситься не до місяця її нарахування, а до місяців 2020 року пропорційно відпрацьованим робочим дням в таких місяцях.⁷

Якщо «середньозарплатна» виплата (відпускні, середній заробіток за час відрядження, військової служби в особливий період, виконання державних і громадських обов’язків, вихідна допомога тощо) вже нарахована та виплачена працівникам за випадками (подіями), які почалися 12 грудня 2020 року і пізніше, а річна винагорода за 2020 рік нараховується після здійснення зазначеної «середньозарплатної» виплати, але в розрахунковий період по такій виплаті включаються місяці 2020 року, то внаслідок віднесення річної винагороди до місяців 2020 року пропорційно відпрацьованим робочим дням в таких місяцях необхідно зробити перерахунок «середньозарплатної» виплати і доплатити необхідну суму працівнику.

ПРИКЛАД 1

Врахування річної винагороди, нарахованого в січні,
при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних в січні

Працівнику з 27 січня 2021 року надається щорічна відпустка тривалістю 24 календарні дні, тому розрахунковий період включає останні 12 місяців роботи: січень – грудень 2020 року.

У січні 2021 року працівнику виплачена річна винагорода за підсумками роботи за 2020 рік в сумі 7500 грн. Працівник у 2020 році з 251 робочого дня, передбаченого графіком роботи підприємства на цей рік, відпрацював 200 робочих днів, при цьому не працював:

– 50 календарних днів, включаючи 33 робочі дні, в період з 18 березня по 11 травня, оскільки перебував у відпустці без збереження заробітної плати на період карантину;

– 24 календарні дні, включаючи 18 робочих днів, в період з 3 по 27 серпня, оскільки перебував у щорічній основній відпустці.

Період перебування працівника у відпустці без збереження заробітної плати на період карантину — 50 календарних днів (з 18 березня по 11 травня) виключається з розрахункового періоду як час, протягом якого працівник згідно із законодавством не працював, і за ним не зберігався заробіток (абз. шостий п. 2 Порядку № 100).

Період перебування працівника у щорічній відпустці в серпні — 24 календарні дні (з 3 по 27 серпня) не виключається з розрахункового періоду, а відпускні, виплачені за період такої відпустки, враховуються при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних за відпустку, яка надається з 27 січня 2021 року (абз. четвертий п. 3 Порядку № 100).

У розрахунковому періоді працівнику виплачена заробітна плата в сумі 93 754,26 грн. (в т. ч. відпускні за щорічну відпустку, надану в серпні), яка враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних.

Оскільки річну винагороду виплачено за місяці 2020 року, а до розрахункового періоду включаються всі місяці 2020 року (за винятком періоду відпустки без збереження заробітної плати, в якому немає відпрацьованих днів, — з 18 березня по 11 травня), то всі відпрацьовані дні у 2020 році припадають на розрахунковий період, тому вся сума річної винагороди (7500 грн.) враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних в січні 2021 року. Тобто в даному випадку не має значення, до яких конкретно місяців 2020 року відноситься річна винагорода, оскільки всі відпрацьовані дні в місяцях 2020 року, по яких розподіляється річна винагорода, включаються до розрахункового періоду.

Загальна сума виплат працівнику, яка враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних в січні 2021 року:

93 754,26 грн. (зарплата) + 7500 грн. (річна винагорода) = 101 254,26 грн.

Кількість календарних днів, що враховуються в розрахунковому періоді (не враховуються святкові та неробочі дні, передбачені статтею 73 КЗпП, і 50 календарних днів відпустки без збереження заробітної плати):

366 к. д. – 11 святк. д. – 50 к. д. = 305 к. д.

Середньоденна заробітна плата:

101 254,26 грн. : 305 к. д. = 331,98 грн.

Сума відпускних:

331,98 грн. х 24 к. д. відпустки = 7967,52 грн.

