Исправление ошибок при начислении страховых выплатВиправлення помилок при нарахування страхових виплат

Правовые, финансовые и организационные основы общеобязательного государственного социального страхования, гарантии работающих граждан по их социальной защите в связи с временной утратой трудоспособности, беременностью и родами, от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, определяет Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании» от 23.09.99 г. № 1105-XIV (далее — Закон № 1105).

Одним из видов социального страхования, указанных в пункте 1 части 1 статьи 1 Закона № 1105, является страхование в связи с временной утратой трудоспособности.

В соответствии со статьей 20 Закона № 1105 по социальному страхованию в связи с временной утратой трудоспособности предоставляются такие виды материального обеспечения и социальных услуг:

– пособие по временной нетрудоспособности, включая уход за больным ребенком (далее — «больничные»);¹

– пособие по беременности и родам (далее — «декретные»);²

– помощь на погребение (кроме погребения пенсионеров, безработных и лиц, умерших от несчастного случая на производстве);

– оплата лечения в реабилитационных отделениях санаторно-курортного учреждения после перенесенных заболеваний и травм.

Анализ допускаемых страхователями (работодателями) нарушений при предоставлении застрахованным лицам (работникам) вышеуказанных видов материального обеспечения и социальных услуг позволяет сделать вывод, что подавляющее их большинство вызвано ошибками в начислении «больничных» или «декретных» (далее — страховые выплаты), при этом в основном это связано с неправильным исчислением средней заработной платы для оплаты периода временной нетрудоспособности или отпуска в связи с беременностью и родами (далее — «декретный» отпуск). И лишь небольшая часть нарушений вызвана другими причинами, в частности, назначением страховой выплаты при отсутствии для этого оснований, например, при оплате листка нетрудоспособности, оформленного или выданного с нарушением установленного порядка.³

В данной статье рассмотрим ошибки, допускаемые при исчислении сумм страховых выплат, а также порядок их исправления. Но сначала напомним положения нормативных документов, которыми определен порядок предоставления страховых выплат за счет работодателя и Фонда социального страхования Украины (далее — Фонд).

Основания для начисления, источники финансирования
и порядок предоставления страховых выплат

Статьей 31 Закона № 1105 установлено, что основанием для назначения «больничных» и «декретных» является выданный в установленном порядке листок нетрудоспособности (далее — ЛН). В случае работы по совместительству, по трудовому договору (контракту) одновременно с осуществлением предпринимательской или иной деятельности основанием для назначения «больничных» и «декретных» является копия ЛН, удостоверенная подписью руководителя и печатью (при наличии) по основному месту работы.

Порядок и условия выдачи, продления и учета ЛН, осуществления контроля за правильностью их выдачи установлены Инструкцией о порядке выдачи документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан, утвержденной приказом Министерства здравоохранения Украины от 13.11.2001 г. № 455.

В соответствии с частью 2 статьи 22 Закона № 1105 «больничные» выплачиваются Фондом застрахованным лицам, начиная с 6-го дня нетрудоспособности за весь период до восстановления трудоспособности или до установления медико-социальной экспертной комиссией инвалидности (установления другой группы, подтверждение ранее установленной группы инвалидности), независимо от увольнения, прекращения предпринимательской или иной деятельности застрахованного лица в период утраты трудоспособности в порядке и размерах, установленных законодательством.

Оплата первых 5 дней временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы, не связанной с несчастным случаем на производстве, осуществляется за счет денежных средств работодателя согласно Порядку оплаты первых пяти дней временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы, не связанной с несчастным случаем на производстве, за счет денежных средств работодателя, утвержденному постановлением Кабинета Министров Украины от 26.06.2015 г. № 440 (далее — Порядок № 440).

Застрахованным лицам с инвалидностью (далее — инвалиды), работающим на предприятиях и в организациях обществ УТОГ и УТОС, «больничные» выплачиваются Фондом, начиная с первого дня нетрудоспособности за весь период до восстановления трудоспособности независимо от увольнения, прекращения предпринимательской или иной деятельности застрахованного лица в период утраты трудоспособности.

«Больничные» при уходе за больным ребенком в возрасте до 14 лет выплачиваются застрахованному лицу Фондом с первого дня за период, в течение которого ребенок по заключению врача нуждается в уходе, но не более чем за 14 календарных дней. «Больничные» при уходе за больным ребенком в возрасте до 14 лет, если он нуждается в стационарном лечении, выплачиваются Фондом застрахованному лицу с первого дня за все время его пребывания в стационаре вместе с больным ребенком (ч. 3 ст. 22 Закона № 1105).⁴

«Декретные» за весь период «декретного» отпуска (в полной сумме) предоставляются застрахованному лицу за счет средств Фонда (ст. 25, 26 Закона № 1105).⁵

Согласно части 3 статьи 30 Закона № 1105 решение о назначении материального обеспечения принимается комиссией (уполномоченным) по социальному страхованию, которая создается (избирается) на предприятии. Комиссия (уполномоченный) по социальному страхованию осуществляет контроль за правильным начислением и своевременной выплатой материального обеспечения, принимает решение об отказе в его назначении, о прекращении выплаты материального обеспечения (полностью или частично), рассматривает основание и правильность выдачи ЛН и других документов, которые являются основанием для предоставления материального обеспечения. Комиссия (уполномоченный) по социальному страхованию выполняет свои функции в соответствии с Положением о комиссии (уполномоченном) по страхованию в связи с временной утратой трудоспособности, утвержденным постановлением правления Фонда от 19.07.2018 г. № 13 (далее — Положение № 13).

Таким образом, при наступлении у застрахованного лица страхового случая он представляет предприятию ЛН, а комиссия (уполномоченный) по социальному страхованию с учетом требований Положения № 13 принимает решение о назначении ему страховой выплаты.

Согласно части 1 статьи 32 Закона № 1105 документы для назначения «больничных» и «декретных» рассматриваются не позднее 10 дней со дня их поступления. Уведомление об отказе в назначении страховой выплаты с указанием причин отказа и порядка обжалования выдается или направляется заявителю не позднее 5 дней после вынесения соответствующего решения.

На основании решения комиссии (уполномоченного) по социальному страхованию о назначении страховой выплаты страхователь (работодатель) начисляет суммы «больничных» и «декретных».^{4, 5}

Нормативным документом, определяющим механизм расчета средней заработной платы для определения суммы «больничных» и «декретных» является Порядок исчисления средней заработной платы (дохода, денежного обеспечения) для расчета выплат по общеобязательному государственному социальному страхованию, утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины от 26.09.2001 г. № 1266 (далее — Порядок № 1266).

Для предоставления застрахованному лицу (работнику) страховой выплаты за счет Фонда после исчисления ее суммы страхователю (работодателю) необходимо отразить эту сумму в заявлении-расчете, которое подается в рабочий орган Фонда в порядке, установленном статьей 34 Закона № 1105.

Согласно статье 34 Закона № 1105 финансирование страхователей (работодателей) для предоставления материального обеспечения застрахованным лицам (работникам) осуществляется рабочими органами Фонда согласно Порядку финансирования страхователей для предоставления материального обеспечения застрахованным лицам в связи с временной утратой трудоспособности и отдельных выплат пострадавшим на производстве за счет денежных средств Фонда социального страхования Украины, утвержденному постановлением правления Фонда от 19.07.2018 г. № 12 (далее — Порядок № 12).

Основанием для финансирования страхователей рабочими органами Фонда является заявление-расчет, содержащее информацию о начисленных застрахованным лицам суммах материального обеспечения по их видам. Форма заявления-расчета приведена в приложении 1 к Порядку № 12.

Для получения финансирования страхователь обращается в рабочий орган Фонда по своему местонахождению или месту жительства с заявлением-расчетом, подписанным руководителем, главным бухгалтером и удостоверенным печатью (при ее наличии).

Заявление-расчет оформляется страхователем на основании решения комиссии по соцстраху предприятия о назначении материального обеспечения и должно быть передано страхователем в рабочий орган Фонда не позднее 5 рабочих дней с даты принятия комиссией такого решения (п.п. 2, 4 Порядка № 12).

Заявление-расчет предоставляется страхователем в бумажном виде лично в рабочий орган Фонда или направляется в электронном виде с применением электронной цифровой подписи (п. 6 Порядка № 12).

Согласно части 1 статьи 34 Закона № 1105 и пункту 8 Порядка № 12 рабочий орган Фонда после поступления заявления-расчета осуществляет, в частности, проверку информации, приведенной в нем, правильность начисления выплат и при отсутствии замечаний в течение 10 рабочих дней осуществляет финансирование сумм, указанных в заявлении-расчете. Проверка заявления-расчета, предоставление рекомендаций по ее результатам, финансирование заявления-расчета или предоставление обоснованного отказа в его принятии осуществляется рабочими органами Фонда в течение 10 рабочих дней после поступления заявления-расчета.

Страхователь открывает в банке отдельный текущий счет для зачисления страховых денежных средств от Фонда. Страхователь, являющийся бюджетным учреждением, открывает отдельный счет для зачисления страховых денежных средств в соответствующем органе Государственной казначейской службы Украины. Денежные средства Фонда, поступающие на указанный счет, учитываются на отдельном субсчете. Страховые денежные средства, зачисленные на отдельный счет страхователя, могут быть использованы страхователем исключительно на предоставление материального обеспечения и социальных услуг застрахованным лицам (ч. 2 ст. 34 Закона № 1105).

После поступления суммы денежных средств, указанной в заявлении-расчете, на отдельный счет страхователя, последний обязан выплатить «больничные» и «декретные» работникам в ближайший после дня их назначения (получения) срок, установленный для выплаты заработной платы (ч. 2 ст. 32 Закона № 1105, п. 9 Порядка № 12).

Обращаем внимание, что в заявлении-расчете указывается полная начисленная сумма страховой выплаты с учетом обязательных удержаний из нее (в настоящее время это налог на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) и военный сбор). Фонд осуществляет финансирование начисленной суммы «больничных» с учетом обязательных удержаний (НДФЛ, военный сбор). После поступления от Фонда на отдельный счет суммы денежных средств, указанной в заявлении-расчете, страхователь обязан выплатить соответствующее материальное обеспечение в вышеуказанный срок, а часть полученных страховых денежных средств направляется на уплату НДФЛ и военного сбора, удерживаемых из материального обеспечения. При этом финансирование страхователями (работодателями) материального обеспечения застрахованным лицам за счет собственных денежных средств с последующим возмещением (погашением этих расходов) Фондом Законом № 1105, Налоговым кодексом Украины и другими нормативными актами не предусмотрено.⁶

В случае если сумма полученных страхователем от Фонда страховых денежных средств превышает фактические расходы на предоставление материального обеспечения, неиспользованные страховые денежные средства возвращаются в рабочий орган Фонда, который осуществил финансирование, в течение 3 рабочих дней и письмом направляется объяснение причин возврата (ч. 1 ст. 34 Закона № 1105, п. 12 Порядка № 12).

В течение месяца со дня проведения выплат за счет денежных средств Фонда страхователь направляет Фонду уведомление о проведении выплат по форме, приведенной в приложении 2 к Порядку № 12 (п. 10 Порядка № 12).

Виды и причины ошибок при начислении страховых выплат

В случае доначисления заработной платы за прошедший период, в частности в связи с выявлением ошибок, сумма такого доначисления включается в базу начисления единого социального взноса (далее — ЕСВ) месяца, в котором оно осуществлено (пп. 3 п. 3 р. IV Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 20.04.2015 г. № 449). При этом такое доначисление не влияет на сумму «больничных» и «декретных», выплаченных за прошедший период, поскольку при исчислении средней заработной платы для начисления указанных страховых выплат учитывается только заработная плата, с которой в расчетном периоде уплачены страховые взносы (ЕСВ).⁷

Также нельзя считать ошибкой в начислении «декретных» ситуацию, когда женщина по собственному желанию прерывает «декретный» отпуск и выходит на работу, в результате чего возникает необходимость в перерасчете и возврате страхователем «декретных», поскольку последние могут быть предоставлены только в случае, если работница по этому же месту работы не получает заработную плату.⁸

Ошибки, которые случаются при начислении страховой выплаты, условно можно разделить на два вида:

І — счетные ошибки — ошибки, допущенные в результате неправильно проведенных арифметических расчетов, как правило, из-за невнимательности лица, ответственного за начисление страховой выплаты;

ІІ — несчетные ошибки — ошибки, допущенные вследствие неправильного применения норм законодательства (Закона № 1105, Порядка № 1266 и т. д.), неточностей в учетных документах предприятия (табеле учета рабочего времени, зарплатных ведомостях), неправильного заполнения ЛН и т. п.

Законодательством не установлено, что является счетной ошибкой. Но Пленум Верховного Суда Украины в подпункте 1 пункта 24 постановления «О практике применения судами законодательства об оплате труда» от 24.12.99 г. № 13 (далее — Постановление ВСУ № 13) разъяснил, что к счетным ошибкам относятся неправильности в исчислениях, двукратное начисление заработной платы за один и тот же период и т. д. Не могут считаться ими не связанные с исчислениями ошибки в применении закона и других нормативно-правовых актов.

Таким образом, счетной ошибкой может быть, в частности:

1. Ошибка в арифметических (математических) действиях (сложении, вычитании, умножении, делении), например, когда неправильно исчислена сумма «больничных» («декретных») из-за ошибки при умножении среднедневной заработной платы на количество календарных дней, подлежащих оплате, или когда неправильно исчислена среднедневная заработная плата из-за ошибки при делении суммарной заработной платы в расчетном периоде на количество календарных дней в расчетном периоде.

2. Ошибка (механическая) при заполнении заявления-расчета, например, когда неправильно введено число (указана цифра) — размер начисленной страховой выплаты работнику (хотя в других внутренних документах сумма страховой выплаты определена и указана верно).

3. Ошибка (механическая) при введении исходных данных в компьютерную программу, которая исчисляет итоговую сумму страховой выплаты, например, неправильно введено число — размер начисленной в расчетном периоде заработной платы (оклада, часовой ставки, премии, доплаты, надбавки), количество календарных дней в расчетном периоде.

4. Ошибка в результате сбоя в работе бухгалтерской компьютерной программы или когда такая программа неправильно работает (исчисляет суммы, округляет числа), что привело к завышению (занижению) итоговой суммы страховой выплаты, хотя все данные в программу вводятся правильно.

К несчетным ошибкам, в частности, относятся:

1. Неправильное применение норм законодательства (в частности норм Порядка № 1266) при определении:

• расчетного периода (например, из расчетного периода не был исключен месяц, в котором работник не работал по причине болезни весь такой месяц);
• суммарной заработной платы в расчетном периоде (например, при исчислении средней заработной платы для начисления «больничных» и «декретных» в расчет не были включены оплата простоя и отпускные, но были включены «больничные»);
• среднедневной заработной платы (например, при начислении «больничных» и «декретных» из количества дней расчетного периода исключались праздничные и нерабочие дни (как это делается при расчете суммы отпускных), или среднедневная заработная плата была исчислена путем деления суммарной заработной платы в расчетном периоде на количество рабочих, а не календарных дней в расчетном периоде, или при начислениии «больничных» не учтен страховой стаж работника, если он составляет менее 8 лет);
• суммы страховой выплаты (например, при определении суммы «больничных» за счет Фонда, подлежащей отражению в заявлении-расчете, учитывались дни болезни, начиная с 6-го рабочего, а не календарного дня болезни, или общая сумма «больничных» за счет Фонда была определена как произведение среднедневной заработной платы на количество рабочих, а не календарных дней болезни, в результате чего была занижена сумма «больничных», подлежащая выплате работнику).

2. Неправильное ведение (заполнение) внутренней документации, что привело к предоставлению искаженной информации бухгалтеру, который на ее основании начислил страховую выплату (например, в табеле учета рабочего времени неправильно отражено отработанное работником время в расчетном периоде — не указан отпуск без сохранения заработной платы, что привело к неправильному исчислению среднедневной заработной платы).

3. Неправильное заполнение ЛН врачом или ответственным должностным лицом предприятия, что привело к неправильному определению, например, количества дней временной нетрудоспособности, подлежащих оплате.

При допущении вышеуказанных ошибок предоставление страховой выплаты работнику возможно как в меньшей, так и в большей сумме, чем положено, поэтому рассмотрим порядок их исправления.

Исправление ошибок при начислении страховых выплат за счет Фонда

Если страхователем (работодателем) выявлена ошибка в начислении страховой выплаты работнику, то ее необходимо исправить. При этом если выявлена двойная ошибка, но на одинаковую противоположную сумму — одному работнику выплачена излишняя сумма страховой выплаты, а второму — меньшая сумма страховой выплаты, чем положено, то все равно придется исправлять обе ошибки, поскольку страховые выплаты персонифицируются — в заявлении-расчете указывается информация по каждому работнику, которому начислена (будет предоставлена) страховая выплата.

Если ошибка в сумме начисленной и отраженной в заявлении-расчете страховой выплаты работнику выявлена страхователем до получения финансирования от Фонда (до поступления денежных средств на отдельный счет страхователя), то ему необходимо как можно скорее уведомить рабочий орган Фонда о допущенной в заявлении-расчете ошибке и подать новое заявление-расчет с указанием правильной суммы страховой выплаты в графе 4 «Сума (в гривнях з копійками)» общей таблицы и персонально по работнику в графах 15 «Всього» и 16 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графы «Сума (в гривнях з копійками)» таблицы приложения 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» по соответствующему виду материального обеспечения. Кроме того, необходимо заполнить все остальные графы таблиц как при первом заполнении заявления-расчета.

В этом случае рабочий орган Фонда сможет осуществить финасирование согласно новому (не содержащему ошибок) заявлению-расчету страхователя.

Хотя ни Порядок № 12, ни другие действующие нормативные документы этого не требуют, рекомендуем одновременно с подачей нового заявления-расчета подать Фонду письмо-уведомление на уменьшение (увеличение) финансирования по соответствующему листку нетрудоспособности с указанием наименования страхователя, данных застрахованного лица, по которому осуществляется корректировка, суммы, на которую уменьшается (увеличивается) сумма страховой выплаты, отраженная в ранее поданном заявлении-расчете, и указанием правильной суммы страховой выплаты, отраженной в новом заявлении-расчете.

Если финансирование по заявлению-расчету, содержащему ошибку, уже получено от Фонда, то аннулировать ранее поданное заявление-расчет, заполненное с ошибкой, невозможно (не предусмотрена уточняющая форма заявления-расчета). При этом действующие нормативные документы, в том числе Порядок № 12, не разъясняют, каким должен быть порядок действий страхователя по устранению такой ошибки. Но логика и разъяснения Фонда говорят о том, что если сумма страховой выплаты была занижена, то страхователь должен подать новое заявление-расчет с указанием доначисленной суммы. Если же сумма страховой выплаты была завышена, то страхователь должен уведомить Фонд о допущенной ошибке, направив ему письмо в произвольной форме.

Рассмотрим эту ситуацию подробно в зависимости от вида допущенной ошибки.

Исправление ошибки, приведшей к занижению суммы страховой выплаты

Если ошибка в начислении страховой выплаты вызвана неправильным определением среднедневной заработной платы, и такая ошибка привела к занижению суммы страховой выплаты (возникла недоплата), то необходимо осуществить перерасчет суммы страховой выплаты и доначислить работнику недостающую сумму.

Доначисленная страхователем по указанной причине сумма страховой выплаты по ранее профинансированному Фондом ЛН указывается в заявлении-расчете, которое необходимо подать Фонду. В таком заявлении-расчете указывается доначисленная сумма в графе 4 «Сума (в гривнях з копійками)» общей таблицы по соответствующему виду материального обеспечения и она же — в графах 15 «Всього» и 16 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графы «Сума (в гривнях з копійками)» таблицы приложения 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» персонально по работнику. При этом в графе 3 «Кількість днів …» общей таблицы и в графах 13 «Всього» и 14 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графы «Кількість днів, що підлягають оплаті» таблицы приложения 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» не указывается количество дней, подлежащих оплате (поскольку это количество не изменилось).

Кроме того, в таблице приложения 1.1 также заполняются данные о застрахованном лице (фамилия, имя, отчество — в графах 2 «Прізвище», 3 «Ім’я», 4 «По Батькові» и номер страхового свидетельства — в графе 5 «N страхового свідоцтва …»), характере правоотношений с застрахованным лицом (графа 6 «Основне місце роботи – 1; сумісництво – 2; ФОП – 3; ЦПХ – 4), данные ЛН (серия, номер, первичный или продолжение — в графах 7 «Серія», 8 «Номер», 9 «Первинний (1), Продовження (2)»), причина нетрудоспособности (графа 10), период нетрудоспособности (графы 11 и 12).⁹

Если ошибка в начислении суммы страховой выплаты вызвана неправильным определением количества подлежащих оплате дней временной нетрудоспособности, и такая ошибка привела к занижению суммы страховой выплаты (возникла недоплата), то также необходимо осуществить перерасчет суммы страховой выплаты и доначислить работнику недостающую сумму. Доначисленная страхователем по указанной причине сумма страховой выплаты по ранее профинансированному Фондом ЛН отражается в заявлении-расчете, которое подается Фонду. В таком заявлении-расчете в графе 3 «Кількість днів …» общей таблицы и в графах 13 «Всього» и 14 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графы «Кількість днів, що підлягають оплаті» таблицы приложения 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» указывается количество дней болезни («декретного» отпуска), за которые ранее ошибочно не начислялась страховая выплата, а теперь доначислена. При этом в указанных графах для «больничных» и «декретных» отражается количество календарных дней.

Кроме того, доначисленная сумма отражается в графе 4 «Сума (в гривнях з копійками)» общей таблицы по соответствующему виду материального обеспечения и она же — в графах 15 «Всього» и 16 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графы «Сума (в гривнях з копійками)» таблицы приложения 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» персонально по работнику. В таблице приложения 1.1 также заполняются данные о застрахованном лице (ФИО — в графах 2, 3, 4 и номер страхового свидетельства — в графе 5), характере правоотношений с застрахованным лицом (графа 6), данные ЛН (серия, номер, первичный или продолжение — в графах 7, 8, 9), причина нетрудоспособности (графа 10), период нетрудоспособности (графы 11 и 12).

Что касается необходимости дополнительного уведомления Фонда (например, письмом) об исправлении ошибки в виде занижения суммы страховой выплаты в предыдущих отчетных периодах, то ни Порядок № 12, ни другие действующие нормативные документы этого не требуют, поэтому такое уведомление делать не обязательно (обязательным такое уведомление было до отмены Отчета ф. Ф4-ФСС з ТВП), но желательно (во избежание недоразумений с Фондом по поводу окончательной суммы финансирования).

В письме-уведомлении указываются:

• наименование страхователя;
• регистрационный код страхователя в органе Фонда или его номер в Государственном реестре общеобязательного государственного социального страхования (для зарегистрированных после 01.01.2011 г.) и код ЕГРПОУ;
• содержание ошибки (со ссылкой на нормы соответствующих нормативных документов, в соответствии с которыми исправляются ошибки) с указанием причины доначисления суммы страховой выплаты;
• доначисленная сумма страховой выплаты;
• период, за который осуществлено доначисление, а именно реквизиты ранее поданного заявления-расчета (дата и номер заявления-расчета присваивается Фондом: если заявление-расчет оформлялось в бумажной форме и непосредственно подавалось в рабочий орган Фонда, то последний проставляет входящий номер и дату на бланке заявления-расчета, а если заявление-расчет подавалось в электронной форме, то номер и дата указываются в квитанции о принятом заявлении-расчете) или дата начисления материального обеспечения страхователем по страховым случаям, произошедшим до 01.01.2011 г.;
• данные о застрахованном лице, которому осуществлено доначисление сумм профинансированного материального обеспечения (фамилия, имя, отчество застрахованного лица, номер его страхового свидетельства (идентификационный номер) либо серия и/или номер паспорта);
• серия и номер ЛН, по которому доначислена сумма страховой выплаты;
• исправленное количество дней временной нетрудоспособности (при необходимости);
• дата составления уведомления.

Письменное уведомление составляется страхователем в двух экземплярах (один — для Фонда, второй — для страхователя), подписывается руководителем и главным бухгалтером или физическим лицом – предпринимателем, после чего направляется Фонду (образец уведомления см. ниже).

Образец письма об исправлении ошибки в виде недоплаты суммы
страховой выплаты после получения денежных средств от Фонда

Обращаем внимание, что в вышеуказанных случаях, когда имело место занижение суммы страховой выплаты и последующее доначисление ее застрахованому лицу, страхователь к ответственности в виде начисления финансовых санкций (штрафа, пени), а также его должностные лица, виновные в указанной ошибке, к административной ответственности не привлекаются.