ПРИКЛАД 2

Врахування річних винагород, нарахованих за різні роки,
при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних у лютому

Працівнику з 15 лютого 2021 року надається щорічна відпустка тривалістю 14 календарних днів, тому розрахунковий період включає останні 12 місяців роботи: лютий 2020 року – січень 2021 року. У розрахунковому періоді на підприємстві через карантин був введений простій в період з 23 березня по 8 травня (включає 47 календарних днів, в тому числі 33 робочі дні), який оплачувався працівникам в розмірі 2/3 окладу (ч. перша ст. 113 КЗпП). Період простою виключається з розрахункового періоду як час, протягом якого працівник згідно із законодавством не працював, і за ним заробіток зберігався частково (абз. шостий п. 2 Порядку № 100). Відповідно, оплата простою не враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних.

У розрахунковому періоді працівнику нарахована заробітна плата в сумі 108 576,49 грн. (без урахування оплати простою), яка враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних.

Крім того, працівнику нараховано:

– в січні 2021 року — річну винагороду за 2020 рік у сумі 10 000 грн.;

– в лютому 2020 року — річну винагороду за 2019 рік у сумі 9000 грн.

У 2020 році працівник відпрацював 218 робочих днів, в тому числі в січні — 21 робочий день, в лютому – грудні — 197 робочих днів (33 робочі дні не відпрацьовано через простій).

Враховуючи відпрацьований час працівником в місяцях 2020 року, річна винагорода за 2020 рік відноситься до місяців цього року наступним чином:

– до січня: 10 000 грн. : 218 відпрац. д. х 21 відпрац. д. = 963,30 грн.;

– до лютого – грудня: 10 000 грн. : 218 відпрац. д. х 197 відпрац. д. = 9036,70 грн.

Оскільки до розрахункового періоду (лютий 2020 року – січень 2021 року) з місяців 2020 року включаються лише лютий – грудень, при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних в лютому 2021 року враховується тільки частина річної винагороди за 2020 рік, яка відноситься до лютого – грудня 2020 року, в сумі 9036,70 грн. Частина річної винагороди за 2020 рік, яка відноситься до січня 2020 року, не враховується при нарахуванні відпускних, оскільки січень 2020 року не включається до розрахункового періоду.

Річна винагорода за 2019 рік, нарахована в лютому 2020 року в сумі 9000 грн., відноситься до місяців 2019 року, які не включаються до розрахункового періоду, тому вказана річна винагорода не враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних в лютому 2021 року.

Загальна сума виплат працівнику, яка враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування відпускних в лютому 2021 року:

108 576,49 грн. (зарплата) + 9036,70 грн. (частина річної винагороди за 2020 рік) = 117 613,19 грн.

Кількість календарних днів, що враховуються в розрахунковому періоді (не враховуються святкові та неробочі дні, передбачені статтею 73 КЗпП, і 47 календарних днів простою):

366 к. д. – 11 святк. д. – 47 к. д. = 308 к. д.

Середньоденна заробітна плата:

117 613,19 грн. : 308 к. д. = 381,86 грн.

Сума відпускних:

381,86 грн. х 14 к. д. відпустки = 5346,04 грн.

ПРИКЛАД 3

Врахування річної винагороди при обчисленні середньої заробітної плати для оплати «донорських» днів

Працівник 3 і 4 лютого 2021 року (понеділок і вівторок) проходив медичне обстеження і здавав кров в медичному закладі, тому за вказані дні та додатковий день відпочинку після дня здачі крові 5 лютого (середа) йому нараховується середній заробіток (ст. 124 КЗпП). Розрахунковий період включає останні 2 календарні місяці роботи, що передують зазначеним «донорським» дням: грудень 2020 року – січень 2021 року.

На підприємстві встановлено 5-денний робочий тиждень з вихідними днями в суботу та неділю, тому норма робочого часу в грудні 2020 року — 22 робочі дні, в січні 2021 року — 19 робочих днів. У розрахунковому періоді працівник відпрацював всі робочі дні, передбачені графіком роботи.

У розрахунковому періоді працівнику нараховувалась заробітна плата у вигляді окладу: в грудні — 9000 грн., в січні — 9500 грн.

Крім того, працівнику в лютому 2021 року нарахована та виплачена річна винагорода за 2020 рік у сумі 8500 грн. Ця річна винагорода для цілей обчислення середньої заробітної плати за «донорські» дні відноситься до місяців 2020 року пропорційно відпрацьованим робочим дням в таких місяцях.