В то же время страхователям необходимо помнить, что согласно пункту 2.4 Порядка проверки правильности использования страхователями страховых средств Фонда социального страхования Украины и применения финансовых санкций за нарушение установленного порядка их использования, утвержденного постановлением правления Фонда от 02.10.2020 г. № 23 (далее — Порядок № 23), должностные лица Фонда имеют право проводить камеральные и документальные (плановые или внеплановые; выездные либо не выездные) проверки достоверности сведений, представленных страхователями для получения страховых средств Фонда, соблюдения порядка использования страхователем выделенных ему страховых средств Фонда и приостанавливать выплаты из Фонда в случае выявления фактов предоставления страхователями в Фонд недостоверных сведений или нарушения ими порядка использования страховых средств Фонда.

Предметом камеральной проверки страхователя может быть, в частности, внесение исправлений в ранее поданные заявления-расчеты. По результатам камеральной проверки, которая проводится в помещении рабочего органа Фонда без какого-либо специального решения руководителя рабочего органа Фонда или направления на ее проведение, на основании данных информационно-аналитических систем Фонда, заявления-расчета и уведомления о выплате денежных средств застрахованным лицам, представленных страхователем Фонду, в случае установления нарушений составляется справка с указанием данных о неправомерном использовании средств Фонда, которая является основанием для проведения документальной внеплановой проверки или включения страхователя в план-график проведения документальных плановых проверок на следующий период (квартал) (п. 2.5 Порядка № 23).¹⁰

Исправление ошибки, приведшей к завышению суммы страховой выплаты

Если выявленная ошибка связана с излишним начислением страховой выплаты, то страхователю необходимо вернуть излишне полученные согласно заявлению-расчету денежные средства в течение 3 рабочих дней и письмом направить объяснение причин возврата денежных средств (ч. 1 ст. 34 Закона № 1105, п. 12 Порядка № 12).

Если страховые денежные средства возвращены страхователем на счет Фонда в установленный срок (т. е. в течение 3 рабочих дней), финансовые санкции к страхователю не применяются.

Согласно пункту 13 Порядка № 12 в случае выявления страхователем ошибок при начислении выплат за прошедшие периоды (за пределами действующего бюджетного года) излишне начисленные и выплаченные денежные средства возвращаются страхователем в рабочий орган исполнительной дирекции Фонда или его отделения и одновременно направляется обоснованное письменное объяснение о причинах возврата страховых денежных средств.

Что касается задолженности по страховым денежным средствам за текущий бюджетный год, то согласно подпункту 1.1 пункта 1 постановления правления Фонда социального страхования Украины «О некоторых вопросах учета задолженности страхователей по уплате страховых денежных средств в Фонд социального страхования Украины» от 12.12.2018 г. № 28¹¹ страхователи, имеющие задолженность по уплате страховых денежных средств на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности и/или на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, повлекших утрату трудоспособности, представляют в отделения рабочих органов исполнительной дирекции Фонда (далее — рабочие органы Фонда) по своему местонахождению (месту жительства) Отчет по задолженности страхователя по уплате страховых денежных средств в Фонд социального страхования Украины (далее — Отчет по задолженности) до полного погашения задолженности по форме, приведенной в приложении к этому постановлению.

Формой Отчета по задолженности предусмотрено, что он заполняется страхователями, имеющими задолженность по уплате страховых денежных средств в Фонд на отчетную дату, начиная с отчета за I квартал 2019 года, и подается до полного ее погашения рабочим органам Фонда ежеквартально до 10 апреля; 10 июля; 10 октября; 15 января. Отчет составляется нарастающим итогом с начала года (за I квартал, I полугодие, 9 месяцев, год).

Фонд в разъяснении от 23.04.2019 г. (см. ВТЗ № 4/2019, стр. 125) сообщил, что при выявлении страхователем (работодателем) излишне начисленных сумм материального обеспечения, которые были профинансированы Фондом, при условии возврата денежных средств и предоставления письменного объяснения, Отчет по задолженности не представляется.

Если страхователь самостоятельно выявил ошибку при начислении выплат за прошедшие периоды (за пределами действующего бюджетного года), в результате которой сумма пособия, предоставляемого за счет денежных средств Фонда, была завышена, страхователю необходимо:

1) вернуть указанные денежные средства на счет рабочего органа Фонда по своему местонахождению (месту жительства);

2) письменно уведомить рабочий орган Фонда письмом, в котором:

– указать сумму возвращенных денежных средств, дату их возврата и копию платежного документа с отметкой банковского учреждения о его исполнении, а также указать, за какой период возвращаются денежные средства (реквизиты заявления-расчета или дату начисления материального обеспечения страхователем по страховым случаям, произошедшим до 01.01.2011 г.);

– в случае осуществления финансирования расходов на основании заявления-расчета указать данные о застрахованных лицах, по которым осуществлено уменьшение сумм профинансированного материального обеспечения (а именно: фамилию, имя, отчество застрахованного лица, номер его страхового свидетельства (идентификационный номер) либо серию и/или номер паспорта), серию и номер ЛН, в случае необходимости исправленное количество дней временной нетрудоспособности и сумму материального обеспечения;

– указать причины уменьшения суммы материального обеспечения (причины, которые привели к неправильному расчету суммы материального обеспечения).

В то же время, если сумма неправомерно использованных страховых денежных средств на выплату материального обеспечения, подлежащих возмещению страхователем в Фонд, была выявлена по результатам проверки страхователя и не возвращена до окончания отчетного периода, страхователь обязан представить в рабочий орган Фонда Отчет по задолженности (в этом случае сумма задолженности страхователя отражается в графе 7 «суми неприйнятих до зарахування витрат за соціальним страхуванням» таблицы 1 указанного Отчета).

В случае погашения всей суммы задолженности по уплате страховых денежных средств до окончания отчетного периода (последний календарный день последнего месяца квартала), Отчет по задолженности в рабочий орган Фонда не представляется.

Подытоживая вышеизложенное, можно сделать вывод, что для исправления ошибки при расчете «больничных» («декретных»), которая привела к завышению суммы материального обеспечения, выплаченного за счет Фонда, страхователю необходимо:

1. Провести перерасчет суммы «больничных» («декретных»);

2. Вернуть сумму излишне выплаченных «больничных» («декретных») на счет органа Фонда в кратчайший срок (в данном случае рекомендуем работодателям вернуть Фонду указанную сумму за счет собственных денежных средств, а потом решить вопрос о возврате работодателю работником излишне полученных им денежных средств с учетом норм статьи 127 Кодекса законов о труде Украины (далее — КЗоТ)¹², а в случае несогласия работника работодатель может обратиться в суд, поскольку согласно части 4 статьи 32 Закона № 1105 излишне выплаченные суммы материального обеспечения в результате злоупотреблений со стороны застрахованного лица взыскиваются с него в судебном порядке);

3. Уведомить письмом о факте и содержании ошибки, возврате страховых денежных средств рабочий орган Фонда по месту учета.¹³

В письме-уведомлении, направляемом страхователем Фонду, кроме вышеупомянутых сведений, о которых сообщил Фонд в разъяснении от 23.04.2019 г., необходимо также указать:

• наименование страхователя;
• регистрационный код страхователя в органе Фонда или его номер в Государственном реестре общеобязательного государственного социального страхования (для зарегистрированных после 01.01.2011 г.) и код ЕГРПОУ;
• содержание ошибки (со ссылкой на нормы соответствующих нормативных документов, в соответствии с которыми исправляются ошибки);
• сумму откорректированных начислений по страховой выплате;
• дату составления уведомления.

Письменное уведомление составляется в двух экземплярах (один — для Фонда, второй — для страхователя), подписывается руководителем и главным бухгалтером или физическим лицом – предпринимателем, после чего направляется Фонду (образец уведомления см. ниже).

Образец письма об исправлении ошибки в виде переплаты суммы
страховой выплаты после получения денежных средств от Фонда

Фонд в письме от 27.06.2019 г. № 1322-11-4 (см. ВТЗ № 8/2019, стр. 123) касательно механизма исправления страхователем ошибок при начислении страховых выплат, допущенных в прошедших периодах, разъяснил, что в соответствии с пунктом 4.3 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24.05.95 г. № 88, ошибки в учетных регистрах за прошедший отчетный период исправляются способом сторно. Этот способ предусматривает составление бухгалтерской справки. Справка должна содержать причину ошибки, ссылку на документы и учетные регистры, в которых допущена ошибка, и подписывается работником, составившим справку, а после ее проверки — главным бухгалтером.

Также Фонд в вышеуказанном письме (а ранее и ФСС по ВУТ в письме от 22.01.2015 г. № 5.2-32-133 — см. ВТЗ № 4/2015, стр. 122) отметил, что в случае самостоятельного выявления страхователем ошибки при начислении пособия по временной нетрудоспособности (по беременности и родам) за прошедший период и возврата в полном объеме в Фонд излишне начисленных и выплаченных денежных средств до начала проверки страхователя, при наличии соответствующей бухгалтерской справки и обоснованного письменного объяснения о причинах возврата страховых денежных средств, финансовые санкции за нарушение порядка использования страховых денежных средств к страхователю не применяются.

В случае невозврата излишне выплаченных сумм материального обеспечения, выплаченного за счет денежных средств Фонда, наступает ответственность страхователя за нарушение установленного порядка использования страховых денежных средств, определенная статьей 15 Закона № 1105.

Ответственность работодателя за нарушение порядка
использования страховых денежных средств

В соответствии с частью 5 статьи 15 Закона № 1105 работодатель несет ответственность за:

1) нарушение порядка использования денежных средств Фонда, несвоевременный или неполный их возврат;

2) несвоевременное представление или непредставление сведений, установленных Законом № 1105;

3) представление недостоверных сведений об использовании денежных средств Фонда;

4) ущерб, причиненный застрахованным лицам или Фонду в результате неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанностей, определенных Законом № 1105.

Ответственность за вышеуказанные нарушения (причиненный ущерб) наступает, если они выявлены во время проведения проверки страхователя органами Фонда.

Согласно пункту 2.23 Порядка № 23 при документальных проверках страхователей проверяются, в частности:

– принятие мер по устранению нарушений, выявленных предыдущими проверками;

– состояние задолженности по денежным средствам Фонда;

– полнота и своевременность выплаты и возврата страховых денежных средств страхователями;

– правомерность назначения и выплаты материального обеспечения застрахованным лицам;

– правильность исчисления среднедневной заработной платы, с которой рассчитываются суммы материального обеспечения застрахованным лицам;

– правомерность заявления-расчета и использования страховых денежных средств, поступивших от органов Фонда;

– работа комиссии (уполномоченного) по социальному страхованию предприятия;

– правильность составления отчетности по денежным средствам Фонда и своевременность ее предоставления (в частности, уведомлений о выплате денежных средств застрахованным лицам).

По результатам проведенной проверки составляется акт, который должен содержать описание выявленных в ходе проверки фактов нарушений порядка использования страховых денежных средств Фонда (п. 3.1, приложение 4 Порядка № 23).

В соответствии с частью 6 статьи 15 Закона № 1105 в случае нарушения порядка использования страховых денежных средств работодатели возмещают Фонду в полном объеме неправомерно израсходованную сумму страховых денежных средств и/или стоимость предоставленных социальных услуг и уплачивают штраф в размере 50% такой суммы.

За несвоевременный возврат или возврат не в полном объеме страховых денежных средств на страхователей и других получателей денежных средств Фонда налагается штраф в размере 10% несвоевременно возвращенных или возвращенных не в полном объеме страховых денежных средств.

Одновременно на суммы несвоевременно возвращенных или возвращенных не в полном объеме страховых денежных средств и штрафных санкций начисляется пеня в размере 0,1% указанных сумм денежных средств, рассчитанная за каждый день просрочки платежа.

Своевременно не уплаченные финансовые санкции и административные штрафы взыскиваются со страхователя в доход Фонда в порядке, установленном законом (ч. 7 ст. 15 Закона № 1105).

Право применять финансовые санкции и налагать административные штрафы от имени Фонда имеют директор исполнительной дирекции Фонда и его заместители, руководители рабочих органов Фонда и их заместители (ч. 8 ст. 15 Закона № 1105).

Таким образом, в случае установления факта невозврата страхователем денежных средств Фонда, излишне начисленных и выплаченных застрахованному лицу, страхователь возмещает Фонду неправомерно израсходованную сумму страховых денежных средств и уплачивает штраф в размере 50% такой суммы.