У 2020 році працівник з 251 робочого дня, передбаченого графіком роботи підприємства на цей рік, відпрацював 233 робочі дні, в тому числі в січні – листопаді — 211 робочих днів (18 робочих днів не відпрацьовано через щорічну відпустку, яка надавалася з 1 по 24 липня), в грудні — 22 робочі дні.

Враховуючи відпрацьований час працівником в місяцях 2020 року, річна винагорода за 2020 рік відноситься до місяців цього року наступним чином:

– до січня – листопада: 8500 грн. : 233 відпрац. д. х 211 відпрац. д. = 7697,42 грн.;

– до грудня: 8500 грн. : 233 відпрац. д. х 22 відпрац. д. = 802,58 грн.

Оскільки до розрахункового періоду (грудень 2020 року – січень 2021 року) з місяців 2020 року включається тільки грудень, при обчисленні середнього заробітку за «донорські» дні в лютому 2021 року враховується тільки частина річної винагороди за 2020 рік, яка відноситься до грудня 2020 року, в сумі 802,58 грн.

Загальна сума виплат працівнику, яка враховується при обчисленні середнього заробітку за «донорські» дні в лютому 2021 року:

9000 грн. (зарплата за грудень) + 9500 грн. (зарплата за січень) + 802,58 грн. (частина річної винагороди) = 19 302,58 грн.

Кількість відпрацьованих днів у розрахунковому періоді:

22 відпрац. д. (грудень) + 19 відпрац. д. (січень) = 41 відпрац. д.

Середньоденна заробітна плата:

19 302,58 грн. : 41 відпрац. д. = 470,79 грн.

Середній заробіток за 3 «донорські» дні (3, 4 та 5 лютого):

470,79 грн. х 3 р. д. = 1412,37 грн.

ПРИКЛАД 4

Врахування річної винагороди при обчисленні середнього заробітку за період строкової військової служби

Працівника підприємства, на якому встановлено 5-денний робочий тиждень з вихідними днями в суботу та неділю, призвали на строкову військову службу 17 грудня 2020 року. За період проходження строкової військової служби в особливий період за працівником зберігається середній заробіток (ч. третя ст. 119 КЗпП). Середньоденний заробіток обчислювався в розрахунковому періоді: жовтень – листопад 2020 року.

У розрахунковому періоді працівник відпрацював 42 робочі дні, його сумарний заробіток склав 16 500 грн., тому середньоденний заробіток становив 392,86 грн. (16 500 грн. : 42 відпрац. д.), за яким працівнику нараховано середній заробіток за період проходження військової служби в грудні 2020 року і січні 2021 року.

У лютому 2021 року працівнику нарахована та виплачена річна винагорода за 2020 рік у сумі 7800 грн. Ця річна винагорода для цілей обчислення середнього заробітку за період військової служби відноситься до місяців 2020 року пропорційно відпрацьованим робочим дням в таких місяцях.

У 2020 році працівник відпрацював 225 робочих днів, в тому числі в січні – вересні та грудні — 183 робочі дні, в жовтні — 21 робочий день, в листопаді — 21 робочий день.

Враховуючи відпрацьований час працівником в місяцях 2020 року, річна винагорода за 2020 рік відноситься до місяців цього року наступним чином:

– до січня – вересня і грудня: 7800 грн. : 225 відпрац. д. х 183 відпрац. д. = 6344 грн.;

– до жовтня: 7800 грн. : 225 відпрац. д. х 21 відпрац. д. = 728 грн.;

– до листопада: 7800 грн. : 225 відпрац. д. х 21 відпрац. д. = 728 грн.

Оскільки частина річної винагороди за 2020 рік, нарахованої в лютому 2021 року, відноситься до жовтня і листопада 2020 року, які були місяцями розрахункового періоду при обчисленні середньоденного заробітку в грудні 2020 року, то необхідно здійснити перерахунок такого середньоденного заробітку. Для цього необхідно збільшити суму загального заробітку працівника в розрахунковому періоді (жовтень – листопад 2020 року) на суми (частини) річної винагороди, які відносяться до жовтня (728 грн.) і листопада (728 грн.).

Перерахований сумарний заробіток в розрахунковому періоді:

16 500 грн. + 728 грн. + 728 грн. = 17 956 грн.

Перерахований середньоденний заробіток:

17 956 грн. : 42 відпрац. д. = 427,52 грн.

Виходячи з цього перерахованого (нового) середньоденного заробітку, який більше раніше обчисленого середньоденного заробітку (427,52 грн. > 392,86 грн.), необхідно нараховувати працівникові середній заробіток за період військової служби. При цьому, оскільки за грудень 2020 року і січень 2021 року середній заробіток працівнику вже нарахований та виплачений, необхідно донарахувати за ці місяці йому середній заробіток виходячи з перерахованого (нового) середньоденного заробітку.

Сума доплати середнього заробітку за грудень 2020 року:

427,52 грн. х 10 р. д. (новий середній заробіток) – 392,86 грн. х 10 р. д. (старий середній заробіток) = 4275,20 – 3928,60 = 346,60 грн.

Сума доплати середнього заробітку за січень 2021 року:

427,52 грн. х 19 р. д. (новий середній заробіток) – 392,86 грн. х 19 р. д. (старий середній заробіток) = 8122,88 – 7464,34 = 658,54 грн.

Сума середнього заробітку за лютий 2021 року:

427,52 грн. х 20 р. д. = 8550,40 грн.

__________________________________________________________________________

Врахування річної винагороди при нарахуванні страхових виплат,
що обчислюються відповідно до Порядку № 1266

Відповідно до пункту 3 Порядку обчислення середньої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) для розрахунку виплат за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 р. № 1266 (далі — Порядок № 1266), середньоденна заробітна плата (дохід, грошове забезпечення) обчислюється шляхом ділення нарахованої за розрахунковий період (12 календарних місяців) заробітної плати (доходу, грошового забезпечення), на яку нарахований єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування та/або страхові внески на відповідні види загальнообов’язкового державного соціального страхування (далі — єдиний соціальний внесок, ЄСВ), на кількість календарних днів зайнятості у розрахунковому періоді без урахування календарних днів, не відпрацьованих з поважних причин — тимчасова непрацездатність, відпустка у зв’язку з вагітністю та пологами, відпустка по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку та шестирічного віку за медичним висновком, відпустка без збереження заробітної плати.

Як зазначалося вище, винагорода за підсумками роботи за рік належить до інших заохочувальних та компенсаційних виплат, що включаються до складу заробітної плати.

Підпунктом 2.3.2 Інструкції № 5 встановлено, що винагороди та заохочення, що здійснюються раз на рік або мають одноразовий характер, зокрема, винагороди за підсумками роботи за рік, відносяться до інших заохочувальних та компенсаційних виплат фонду оплати праці (далі — ФОП).

Отже, річна винагорода як складова заробітної плати (ФОП), з якої в обов’язковому порядку сплачується ЄСВ, враховується при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування страхових виплат, які розраховуються відповідно до Порядку № 1266 (в т. ч. «лікарняних» і «декретних»).

При обчисленні середньої заробітної плати для нарахування страхових виплат слід враховувати, що річна винагорода в повній сумі включається до заробітку того місяця, в якому її нараховано.

Наприклад, якщо «тринадцята зарплата» за 2020 рік нарахована у грудні 2020 року, то вона всією сумою буде враховуватися при розрахунку страхових виплат за страховими випадками, які настануть у січні – грудні 2021 року, тобто коли грудень 2020 року включатиметься до розрахункового періоду. Якщо «тринадцята зарплата» за 2020 рік буде нарахована працівнику у січні 2021 року, то вона всією сумою буде враховуватися при розрахунку страхових виплат за страховими випадками, які настануть в лютому 2021 року – січні 2022 року, тобто коли січень 2021 року включатиметься до розрахункового періоду.

Якщо працівник весь місяць (з першого до першого числа), в якому йому нарахована річна винагорода, не працював з поважних причин (див. вище), то вказана річна винагорода не враховується при обчисленні розміру страхових виплат, оскільки такий місяць виключається з розрахункового періоду (абз. другий п. 3 Порядку № 1266).