Возврат страховых денежных средств и уплата финансовых санкций осуществляются на основании решения рабочего органа Фонда (формы решений приведены в приложениях 6 и 7 к Порядку № 23).

В соответствии с пунктом 4.3 Порядка № 23 в случае несвоевременного возврата или возврата не в полном объеме страховых денежных средств Фонду согласно принятому рабочим органом Фонда решению о возврате страховых денежных средств Фонду и применении финансовых санкций, начисленных в соответствии с абзацем первым части 6 статьи 15 Закона № 1105, или согласно результатам документальной проверки, которой задокументирован факт возврата страховых денежных средств Фонду в срок более 3 дней, на страхователя налагается штраф и начисляется пеня в соответствии с абзацами вторым и третьим части 6 статьи 15 Закона № 1105.

Основанием для принятия решения о применении финансовых санкций является справка, составляемая должностным лицом Фонда с учетом данных платежных документов о перечислении денежных средств, выписок банка о поступлении денежных средств на счет рабочего органа Фонда, или акт проверки, которым задокументирован факт возврата страховых средств Фонду в срок более 3 дней. Форма справки утверждается приказом исполнительной дирекции Фонда.

Решение о применении финансовых санкций принимается в течение 10 рабочих дней со дня, следующего за днем окончания срока, установленного для исполнения решения о возврате денежных средств Фонду и применении финансовых санкций.

Первый экземпляр этого решения вручается руководителю или уполномоченному лицу страхователя под подпись или направляется заказным письмом с уведомлением о вручении в течение 3 рабочих дней со дня, следующего за днем принятия такого решения. Второй экземпляр решения хранится в рабочем органе Фонда.

Страхователь обязан уплатить определенную в решении о применении финансовых санкций сумму денежных средств в течение 10 рабочих дней, следующих за днем получения такого решения (п. 4.4 Порядка № 23).

Обращаем внимание, что срок давности в случае взыскания штрафных санкций, предусмотренных Законом № 1105, а также других видов задолженности перед Фондом не применяется. Споры, возникающие из правоотношений по этому Закону, в том числе о наложении штрафов, решаются в судебном порядке (ст. 17 Закона № 1105).

Кроме привлечения к финансовой ответственности страхователя (работодателя), его должностные лица могут быть привлечены к административной ответственности за допущение «страховых» ошибок.

Так, согласно статье 165-5 Кодекса Украины об административных правонарушениях нарушение должностными лицами предприятий, учреждений, организаций, физическими лицами, использующими наемный труд, порядка использования денежных средств общеобязательного государственного социального страхования, несвоевременный или неполный их возврат, несвоевременное представление или непредставление установленной отчетности, представление недостоверной отчетности по использованию страховых денежных средств влекут наложение штрафа от 8 до 15 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (от 136 до 255 грн.). Те же действия, совершенные лицом, на которое в течение года было наложено административное взыскание за одно из указанных правонарушений, влекут наложение штрафа от 10 до 20 нмдг (от 170 до 340 грн.).

Вышеуказанная ответственность страхователей (работодателей) и их должностных лиц наступает по результатам проверок страхователей органами Фонда, которые могут быть проведены, в частности, в случае несвоевременного уведомления страхователями рабочего органа Фонда о проведенной выплате работникам «больничных» и «декретных», поскольку согласно подпункту 6 пункта 2.9 Порядка № 23 и пункту 11 Порядка № 12 в случае неполучения информации от страхователя о выплате застрахованным лицам в течение 3 месяцев со дня совершения финансирования рабочие органы Фонда осуществляют внеплановую проверку использования страхователем денежных средств Фонда.

Исправление ошибок при начислении «больничных» за счет работодателя

Как отмечалось выше, оплата первых 5 дней временной нетрудоспособности осуществляется за счет денежных средств работодателя (далее — «больничные» за счет работодателя) согласно Порядку № 440.

В соответствии с пунктом 2 этого Порядка оплата дней временной нетрудоспособности застрахованному лицу (т. е. выплата «больничных» за счет работодателя) осуществляется в форме материального обеспечения, которое полностью или частично компенсирует потерю заработной платы (дохода).

Учитывая фактически «зарплатный» статус «больничных», выплачиваемых за счет работодателя, порядок исправления ошибок в их начислении осуществляется в том же порядке, что и исправление ошибок в начислении заработной платы, о котором детально рассказано в статье предыдущего номера журнала.¹⁴ Ошибки, которые могут допускаться при начислении «больничных» за счет работодателя, аналогичны тем, которые допускаются при начислении страховых выплат за счет Фонда.

Исправление занижения «больничных»

В случае занижения начисленной (выплаченной) работнику суммы «больничных» за счет работодателя необходимо осуществить ее перерасчет и доплатить работнику недостающую сумму «больничных». Такие доначисление и выплата осуществляются бухгалтерией на основании приказа руководителя предприятия, в котором необходимо указать причину такого доначисления, сумму, подлежащую доначислению, и срок ее выплаты работнику. Обычно доначисленная работнику сумма «больничных» выплачивается одновременно с ближайшей выплатой заработной платы, но может быть выплачена и в день ее доначисления.

Исправление завышения «больничных»

В случае завышения начисленной (выплаченной) работнику суммы «больничных» за счет работодателя в результате допущенной ошибки необходимо осуществить ее перерасчет и в случаях, предусмотренных законодательством, произвести отчисление излишне выплаченной суммы «больничных» из заработной платы работника. Такое отчисление возможно только при соблюдении определенных условий на основании приказа руководителя предприятия.

Прежде чем издавать указанный приказ, работодатель должен уведомить работника (желательно в письменной форме) о допущенной ошибке в начислении ему «больничных», излишне выплаченной сумме «больничных» и попросить его вернуть предприятию указанную сумму в добровольном порядке. Работник, получив от работодателя указанное уведомление, может самостоятельно вернуть предприятию излишне полученные денежные средства путем их внесения в кассу предприятия или перечисления на его расчетный счет.

Если после получения от работодателя уведомления об излишне выплаченной сумме «больничных» работник добровольно не возвращает предприятию излишне полученные им денежные средства, для их возврата работодатель может провести отчисления из заработной платы работника, выполнив ряд норм, установленных КЗоТ (далее — КЗоТ).

Согласно статье 127 КЗоТ отчисления из заработной платы могут осуществляться только в случаях, предусмотренных законодательством Украины.

Отчисления из заработной платы работников для покрытия их задолженности предприятию, где они работают, могут осуществляться по приказу (распоряжению) работодателя, в частности, для возврата сумм, излишне выплаченных в результате счетных ошибок, если работник не оспаривает основания и размер отчислений. В этом случае работодатель имеет право издать приказ (распоряжение) об отчислении не позднее одного месяца со дня выплаты неправильно исчисленной суммы (п. 1 ч. второй ст. 127 КЗоТ).

Таким образом, если работник не оспаривает отчисление, то документальным основанием для осуществления отчисления из его заработной платы является приказ (распоряжение) работодателя, который должен быть издан своевременно и обязательно доведен до сведения работника (под подпись).

Например, если в результате допущенной счетной ошибки работнику были начислены в большем размере «больничные» в августе 2020 года, которые были выплачены 7 сентября 2020 года, то приказ руководителя об отчислении ошибочно выплаченной суммы должен быть издан не позднее 7 октября 2020 года.

Согласие работника на отчисление из его заработной платы излишне выплаченных сумм «больничных» может быть подтверждено его письменным заявлением или подписью на уведомлении работодателя либо приказе руководителя под текстом «С приказом ознакомлен и не возражаю».

Обращаем внимание, если работодатель в течение одного месяца со дня выплаты излишней суммы «больничных» не издал приказ (распоряжение) об отчислении, то такое отчисление в дальнейшем проблематично, поскольку ни статья 127 КЗоТ, ни другие нормы этого документа не содержат каких-либо причин (случаев), при наличии которых работодатель может издать приказ (распоряжение) об отчислении позднее одного месяца со дня выплаты работнику излишне начисленной суммы из-за счетной ошибки.¹⁵ В таком случае излишне полученные суммы заработной платы остаются у работника, и вернуть их предприятию он может только в добровольном порядке или по решению суда.

Что касается обращения работодателя в суд для возврата неправильно начисленной и выплаченной работнику суммы «больничных», если работник ее оспаривает, то в пункте 24 Постановления ВСУ № 13 указано, что требования относительно возврата работником излишне выплаченных вследствие счетных ошибок сумм рассматриваются судами в случае, если работодатель не имеет возможности провести отчисления из заработной платы в связи с тем, что работник оспаривает основания и размер последнего, или истек месячный срок для издания соответствующего приказа (распоряжения), или по другим причинам.

Обращаем внимание, что отчисление излишне начисленной суммы «больничных» (заработной платы) работнику вследствие несчетных ошибок законодательством не предусмотрено, поэтому вернуть такие суммы работник может только в добровольном порядке. Это следует, например, из статьи 1215 Гражданского кодекса Украины, согласно которой не подлежит возврату безосновательно приобретенная заработная плата и платежи, которые приравниваются к ней, пособия и другие денежные суммы, предоставленные физическому лицу как средство к существованию, если их выплата осуществлена физическим или юридическим лицом добровольно, при отсутствии счетной ошибки с ее стороны и недобросовестности со стороны приобретателя.

Если предприятие все же отчислит излишне выплаченные суммы из-за несчетной ошибки без согласия работника, последний может обратиться в суд и оспорить неправомерные действия предприятия.

Если излишне начисленные и выплаченные суммы «больничных» не отчисляются из дохода работника (например, истек срок издания приказа или допущена несчетная ошибка), то руководитель предприятия должен принять решение о том, каким образом они должны быть возмещены предприятию:

• за счет лиц, допустивших ошибку, путем их привлечения к материальной ответственности за ущерб, причиненный ими предприятию;¹⁶

или

• за счет предприятия, если виновные лица не установлены (например, в случае, когда ошибка допущена из-за сбоя в работе бухгалтерской программы) либо такое решение принято лично руководителем предприятия.

Налогообложение и отражение в отчетности
исправления ошибок в начислении страховых выплат

Единый социальный взнос

При доначислении работнику «больничных» и «декретных» необходимо начислить, а при выплате — уплатить с них в общем порядке ЕСВ.

Доначисленные «больничные» и «декретные» должны быть отражены в Отчете о ЕСВ (ф. № Д4) за тот отчетный период (месяц), в котором осуществлено доначисление. Но в таблице 6 этого Отчета в реквизите 11 «Місяць та рік, за який проведено нарахування» указывается месяц, за который доначисляются «больничные» и «декретные» (т. е. месяц, в котором была временная нетрудоспособность, за дни которой доначисляется страховая выплата).

Например, если в октябре 2020 года предприятие обнаружило, что в апреле 2020 года оно ошибочно начислило работнику меньшую сумму «больничных» и, исправляя эту ошибку, доначислило «больничные» в октябре 2020 года, то такие доначисленные «больничные» отражаются в Отчете о ЕСВ за октябрь 2020 года. Сумма доначисленных «больничных» отражается в этом Отчете о ЕСВ в таблице 1 в соответствующих строках («больничные» в зависимости от источника выплаты и категорий плательщиков ЕСВ — в строках 1.3, 1.4, 2.1 – 2.4; «декретные» в зависимости от категорий плательщиков ЕСВ — в строках 1.5, 2.1 – 2.4) и таблице 6 в реквизитах 17 и 18. При этом в таблице 6 в реквизите 11 указывается 04.2020 — месяц (апрель 2020 года), в котором была болезнь (временная нетрудоспособность), за дни которой доначисляются «больничные» («декретные») с указанием в реквизите 9 кода категории застрахованного лица (для «больничных» в зависимости от категорий плательщиков ЕСВ — 29, 36, 37 и 39; для «декретных» в зависимости от категорий плательщиков ЕСВ — 42, 43, 44, 45, 50).

Соответственно, сумма ЕСВ, начисленная на такие доначисленные «больничные» в октябре 2020 года, отражается в соответствующих строках (3.1 – 3.4) таблицы 1 Отчета о ЕСВ за октябрь 2020 года, а в таблице 6 этого Отчета — в реквизите 21. При этом дни временной нетрудоспособности, за которые доначисляются  «больничные», отражаются в реквизите 13, а дни «декретного» отпуска, за которые доначисляются «декретные», — в реквизите 16.

В случае выявления излишне начисленной (выплаченной) суммы «больничных» за счет работодателя, как и в случае выявления излишне начисленной суммы заработной платы, в месяце исправления ошибки оформляется бухгалтерская справка, в которой указывается, в каком месяце и по какой причине была выплачена работнику излишняя сумма.

Корректировка ЕСВ во время исправления ошибки при излишнем начислении (выплате) «больничных» («декретных»), когда осуществляется возврат работником или отчисление излишне выплаченных сумм, выполняется путем уменьшения базы начисления ЕСВ и уменьшения начисленного ЕСВ в текущем месяце, при этом исправление ошибки отражается в Отчете о ЕСВ за месяц, в котором осуществляется исправление ошибки — возврат работником или отчисление излишне выплаченных сумм. В этом случае в таблице 6 Отчета о ЕСВ сторнированные в определенном месяце суммы «больничных» («декретных») и суммы начисленного на них (удержанного из них до 01.01.2016 г.) ЕСВ отражаются с отрицательным значением (со знаком «–»).¹⁷

Если в результате перерасчета сумм страховых выплат плательщик имеет излишне уплаченные суммы ЕСВ, то они засчитываются в счет будущих платежей ЕСВ или возвращаются плательщикам ЕСВ согласно нормам Порядка зачисления в счет будущих платежей единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование или возврата излишне и/или ошибочно уплаченных денежных средств, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 16.01.2016 г. № 6.

Налог на доходы физических лиц и военный сбор

При доначислении работнику «больничных» необходимо начислить, а при выплате — удержать в общем порядке НДФЛ и военный сбор (с «декретных» НДФЛ и военный сбор не уплачиваются на основании пп. 165.1.1 Налогового кодекса Украины).¹⁸

Доначисленные «больничные» и начисленные на них НДФЛ и военный сбор («декретные» без начисленных НДФЛ и военного сбора) должны быть отражены в Налоговом расчете ф. № 1ДФ в том отчетном (налоговом) периоде (квартале), в котором осуществлено доначисление.

В разделе I Налогового расчета ф. № 1ДФ доначисленные «больничные» отражаются с признаком дохода «101», а доначисленные «декретные» — с признаком дохода «128».¹⁸

¹⁸ О налогообложении и отражении в отчетности «больничных» и «декретных» детально рассказано в статье ««Больничные» и «декретные»: налогообложение и отражение в отчетности» журнала «Все о труде и зарплате» № 10/2019, стр. 6.

Исправление ошибки при излишнем начислении (выплате) «больничных» («декретных») осуществляется в месяце осуществления отчисления (возврата работником) излишне выплаченных (полученных работником) сумм путем корректирования дохода и налоговых обязательств этого месяца. При проведении отчисления (возврате работником) излишне выплаченных (полученных работником) сумм они отражаются в Налоговом расчете ф. № 1ДФ в текущем квартале.¹⁹

Если в текущем квартале нет начисления заработной платы, «больничных» или других доходов, которые имеют признак дохода «101», и, соответственно, с этих доходов нет налоговых обязательств по НДФЛ (военному сбору), то отчисляемая (возвращаемая работником) сумма заработной платы (излишних «больничных») и сторнированная сумма НДФЛ (военного сбора) отражаются в разделе I (II) Налогового расчета ф. № 1ДФ со знаком «–», а возврат НДФЛ (военного сбора) осуществляется путем уменьшения сумм НДФЛ (военного сбора), удерживаемого с другого налогооблагаемого дохода, или путем уменьшения налоговых обязательств в следующих периодах.

ПРИМЕР

Отчисление из заработной платы работника в текущем месяце
излишне начисленных «больничных» в предыдущем месяце

В сентябре 2020 года предприятие начислило работнику за 12 календарных дней болезни (с 7 по 18 сентября) «больничные» в сумме 3000 грн. (12 к. д. х 250 грн.), из них за счет работодателя — 1250 грн. (5 к. д. х 250 грн.), за счет Фонда — 1750 грн. (7 к. д. х 250 грн.). Суммы «больничных» вместе с заработной платой были выплачены работнику 7 октября. Однако 26 октября была выявлена ошибка в сумме начисленных «больничных» (в расчете среднедневной заработной платы), в результате которой работнику переплатили «больничные» в сумме 240 грн., в т. ч. за счет работодателя — в сумме 100 грн., за счет Фонда — в сумме 140 грн., поскольку правильная сумма «больничных», исчисленная в результате перерасчета, составляет 2760 грн. (12 к. д. х 230 грн.), в т. ч. за счет работодателя — 1150 грн. (5 к. д. х 230 грн.), за счет Фонда — 1610 грн. (7 к. д. х 230 грн.). Работник согласился вернуть излишне выплаченную ему сумму «больничных», поэтому руководитель предприятия 27 октября издал приказ об отчислении указанной суммы (240 грн.) из заработной платы работника. Такое отчисление осуществляется из заработной платы за ІІ половину октября.

На общую сумму «больничных», начисленных в сентябре, были начислены:

• ЕСВ: 3000 грн. х 22% = 660 грн.

• НДФЛ: 3000 грн. х 18% = 540 грн.

• военный сбор: 3000 грн. х 1,5% = 45 грн.

Из суммы «больничных», начисленных в сентябре и профинансированных Фондом, были удержаны:

• НДФЛ: 1750 грн. х 18% = 315 грн.

• военный сбор: 1750 грн. х 1,5% = 26,25 грн.

Общая сумма «больничных», начисленных в сентябре, которую работник получил «на руки» (после удержания НДФЛ и военного сбора):

3000 – 540 – 45 = 2415 грн.

Сумма «больничных», начисленных в сентябре, которую работник получил «на руки» (после удержания НДФЛ и военного сбора) за счет Фонда:

1750 – 315 – 26,25 = 1408,75 грн.

На общую сумму «больничных» после перерасчета необходимо начислить:

• ЕСВ: 2760 грн. х 22% = 607,20 грн.

• НДФЛ: 2760 грн. х 18% = 496,80 грн.

• военный сбор: 2760 грн. х 1,5% = 41,40 грн.

Общая сумма «больничных» после перерасчета, которую работник должен получить «на руки» (после удержания НДФЛ и военного сбора):

2760 – 496,80 – 41,40 = 2221,80 грн.

Из перерассчитанной суммы «больничных», финансируемых за счет Фонда, необходимо удержать:

• НДФЛ: 1610 грн. х 18% = 289,80 грн.

• военный сбор: 1610 грн. х 1,5% = 24,15 грн.

Сумма «больничных» после перерасчета, которую работник должен получить «на руки» (после удержания НДФЛ и военного сбора) за счет Фонда:

1610 – 289,80 – 24,15 = 1296,05 грн.

Таким образом, предприятие со своего отдельного счета должно вернуть Фонду излишне (неправомерно) полученную сумму для выплаты «больничных» в размере:

(1750 – 315 – 26,25) – (1610 – 289,80 – 24,15) = 1408,75 – 1296,05 = 112,70 грн.

Если предприятие не возвращает указанную сумму, к нему, как страхователю, применяются штрафные санкции, предусмотренные статьей 15 Закона № 1105.

Сторнированная сумма по налоговым обязательствам с «больничных» составляет:

• по ЕСВ: 660 – 607,20 = 52,80 грн.

• по НДФЛ: 540 – 496,80 = 43,20 грн.

• по военного сбору: 45 – 41,40 = 3,60 грн.

В бухгалтерском учете предприятия операции начисления заработной платы и отчисления из заработной платы излишне начисленных (выплаченных) работнику «больничных» отражаются следующим образом:

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн.
		Д-т	К-т
1	Начислена работнику зарплата за ІІ половину октября	93	661	4000,00
2	Начислен ЕСВ на зарплату за ІІ половину октября: 4000 х 22%	93	651	880,00
3	Удержан НДФЛ из зарплаты за ІІ половину октября: 4000 х 18%	661	641/ндфл	720,00
4	Удержан военный сбор из зарплаты за ІІ половину октября: 4000 х 1,5%	661	642/вс	60,00
5	Отчислены из зарплаты работника согласно приказу руководителя излишне начисленные в сентябре «больничные»: – за счет Фонда – за счет работодателя	378* 949*	663* 663*	140,00 100,00
6	Откорректированы суммы излишне начисленных и удержанных (исправление ошибки методом «сторно»):
	начисленного ЕСВ на «больничные» сентября	949*	651	52,80
	удержанного НДФЛ из «больничных» сентября	663	641/ндфл	43,20
	удержанного военного сбора из «больничных» сентября	663	642/вс	3,60
7	Выплачена работнику зарплата за ІІ половину октября из кассы предприятия: 4000 – 720 – 60 – 140 – 100 + 43,20 + 3,60	661, 663	301	3026,80

* О таком порядке отражения в бухгалтерском учете расходов на выплату «больничных» сообщило Министерство финансов Украины в письмах от 27.09.2013 г. № 31-08410-07-27/28296 и от 21.12.2016 г. № 31-11410-07-25/36420 — см. журнал «Все о труде и зарплате» № 10/2013, стр. 122, и № 2/2017, стр. 114.

Правові, фінансові та організаційні засади загальнообов’язкового державного соціального страхування, гарантії працюючих громадян щодо їх соціального захисту у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності, вагітністю та пологами, від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, охорони життя та здоров’я визначає Закон України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 23.09.99 р. № 1105-XIV (далі — Закон № 1105).

Одним з видів соціального страхування, зазначених у пункті 1 частини 1 статті 1 Закону № 1105, є страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності.

Відповідно до статті 20 Закону № 1105 за соціальним страхуванням у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності надаються такі види матеріального забезпечення та соціальних послуг:

– допомога по тимчасовій непрацездатності, включаючи догляд за хворою дитиною (далі — «лікарняні»);¹

– допомога по вагітності та пологах (далі — «декретні»);²

– допомога на поховання (крім поховання пенсіонерів, безробітних та осіб, які померли від нещасного випадку на виробництві);

– оплата лікування в реабілітаційних відділеннях санаторно-курортного закладу після перенесених захворювань і травм.

Аналіз порушень, що допускаються страхувальниками (роботодавцями) при наданні застрахованим особам (працівникам) вищевказаних видів матеріального забезпечення та соціальних послуг, дозволяє зробити висновок, що переважна більшість порушень викликана помилками в нарахуванні «лікарняних» та «декретних» (далі — страхові виплати), при цьому в основному це пов’язано з неправильним обчисленням середньої заробітної плати для оплати періоду тимчасової непрацездатності або відпустки у зв’язку з вагітністю та пологами (далі — «декретна» відпустка). І лише невелика частина порушень викликана іншими причинами, зокрема, призначенням страхової виплати за відсутності для цього підстав, передбачених Законом № 1105, наприклад, при оплаті листка непрацездатності, оформленого або виданого з порушенням встановленого порядку.³

У цій статті розглянемо помилки, яких припускаються при обчисленні сум страхових виплат, а також порядок їх виправлення. Але спочатку нагадаємо положення нормативних документів, якими визначено порядок надання страхових виплат за рахунок роботодавця та Фонду соціального страхування України (далі — Фонд).

Підстави для нарахування, джерела фінансування і порядок надання страхових виплат

Статтею 31 Закону № 1105 встановлено, що підставою для призначення «лікарняних» і «декретних» є виданий в установленому порядку листок непрацездатності (далі — ЛН). У разі роботи за сумісництвом, за трудовим договором (контрактом) одночасно із здійсненням підприємницької чи іншої діяльності підставою для призначення «лікарняних» і «декретних» є копія ЛН, засвідчена підписом керівника та печаткою (за наявності) за основним місцем роботи.

Порядок і умови видачі, продовження та обліку ЛН, здійснення контролю за правильністю їх видачі встановлені Інструкцією про порядок видачі документів, що засвідчують тимчасову непрацездатність громадян, затвердженою наказом Міністерства охорони здоров’я України від 13.11.2001 р. № 455.

Відповідно до частини 2 статті 22 Закону № 1105 «лікарняні» виплачуються Фондом застрахованим особам починаючи з 6-го дня непрацездатності за весь період до відновлення працездатності або до встановлення медико-соціальною експертною комісією інвалідності (встановлення іншої групи, підтвердження раніше встановленої групи інвалідності) незалежно від звільнення, припинення підприємницької або іншої діяльності застрахованої особи в період втрати працездатності у порядку та розмірах, встановлених законодавством.

Оплата перших 5 днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов’язаної з нещасним випадком на виробництві, здійснюється за рахунок коштів роботодавця згідно з Порядком оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов’язаної з нещасним випадком на виробництві, за рахунок коштів роботодавця, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 26.06.2015 р. № 440 (далі — Порядок № 440).