Наприклад, якщо працівнику в січні 2021 року нарахують річну винагороду, але весь цей місяць він не буде працювати з поважних причин, то річна винагорода не враховуватиметься при обчисленні розміру страхових виплат, що будуть нараховані за страховими випадками, які настануть в лютому 2021 року – січні 2022 року, оскільки січень 2021 року виключається з розрахункового періоду (не враховуються і всі виплати, нараховані в січні 2021 року).

Якщо працівник не відпрацює з поважних причин частину місяця, в якому нараховано річну винагороду, то остання буде враховуватися в повному розмірі, якщо такий місяць буде включатися до розрахункового періоду.

Оподаткування та облік річної винагороди

Єдиний соціальний внесок

Базою нарахування ЄСВ є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у т. ч. в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону про оплату праці (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VІ; далі — Закон про ЄСВ).

Згідно з підпунктом 2 пункту 2 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 р. № 449, визначення видів виплат, що належать до основної, додаткової заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат, при нарахуванні ЄСВ передбачено Інструкцією № 5.

Оскільки, як зазначалося вище, винагорода за підсумками роботи за рік згідно з підпунктом 2.3.2 Інструкції № 5 належить до інших заохочувальних та компенсаційних виплат ФОП (є заробітною платою), то на неї нараховується ЄСВ.

Нарахована річна винагорода за відпрацьований час (пропорційно відпрацьованим місяцям) у звітному році працівнику, який на момент такого нарахування вже звільнився, також є базою нарахування ЄСВ.⁸ Але спочатку суму річної винагороди необхідно розподілити по місяцях, за які її нараховано (які відпрацьовані працівником у календарному році), і тільки після цього в межах максимальної величини бази нарахування ЄСВ на суму «розподіленої» річної винагороди нараховується ЄСВ (абз. другий ч. 2 ст. 7 Закону про ЄСВ).⁹

Нагадаємо, що нарахування ЄСВ на суму місячного доходу здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування ЄСВ, яка дорівнює 15 розмірам мінімальної заробітної плати (п. 4 ч. 1 ст. 1, ч. 3 ст. 7 Закону про ЄСВ). Максимальна величина бази нарахування ЄСВ у січні – серпні 2020 року становила 70 845 грн. (4723 грн. х 15), у вересні – грудні 2020 року — 75 000 грн. (5000 грн. х 15), у січні – листопаді 2021 року становить 90 000 грн. (6000 грн. х 15).

Річна винагорода у таблиці 6 Звіту з ЄСВ за місяць, а з 2021 року — у додатку 1 (Д1) до Податкового розрахунку за квартал, в якому її нараховано звільненому працівнику, відображається в розрізі місяців, за які її виплачено, з кодом типу нарахувань 1.

Податок на доходи фізичних осіб і військовий збір

Відповідно до підпункту 14.1.48 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) для цілей розділу IV цього Кодексу, тобто для цілей оподаткування податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) і військовим збором (далі — ВЗ), заробітна плата — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Оскільки, як зазначалося вище, річна винагорода відповідно до Закону про оплату праці відноситься до інших заохочувальних та компенсаційних виплат, що належать до заробітної плати, то в її складі вона обкладається ПДФО і ВЗ на підставі підпункту 164.2.1 ПКУ і в розділі І Податкового розрахунку ф. № 1ДФ, а з 2021 року — в додатку 4ДФ до Податкового розрахунку відображається за ознакою доходу «101».

Якщо річна винагорода нараховується (виплачується) працівнику, який на момент нарахування (виплати) вже звільнився (відсутні відносини трудового найму), то сума такої винагороди обкладається ПДФО і ВЗ відповідно до підпункту 164.2.20 ПКУ в складі інших доходів, які підлягають оподаткуванню, та в додатку 4ДФ до Податкового розрахунку відображається за ознакою доходу «127».¹⁰

Бухгалтерський і податковий облік

У бухгалтерському (податковому) обліку річна винагорода працівників відображається в тому ж порядку, що і заробітна плата. Річна винагорода відноситься до складу витрат за категоріями працівників, яким вона виплачена.