Застрахованим особам з інвалідністю (далі — інваліди), які працюють на підприємствах та в організаціях товариств УТОГ і УТОС, «лікарняні» виплачуються Фондом починаючи з першого дня непрацездатності за весь період до відновлення працездатності незалежно від звільнення, припинення підприємницької або іншої діяльності застрахованої особи в період втрати працездатності.

«Лікарняні» по догляду за хворою дитиною віком до 14 років виплачуються застрахованій особі Фондом з першого дня за період, протягом якого дитина за висновком лікаря потребує догляду, але не більш як за 14 календарних днів. «Лікарняні» по догляду за хворою дитиною віком до 14 років, якщо вона потребує стаціонарного лікування, виплачуються Фондом застрахованій особі з першого дня за весь час її перебування в стаціонарі разом з хворою дитиною (ч. 3 ст. 22 Закону № 1105).⁴

«Декретні» за весь період «декретної» відпустки (в повній сумі) надаються застрахованій особі за рахунок коштів Фонду (ст. 25, 26 Закону № 1105).⁵

Відповідно до частини 3 статті 30 Закону № 1105 рішення про призначення матеріального забезпечення та надання соціальних послуг приймається комісією (уповноваженим) із соціального страхування, що створюється (обирається) на підприємстві, в установі, організації (далі — підприємство). Комісія (уповноважений) із соціального страхування здійснює контроль за правильним нарахуванням і своєчасною виплатою матеріального забезпечення, приймає рішення про відмову в його призначенні, про припинення виплати матеріального забезпечення (повністю або частково), розглядає підставу і правильність видачі ЛН та інших документів, які є підставою для надання матеріального забезпечення та соціальних послуг. Комісія (уповноважений) із соціального страхування виконує свої функції відповідно до Положення про комісію (уповноваженого) із страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності, затвердженого постановою правління Фонду від 19.07.2018 р. № 13 (далі — Положення № 13).

Таким чином, при настанні у застрахованої особи страхового випадку вона подає роботодавцю виданий у встановленому порядку ЛН, а комісія (уповноважений) із соціального страхування з урахуванням вимог Положення № 13 приймає рішення про призначення їй страхової виплати.

Відповідно до частини 1 статті 32 Закону № 1105 документи для призначення «лікарняних» і «декретних» розглядаються не пізніше 10 днів з дня їх надходження. Повідомлення про відмову в призначенні страхової виплати із зазначенням причин відмови та порядку оскарження видається або надсилається заявникові не пізніше 5 днів після винесення відповідного рішення.

На підставі рішення комісії (уповноваженого) із соціального страхування про призначення страхової виплати страхувальник (роботодавець) нараховує суми «лікарняних» та «декретних».^5,6

Нормативним документом, що визначає механізм розрахунку середньої заробітної плати для визначення суми «лікарняних» і «декретних» є Порядок обчислення середньої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) для розрахунку виплат за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 р. № 1266, в редакції постанови від 26.06.2015 р. № 439 (далі — Порядок № 1266).

Для надання застрахованій особі (працівнику) страхової виплати за рахунок Фонду після обчислення її суми страхувальнику (роботодавцю) необхідно відобразити цю суму в заяві-розрахунку, яка подається до робочого органу Фонду в порядку, встановленому статтею 34 Закону № 1105.

Відповідно до статті 34 Закону № 1105 фінансування страхувальників (роботодавців) для надання матеріального забезпечення застрахованим особам (працівникам) здійснюється робочими органами Фонду згідно з Порядком фінансування страхувальників для надання матеріального забезпечення застрахованим особам у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та окремих виплат потерпілим на виробництві за рахунок коштів Фонду соціального страхування України, затвердженим постановою правління Фонду від 19.07.2018 р. № 12 (далі — Порядок № 12).

Підставою для фінансування страхувальників робочими органами Фонду є заява-розрахунок, що містить інформацію про нараховані застрахованим особам суми матеріального забезпечення за їх видами. Форма заяви-розрахунку наведена у додатку 1 до Порядку № 12.

Для отримання фінансування страхувальник звертається до робочого органу Фонду за своїм місцезнаходженням чи місцем проживання із заявою-розрахунком, підписаною керівником, головним бухгалтером та посвідченою печаткою (за її наявності), яка подається в паперовому вигляді особисто до робочого органу Фонду або надсилається в електронному вигляді із застосуванням електронного цифрового підпису (п. 6 Порядку № 12).

Заява-розрахунок оформляється страхувальником на підставі рішення комісії з соціального страхування підприємства про призначення матеріального забезпечення та повинна бути передана страхувальником до робочого органу Фонду не пізніше 5 робочих днів з дати прийняття комісією такого рішення (п.п. 2, 4 Порядку № 12).

Відповідно до частини 1 статті 34 Закону № 1105 та пункту 8 Порядку № 12 робочий орган Фонду після надходження заяви-розрахунку здійснює, зокрема, перевірку інформації, наведеної у ній, перевіряє правильність нарахування виплат та у разі відсутності зауважень протягом 10 робочих днів здійснює фінансування сум, зазначених у заяві-розрахунку. Перевірка заяви-розрахунку, надання рекомендацій за її результатами, фінансування заяви-розрахунку або надання обґрунтованої відмови у її прийнятті здійснюється робочими органами Фонду протягом 10 робочих днів після надходження заяви-розрахунку.

Страхувальник відкриває в банку окремий поточний рахунок для зарахування страхових коштів від Фонду. Страхувальник, який є бюджетною установою, відкриває окремий рахунок для зарахування страхових коштів у відповідному органі Державної казначейської служби України. Кошти Фонду, що надходять на зазначений рахунок, обліковуються на окремому субрахунку. Страхові кошти, зараховані на окремий рахунок страхувальника, можуть бути використані страхувальником виключно на надання матеріального забезпечення та соціальних послуг застрахованим особам (ч. 2 ст. 34 Закону № 1105).

Після надходження суми коштів, яка зазначена в заяві-розрахунку, на окремий рахунок страхувальника, останній зобов’язаний виплатити «лікарняні» та «декретні» працівникам у найближчий після дня їх призначення (отримання) строк, установлений для виплати заробітної плати (ч. 2 ст. 32 Закону № 1105, п. 9 Порядку № 12).

Звертаємо увагу, що в заяві-розрахунку зазначається повна нарахована сума страхової виплати з урахуванням обов’язкових утримань з неї (наразі це податок на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) та військовий збір). Фонд здійснює фінансування нарахованої суми «лікарняних» з урахуванням обов’язкових утримань (ПДФО, військовий збір). Після надходження від Фонду на окремий рахунок суми коштів, зазначеної в заяві-розрахунку, страхувальник зобов’язаний виплатити відповідне матеріальне забезпечення у вищевказаний строк, а частина отриманих страхових коштів йде на сплату ПДФО і військового збору, що утримуються з матеріального забезпечення. При цьому фінансування страхувальниками (роботодавцями) матеріального забезпечення застрахованим особам за рахунок власних коштів з наступним відшкодуванням (погашенням цих витрат) Фондом Законом № 1105 та іншими нормативними актами не передбачено.⁷

У разі якщо сума отриманих страхувальником від Фонду страхових коштів перевищує фактичні витрати на надання матеріального забезпечення, невикористані страхові кошти повертаються страхувальником на рахунок робочого органу Фонду, що здійснив фінансування, протягом 3 робочих днів та листом надсилається пояснення причин повернення коштів (ч. 1 ст. 34 Закону № 1105, п. 12 Порядку № 12).

Протягом місяця з дня проведення виплат за рахунок коштів Фонду страхувальник надсилає Фонду повідомлення про проведення виплат за формою, наведеною у додатку 2 до Порядку № 12, в електронному вигляді або листом з повідомленням про вручення або подає безпосередньо до робочого органу Фонду (п. 10 Порядку № 12).

Види та причини помилок при нарахуванні страхових виплат

У разі донарахування заробітної плати за попередній період, зокрема у зв’язку з виявленням помилок, сума такого донарахування включається до бази нарахування єдиного соціального внеску (далі — ЄСВ) того місяця, в якому були здійснені донарахування (пп. 3 п. 3 р. IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 р. № 449). При цьому таке донарахування заробітної плати за попередній період не впливає на суму «лікарняних» і «декретних», виплачених за минулий період, оскільки при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування вказаних страхових виплат враховується лише заробітна плата, з якої у розрахунковому періоді сплачені страхові внески (ЄСВ).⁸

Крім того, слід враховувати, що не можна вважати помилкою в нарахуванні «декретних» ситуацію, коли жінка за власним бажанням перериває «декретну» відпустку і виходить на роботу, внаслідок чого виникає необхідність в перерахунку і поверненні страхувальником «декретних», оскільки останні можуть бути надані тільки в разі, якщо працівниця за цим же місцем роботи не отримує заробітну плату.⁹

Помилки, які трапляються при нарахуванні страхової виплати, умовно можна розділити на два види:

І — лічильні помилки — помилки, допущені внаслідок неправильно проведених арифметичних розрахунків, як правило, через неуважність особи, відповідальної за нарахування страхової виплати;

ІІ — нелічильні помилки — помилки, допущені внаслідок неправильного застосування норм законодавства (Закону № 1105, Порядку № 1266 тощо), неточностей в облікових документах підприємства (табелі обліку робочого часу, зарплатних відомостях), неправильного заповнення ЛН тощо.

Звертаємо увагу, що законодавством не встановлено, що є лічильною помилкою. Але Пленум Верховного Суду України в підпункті 1 пункту 24 постанови «Про практику застосування судами законодавства про оплату праці» від 24.12.99 р. № 13 (далі — Постанова ВСУ № 13) роз’яснив, що до лічильних помилок належать неправильності в обчисленнях, дворазове нарахування заробітної плати за один і той самий період тощо. Не можуть вважатися ними не пов’язані з обчисленнями помилки в застосуванні закону та інших нормативно-правових актів.

Таким чином, лічильною помилкою може бути, зокрема:

1. Помилка в арифметичних (математичних) діях (складання, віднімання, множення, ділення), наприклад, коли неправильно обчислена сума «лікарняних» («декретних») через помилки при множенні середньоденної заробітної плати на кількість календарних днів, що підлягають оплаті, або коли неправильно обчислена середньоденна заробітна плата через помилки при діленні сумарної заробітної плати в розрахунковому періоді на кількість календарних днів у розрахунковому періоді.

2. Помилка (механічна) при заповненні заяви-розрахунку, наприклад, коли неправильно введено число (вказана цифра) — розмір нарахованої страхової виплати працівнику (хоча в інших внутрішніх документах сума страхової виплати визначена і вказана правильно).

3. Помилка (механічна) при введенні вихідних даних в комп’ютерну програму, яка обчислює (визначає) кінцеву суму страхової виплати, наприклад, неправильно введено число — розмір нарахованої в розрахунковому періоді заробітної плати (окладу, годинної ставки, премії, доплати, надбавки), кількість календарних днів в розрахунковому періоді.

4. Помилка в результаті збою в роботі бухгалтерської комп’ютерної програми або коли така програма неправильно працює (обчислює суми, округлює числа), що призвело до завищення (заниження) кінцевої суми страхової виплати, хоча всі дані в програму вводяться правильно.

До нелічильних помилок, зокрема, належать:

1. Неправильне застосування норм законодавства (зокрема норм Порядку № 1266) при визначенні:

• розрахункового періоду (наприклад, з розрахункового періоду не був виключений місяць, в якому працівник не працював через хворобу весь такий місяць);
• сумарної заробітної плати в розрахунковому періоді (наприклад, при обчисленні середньої заробітної плати для нарахування «лікарняних» і «декретних» до розрахунку не були включені оплата простою та відпускні, але були включені «лікарняні»);
• середньоденної заробітної плати (наприклад, при нарахуванні «лікарняних» і «декретних» з кількості днів розрахункового періоду виключалися святкові і неробочі дні (як це робиться при розрахунку суми відпускних), або середньоденна заробітна плата була обчислена шляхом ділення сумарної заробітної плати в розрахунковому періоді на кількість робочих, а не календарних днів у розрахунковому періоді, або при нарахуванні «лікарняних» не враховано загальний страховий стаж працівника, якщо він становить менше 8 років, чи страховий стаж протягом останніх 12 місяців);
• суми страхової виплати (наприклад, при визначенні суми «лікарняних» за рахунок Фонду, яка підлягає відображенню в заяві-розрахунку, враховувалися дні хвороби, починаючи з 6-го робочого, а не календарного дня хвороби, або загальна сума «лікарняних» за рахунок Фонду була визначена як добуток середньоденної заробітної плати на кількість робочих, а не календарних днів хвороби, внаслідок чого була занижена сума «лікарняних», що підлягає виплаті працівнику).

2. Неправильне ведення (заповнення) внутрішньої документації, що призвело до надання спотвореної інформації бухгалтеру, який на її підставі нарахував страхову виплату (наприклад, в табелі обліку робочого часу неправильно відображено відпрацьований працівником час в розрахунковому періоді — не вказано відпустку без збереження заробітної плати, що призвело до неправильного розрахунку середньоденної заробітної плати).

3. Неправильне заповнення ЛН лікарем або відповідальною посадовою особою підприємства, що призвело до неправильного визначення, наприклад, кількості днів тимчасової непрацездатності, що підлягають оплаті.

При допущенні вищевказаних помилок надання страхової виплати працівникові можливе як в меншій, так і в більшій сумі, ніж належить, тому розглянемо детально порядок виправлення таких помилок.

Виправлення помилок при нарахуванні страхових виплат за рахунок Фонду

Якщо страхувальником (роботодавцем) виявлена помилка в нарахуванні страхової виплати застрахованій особі (працівнику), то її необхідно виправити. При цьому якщо виявлена подвійна помилка, але на однакову протилежну суму — одному працівнику виплачена надлишкова сума страхової виплати, а іншому — менша сума страхової виплати, ніж належить, то все одно доведеться виправляти обидві помилки, оскільки страхові виплати персоніфікуються — в заяві-розрахунку зазначається інформація по кожному працівнику, якому нарахована (буде надана) страхова виплата.

Якщо помилка в сумі нарахованої та відображеної в заяві-розрахунку страхової виплати працівнику виявлена страхувальником до отримання фінансування від Фонду (до надходження коштів на окремий рахунок страхувальника), то йому необхідно якомога швидше повідомити робочий орган Фонду про допущену в заяві-розрахунку помилку і подати нову заяву-розрахунок із зазначенням правильної суми страхової виплати в графі 4 «Сума (в гривнях з копійками)» загальної таблиці та персонально по працівнику в графах 15 «Всього» і 16 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графи «Сума (в гривнях з копійками)» таблиці додатка 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» за відповідним видом матеріального забезпечення. Крім того, необхідно заповнити всі інші графи таблиць як при першому заповненні заяви-розрахунку.

В цьому випадку робочий орган Фонду зможе здійснити фінансування згідно з новою заявою-розрахунком страхувальника (що не містить помилок).

Хоча ані Порядок № 12, ані інші чинні нормативні документи цього не вимагають, рекомендуємо одночасно з подачею нової заяви-розрахунку подати Фонду лист-повідомлення на зменшення (збільшення) фінансування за відповідним листком непрацездатності із зазначенням найменування страхувальника, даних застрахованої особи, по якій здійснюється коригування, суми, на яку зменшується (збільшується) сума страхової виплати, відображена в раніше поданій заяві-розрахунку, та зазначенням правильної суми страхової виплати, відображеної в новій заяві-розрахунку.

Якщо фінансування за заявою-розрахунком, що містить помилку, вже отримано від Фонду, то анулювати раніше подану заяву-розрахунок, заповнену з помилкою, неможливо (не передбачено уточнюючої форми заяви-розрахунку). При цьому чинні нормативні документи, в тому числі Порядок № 12, не роз’яснюють, яким повинен бути порядок дій страхувальника щодо усунення такої помилки. Але логіка і роз’яснення Фонду говорять про те, що якщо сума страхової виплати була занижена, то страхувальник повинен подати нову заяву-розрахунок із зазначенням донарахованої суми. Якщо ж сума страхової виплати була завищена, то страхувальник повинен повідомити Фонд про допущену помилку, направивши йому лист у довільній формі.

Розглянемо цю ситуацію докладно залежно від виду допущеної помилки.

Виправлення помилки, що призвела до заниження суми страхової виплати

Якщо помилка в нарахуванні страхової виплати викликана неправильним визначенням середньоденної заробітної плати, і така помилка призвела до заниження суми страхової виплати (виникла недоплата), то необхідно здійснити перерахунок суми страхової виплати і донарахувати працівникові суму, яку через помилку не було нараховано (виплачено).

Донарахована страхувальником з вказаної причини сума страхової виплати за раніше профінансованим Фондом ЛН зазначається в заяві-розрахунку, яку необхідно подати до Фонду. В такій заяві-розрахунку зазначається донарахована сума в графі 4 «Сума (в гривнях з копійками)» загальної таблиці за відповідним видом матеріального забезпечення і вона ж — в графах 15 «Всього» і 16 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графи «Сума (в гривнях з копійками)» таблиці додатка 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» персонально по працівнику. При цьому в графі 3 «Кількість днів …» загальної таблиці та в графах 13 «Всього» і 14 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графи «Кількість днів, що підлягають оплаті» таблиці додатка 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» не вказується кількість днів, які підлягають оплаті (оскільки ця кількість не змінилася).

Крім того, в таблиці додатка 1.1 також заповнюються дані про застраховану особу (прізвище, ім’я, по батькові — в графах 2 «Прізвище», 3 «Ім’я», 4 «По Батькові» і номер страхового свідоцтва — в графі 5 «N страхового свідоцтва …»), характер правовідносин з застрахованою особою (графа 6 «Основне місце роботи – 1; сумісництво – 2; ФОП – 3; ЦПХ – 4), дані ЛН (серія, номер, первинний або продовження — в графах 7 «Серія», 8 «Номер», 9 «Первинний (1), Продовження (2)»), причина непрацездатності (графа 10), період непрацездатності (графи 11 і 12).¹⁰

Якщо помилка в нарахуванні суми страхової виплати викликана неправильним визначенням кількості днів тимчасової непрацездатності, що підлягають оплаті, і така помилка призвела до заниження суми страхової виплати (виникла недоплата), то також необхідно здійснити перерахунок суми страхової виплати і донарахувати працівникові суму, якої не вистачає. Донарахована страхувальником з вказаної причини сума страхової виплати за раніше профінансованим Фондом ЛН зазначається в заяві-розрахунку, яка подається до Фонду. У цій заяві-розрахунку в графі 3 «Кількість днів …» загальної таблиці і в графах 13 «Всього» і 14 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графи «Кількість днів, що підлягають оплаті» таблиці додатка 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» вказується кількість днів хвороби («декретної» відпустки), за які раніше помилково не нараховувалася страхова виплата, а тепер донарахована. При цьому в зазначених графах для «лікарняних» і «декретних» відображається кількість календарних днів.

Крім того, донарахована сума відображається в графі 4 «Сума (в гривнях з копійками)» загальної таблиці за відповідним видом матеріального забезпечення і вона ж — в графах 15 «Всього» і 16 «У т. ч. за рахунок коштів Фонду» графи «Сума (в гривнях з копійками)» таблиці додатка 1.1 «I. Матеріальне забезпечення» персонально по працівнику. У таблиці додатка 1.1 також заповнюються дані про застраховану особу (ПІБ — в графах 2, 3, 4 і номер страхового свідоцтва — у графі 5), характер правовідносин з застрахованою особою (графа 6), дані ЛН (серія, номер, первинний або продовження — у графах 7, 8, 9), причина непрацездатності (графа 10), період непрацездатності (графи 11 і 12).

Що стосується необхідності додаткового повідомлення Фонду (наприклад, листом) про виправлення помилки у вигляді заниження суми страхової виплати в попередніх звітних періодах, то ані Порядок № 12, ані інші чинні нормативні документи цього не вимагають, тому таке повідомлення робити не обов’язково (обов’язковим таке повідомлення було до скасування Звіту ф. Ф4-ФСС з ТВП), але бажано (щоб уникнути непорозумінь з Фондом з приводу остаточної суми фінансування).

У листі-повідомленні зазначаються:

• найменування страхувальника;
• реєстраційний код страхувальника в органі Фонду або його номер у Державному реєстрі загальнообов’язкового державного соціального страхування (для зареєстрованих після 01.01.2011 р.) та код ЄДРПОУ;
• зміст помилки (з посиланням на положення відповідних нормативних документів, згідно з якими виправляються помилки) із зазначенням причини донарахування суми страхової виплати;
• донарахована сума страхової виплати;
• період, за який здійснено донарахування, в т. ч. реквізити раніше поданої заяви-розрахунку (дата і номер заяви-розрахунку присвоюється Фондом: якщо заява-розрахунок оформлялася в паперовій формі і безпосередньо подавалася до робочого органу Фонду, то останній проставляє вхідний номер і дату на бланку заяви-розрахунку, а якщо заява-розрахунок подавалася в електронній формі, то номер і дата вказуються у квитанції про прийняття заяви-розрахунку) або дата нарахування матеріального забезпечення страхувальником за страховими випадками, які сталися до 01.01.2011 р.;
• дані про застраховану особу, якій здійснено донарахування сум профінансованого матеріального забезпечення (прізвище, ім’я, по батькові застрахованої особи, номер його страхового свідоцтва (ідентифікаційний номер) чи серія та/або номер паспорта);
• серія і номер ЛН, за яким донараховано суму страхової виплати;
• виправлена кількість днів тимчасової непрацездатності (за потреби);
• дата складання повідомлення.

Письмове повідомлення складається страхувальником у двох примірниках (один — для Фонду, другий — для страхувальника), підписується керівником і головним бухгалтером або фізичною особою – підприємцем, після чого надсилається до Фонду (зразок повідомлення див. нижче).

Зразок листа-повідомлення про виправлення помилки у вигляді недоплати
суми страхової виплати після отримання коштів від Фонду

Звертаємо увагу, що у вищевказаних випадках, коли мало місце заниження суми страхової виплати і подальше донарахування її застрахованій особі, страхувальник до відповідальності у вигляді нарахування фінансових санкцій (штрафу, пені), а також його посадові особи, винні у зазначеній помилці, до адміністративної відповідальності не притягаються.

Водночас страхувальникам слід пам’ятати, що згідно з пунктом 2.4 Порядку перевірки правильності використання страхувальниками страхових коштів Фонду соціального страхування України та застосування фінансових санкцій за порушення встановленого порядку їх використання, затвердженого постановою правління Фонду від 02.10.2020 р. № 23 (далі — Порядок № 23), посадові особи Фонду мають право проводити камеральні та документальні (планові або позапланові; виїзні або не виїзні) перевірки достовірності відомостей, поданих страхувальниками для отримання страхових коштів Фонду, дотримання порядку використання страхувальниками виділених їм страхових коштів Фонду та зупиняти виплати з Фонду в разі виявлення фактів подання страхувальниками до Фонду недостовірних відомостей або порушення порядку використання ними страхових коштів Фонду.

Предметом камеральної перевірки страхувальника може бути, зокрема, своєчасність подання повідомлень про виплату коштів застрахованим особам, внесення виправлень в раніше подані звіти, заяви-розрахунки, несвоєчасність повернення або повернення не в повному обсязі страхових коштів Фонду виключно на підставі даних, що зберігаються у відповідних інформаційно-аналітичних системах Фонду.

За результатами камеральної перевірки, яка проводиться у приміщенні робочого органу Фонду без будь-якого спеціального рішення керівника робочого органу Фонду або направлення на її проведення, на підставі даних з інформаційно-аналітичних систем Фонду, заяви-розрахунку та повідомлення про виплату коштів застрахованим особам, поданих страхувальником до Фонду, у разі встановлення порушень складається довідка, яка підписується посадовими особами Фонду, які проводили перевірку, із зазначенням даних про неправомірне використання коштів Фонду, та яка є підставою для проведення документальної позапланової перевірки або включення страхувальника до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на наступний період (п. 2.5 Порядку № 23).¹¹

Виправлення помилки, що призвела до завищення суми страхової виплати

Якщо виявлена помилка пов’язана з надлишковим нарахуванням страхової виплати, то страхувальнику необхідно повернути Фонду надлишково отримані згідно із заявою-розрахунком кошти протягом 3 робочих днів і листом направити пояснення причин повернення коштів (ч. 1 ст. 34 Закону № 1105, п. 12 Порядку № 12).

Якщо страхові кошти повернуті страхувальником на рахунок Фонду в установлений строк (тобто протягом 3 робочих днів), фінансові санкції до страхувальника не застосовуються.