Сума річної винагороди відображається за кредитом субрахунку 661 «Розрахунки за заробітною платою» рахунку 66 «Розрахунки за виплатами працівникам» в кореспонденції з дебетом рахунків витрат 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» і 94 «Інші витрати операційної діяльності».

Річна винагорода, що виплачується звільненим працівникам за той період, коли вони працювали, також включається до витрат у складі інших витрат операційної діяльності.

ПРИКЛАД 5

Відображення в обліку нарахування та виплати річної винагороди працівнику підприємства

На підставі наказу керівника підприємства і положень колективного договору в кінці грудня 2020 року підприємство нарахувало і виплатило працівнику винагороду за підсумками роботи за 2020 рік у розмірі 10 000 грн. Крім того, в грудні 2020 року працівнику нараховано заробітну плату, яка включає посадовий оклад, надбавки і доплати, в розмірі 15 000 грн. Сукупна заробітна плата працівника в грудні 2020 року з урахуванням річної винагороди склала 25 000 грн.

У бухгалтерському обліку підприємства операції нарахування і виплати заробітної плати, в тому числі річної винагороди, працівнику відображаються таким чином:

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Нараховано зарплату, в т. ч. річну винагороду	23, 91–94	661	25 000,00
2	Нараховано ЄСВ на зарплату: 25 000 грн. х 22%	23, 91–94	651	5500,00
3	Утримано ПДФО із зарплати: 25 000 грн. х 18%	661	641/пдфо	4500,00
4	Утримано військовий збір із зарплати: 25 000 грн. х 1,5%	661	642/вз	375,00
5	Виплачено зарплату, в т. ч. річну винагороду, працівнику: 25 000 – 4500 – 375	661	301	20 125,00

ПРИКЛАД 6

Відображення в обліку нарахування та виплати річної винагороди звільненому працівнику

В кінці січня 2021 року підприємство нарахувало і виплатило працівнику, звільненому 31 жовтня 2020 року у зв’язку з переведенням на інше підприємство, винагороду за підсумками роботи за 2020 рік, виплата якої передбачена колективним договором, у розмірі 9000 грн. (пропорційно відпрацьованому працівником часу на підприємстві у 2020 році, тобто за 10 відпрацьованих місяців цього року: січень – жовтень).

Оскільки річну винагороду нараховано звільненому працівнику за відпрацьований час, з метою обкладення ЄСВ її сума підлягає розподілу по місяцях роботи у 2020 році (всього 10 місяців), при цьому до доходу кожного місяця з січня по жовтень включається 900 грн. (9000 грн. : 10 міс.). Умовно вважаємо, що в результаті такого розподілу суми річної винагороди дохід працівника в кожному з місяців з січня по жовтень 2020 року не перевищив максимальну величину бази нарахування ЄСВ в цих місяцях, тому вся сума річної винагороди підлягає обкладенню ЄСВ.

В бухгалтерському обліку підприємства операції нарахування і виплати річної винагороди колишньому працівнику відображаються таким чином:

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Нараховано річну винагороду	949	661	9000,00
2	Нараховано ЄСВ на річну винагороду: 9000 грн. х 22%	23, 91–94	651	1980,00
3	Утримано ПДФО з річної винагороди: 9000 грн. х 18%	661	641/пдфо	1620,00
4	Утримано військовий збір з річної винагороди: 9000 грн. х 1,5%	661	642/вз	135,00
5	Виплачено річну винагороду: 9000 – 1620 – 135	661	301	7245,00

_____________________________________________________________________________

Індексація і річна винагорода

Згідно зі статтею 2 Закону України «Про індексацію грошових доходів населення» від 03.07.91 р. № 1282-XII та пунктом 2 Порядку проведення індексації грошових доходів населення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.07.2003 р. № 1078 (далі — Порядок № 1078), індексації підлягають грошові доходи громадян, які не мають разового характеру (тобто які мають постійний характер).¹¹

Відповідно до абзацу шостого пункту 3 Порядку № 1078 до об’єктів індексації, визначених у пункті 2 цього Порядку, не відноситься винагорода за підсумками роботи за рік. Це пояснюється тим, що вона є разовою виплатою — виплачується тільки один раз на рік (до того ж, як правило, за наявності у підприємства прибутку у звітному році).