Згідно з пунктом 13 Порядку № 12 у разі виявлення страхувальником помилок при нарахуванні виплат за минулі періоди (за межами діючого бюджетного року) надлишково нараховані та виплачені кошти повертаються страхувальником до робочого органу виконавчої дирекції Фонду або його відділення та одночасно надсилається обґрунтоване письмове пояснення щодо причин повернення страхових коштів.

Що стосується заборгованості по страхових коштах за поточний бюджетний рік, то згідно з підпунктом 1.1 пункту 1 постанови правління Фонду соціального страхування України «Про деякі питання обліку заборгованості страхувальників зі сплати страхових коштів до Фонду соціального страхування України» від 12.12.2018 р. № 28¹² страхувальники, які мають заборгованість зі сплати страхових коштів на загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та/або на загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, подають до відділень робочих органів виконавчої дирекції Фонду (далі — робочі органи Фонду) за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) Звіт по заборгованості страхувальника зі сплати страхових коштів до Фонду соціального страхування України (далі — Звіт по заборгованості) до повного погашення заборгованості за формою, наведеною у додатку до цієї постанови.

Формою Звіту по заборгованості передбачено, що він заповнюється страхувальниками, які мають заборгованість зі сплати страхових коштів до Фонду на звітну дату, починаючи зі звіту за I квартал 2019 року, та подається до повного її погашення робочим органам Фонду щокварталу до 10 квітня; 10 липня; 10 жовтня; 15 січня. Звіт складається наростаючим підсумком з початку року (за I квартал, I півріччя, 9 місяців, рік).

Фонд у роз’ясненні від 23.04.2019 р. (див. ВПЗ № 4/2019, с. 125) повідомив, що при виявленні страхувальником (роботодавцем) надлишково нарахованих сум матеріального забезпечення, які були профінансовані Фондом, за умови повернення коштів і надання письмового пояснення, Звіт по заборгованості не подається.

Якщо страхувальник самостійно виявив помилку при нарахуванні виплат за минулі періоди (за межами діючого бюджетного року), внаслідок якої сума допомоги, що надається за рахунок коштів Фонду, була завищена, страхувальнику необхідно:

1) повернути зазначені кошти на рахунок робочого органу Фонду за своїм місцезнаходженням (місцем проживання);

2) письмово повідомити відповідний робочий орган Фонду листом (в довільній формі), в якому:

– зазначити суму повернутих коштів, дату їх повернення та копію платіжного документа з відміткою банківської установи про його виконання, а також зазначити, за який період повертаються кошти (реквізити заяви-розрахунку або дату нарахування матеріального забезпечення страхувальником по страхових випадках, які сталися до 01.01.2011 р.);

– у разі здійснення фінансування видатків на підставі заяви-розрахунку зазначити дані про застрахованих осіб, по яких здійснено зменшення сум профінансованого матеріального забезпечення (а саме: прізвище, ім’я, по батькові застрахованої особи, номер її страхового свідоцтва (ідентифікаційний номер) чи серію та/або номер паспорта), серію і номер ЛН, у разі необхідності виправлену кількість днів тимчасової непрацездатності та суму матеріального забезпечення;

– зазначити причини зменшення суми матеріального забезпечення (причини, що привели до невірного розрахунку суми матеріального забезпечення).

Водночас, якщо сума неправомірно використаних страхових коштів на виплату матеріального забезпечення, що підлягають відшкодуванню страхувальником до Фонду, була виявлена за результатами перевірки страхувальника і не повернена до кінця звітного періоду, страхувальник зобов’язаний подати до робочого органу Фонду Звіт по заборгованості (в цьому випадку сума заборгованості страхувальника відображається у графі 7 «суми неприйнятих до зарахування витрат за соціальним страхуванням» таблиці 1 зазначеного Звіту).

У разі погашення всієї суми заборгованості зі сплати страхових коштів до кінця звітного періоду (останній календарний день останнього місяця кварталу), Звіт по заборгованості до робочого органу Фонду не подається.

Підсумовуючи вищевикладене, можна зробити висновок, що для виправлення помилки при розрахунку «лікарняних» («декретних»), яка призвела до завищення суми матеріального забезпечення, виплаченого за рахунок Фонду, страхувальнику необхідно:

1. Здійснити перерахунок суми «лікарняних» («декретних»);

2. Повернути суму надлишково виплачених «лікарняних» («декретних») на рахунок органу Фонду в найкоротший строк (в даному випадку рекомендуємо роботодавцям повернути Фонду зазначену суму за рахунок власних коштів, а потім вирішити питання про повернення роботодавцю працівником надлишково отриманих ним коштів з урахуванням норм статті 127 Кодексу законів про працю України (далі — КЗпП)¹³, а в разі незгоди працівника роботодавець може звернутися до суду, оскільки відповідно до частини 4 статті 32 Закону № 1105 надміру виплачені суми матеріального забезпечення за страхуванням у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності внаслідок зловживань з боку застрахованої особи стягуються з неї у судовому порядку);

3. Повідомити робочий орган Фонду за місцем обліку листом про факт та зміст помилки, повернення страхових коштів.¹⁴

У листі-повідомленні, що направляється страхувальником до Фонду, крім вищезазначених відомостей, про які повідомив Фонд у роз’ясненні від 23.04.2019 р., необхідно також зазначити:

• найменування страхувальника;
• реєстраційний код страхувальника в органі Фонду або його номер у Державному реєстрі загальнообов’язкового державного соціального страхування (для зареєстрованих після 01.01.2011 р.) та код ЄДРПОУ;
• зміст помилки (з посиланням на положення відповідних нормативних документів, згідно з якими виправляються помилки);
• суму відкоригованих нарахувань по страховій виплаті;
• дату складання повідомлення.

Письмове повідомлення складається страхувальником у двох примірниках (один — для Фонду, другий — для страхувальника), підписується керівником і головним бухгалтером або фізичною особою – підприємцем, після чого надсилається до Фонду (зразок повідомлення див. нижче).

Зразок листа-повідомлення про виправлення помилки у вигляді переплати
суми страхової виплати після отримання коштів від Фонду

Фонд у листі від 27.06.2019 р. № 1322-11-4 (див. ВПЗ № 8/2019, с. 123) щодо механізму виправлення страхувальником помилок при нарахуванні страхових виплат, допущених у минулих періодах, роз’яснив, що відповідно до пункту 4.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. № 88, помилки в облікових регістрах за минулий звітний період виправляються способом сторно. Цей спосіб передбачає складання бухгалтерської довідки. Довідка має наводити причину помилки, посилання на документи та облікові регістри, в яких допущено помилку, і підписується працівником, який склав довідку, та після її перевірки — головним бухгалтером.

Також Фонд у вищезгаданому листі (а раніше і ФСС з ТВП у листі від 22.01.2015 р. № 5.2-32-133 — див. ВПЗ № 4/2015, с. 122) зазначив, що у разі самостійного виявлення страхувальником помилки при нарахуванні допомоги по тимчасовій непрацездатності (у зв’язку з вагітністю та пологами) за минулий період і повернення в повному обсязі до Фонду надлишково нарахованих та виплачених коштів до початку перевірки страхувальника, за наявності відповідної бухгалтерської довідки та обґрунтованого письмового пояснення щодо причин повернення страхових коштів, фінансові санкції за порушення порядку використання страхових коштів до страхувальника не застосовуються.

У разі неповернення надлишково виплачених сум матеріального забезпечення, виплаченого за рахунок коштів Фонду, настає відповідальність страхувальника за порушення встановленого порядку використання страхових коштів, визначена статтею 15 Закону № 1105.

Відповідальність роботодавця за порушення порядку використання страхових коштів

Відповідно до частини 5 статті 15 Закону № 1105 роботодавець несе відповідальність за:

1) порушення порядку використання коштів Фонду, несвоєчасне або неповне їх повернення;

2) несвоєчасне подання або неподання відомостей, встановлених Законом № 1105;

3) подання недостовірних відомостей про використання коштів Фонду;

4) шкоду, заподіяну застрахованим особам або Фонду внаслідок невиконання або неналежного виконання обов’язків, визначених Законом № 1105.

Відповідальність за вищевказані порушення (завдані збитки) настає, якщо вони виявлені під час проведення перевірки страхувальника органами Фонду.

Згідно з пунктом 2.23 Порядку № 23 під час документальних перевірок страхувальників перевіряються, зокрема:

– здійснення заходів щодо усунення порушень, виявлених попередніми перевірками;

– стан заборгованості по страхових коштах Фонду;

– повнота і своєчасність виплати та повернення страхових коштів страхувальниками;

– правомірність призначення та виплати матеріального забезпечення застрахованим особам;

– правильність обчислення середньоденної заробітної плати, з якої обраховуються суми матеріального забезпечення застрахованим особам;

– правомірність заяви-розрахунку і використання страхових коштів, які надійшли від органів Фонду;

– робота комісії (уповноваженого) із соціального страхування підприємства;

– правильність ведення бухгалтерського обліку, складання звітності щодо коштів Фонду та своєчасність її надання (зокрема повідомлень про виплату коштів застрахованим особам) до робочих органів Фонду.

За результатами проведеної перевірки складається акт, який повинен містити систематизований виклад виявлених у ході перевірки фактів порушень порядку використання страхових коштів Фонду з посиланням на відповідну структурну одиницю нормативно-правового акта (п. 3.1, додаток 4 до Порядку № 23).

Відповідно до частини 6 статті 15 Закону № 1105 у разі порушення порядку використання страхових коштів роботодавці відшкодовують Фонду в повному обсязі неправомірно витрачену суму страхових коштів та/або вартість наданих соціальних послуг і сплачують штраф у розмірі 50% такої суми.

За несвоєчасне повернення або повернення не в повному обсязі страхових коштів на страхувальників та інших отримувачів коштів Фонду накладається штраф у розмірі 10% несвоєчасно повернутих або повернутих не в повному обсязі страхових коштів.

Одночасно на суми несвоєчасно повернутих або повернутих не в повному обсязі страхових коштів і штрафних санкцій нараховується пеня в розмірі 0,1% зазначених сум коштів, розрахована за кожний день прострочення платежу.

Своєчасно не сплачені фінансові санкції та адміністративні штрафи стягуються із страхувальника в дохід Фонду в порядку, встановленому законом (ч. 7 ст. 15 Закону № 1105).

Право застосовувати фінансові санкції та накладати адміністративні штрафи від імені Фонду мають директор виконавчої дирекції Фонду та його заступники, керівники робочих органів Фонду та їх заступники (ч. 8 ст. 15 Закону № 1105).

Таким чином, у разі встановлення факту неповернення страхувальником коштів Фонду, надлишково нарахованих і виплачених застрахованій особі, страхувальник відшкодовує Фонду неправомірно витрачену суму страхових коштів та сплачує штраф у розмірі 50% такої суми.

Відшкодування (повернення) страхових коштів та сплата фінансових санкцій здійснюються на підставі рішення робочого органу Фонду (форми рішень наведено у додатках 6 і 7 до Порядку № 23).

Відповідно до пункту 4.3 Порядку № 23 у разі несвоєчасного повернення або повернення не в повному обсязі страхових коштів Фонду, згідно з прийнятим робочим органом Фонду рішенням про повернення страхових коштів Фонду та застосування фінансових санкцій, нарахованих відповідно до абзацу першого частини 6 статті 15 Закону № 1105, або відповідно до результатів документальної перевірки, якою задокументовано факт повернення страхових коштів Фонду у понад триденний термін, на страхувальника накладається штраф та нараховується пеня відповідно до абзаців другого та третього частини 6 статті 15 Закону № 1105.

Підставою для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є довідка, яка складається посадовою особою Фонду із врахуванням даних платіжних документів про перерахування коштів, виписок банку про надходження коштів на рахунок робочого органу Фонду або акт перевірки, яким задокументовано факт повернення страхових коштів Фонду у понад триденний термін. Форма довідки затверджується наказом виконавчої дирекції Фонду.

Рішення про застосування фінансових санкцій приймається протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем закінчення строку, встановленого для виконання рішення про повернення страхових коштів Фонду та застосування фінансових санкцій.

Перший примірник рішення про застосування фінансових санкцій вручається керівнику або уповноваженій особі страхувальника під розписку або надсилається рекомендованим листом з повідомленням про вручення протягом 3 робочих днів з дня, наступного за днем прийняття такого рішення. Другий примірник такого рішення зберігається в робочому органі Фонду.

Страхувальник зобов’язаний сплатити визначену у рішенні про застосування фінансових санкцій суму коштів протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання такого рішення (п. 4.4 Порядку № 23).

Звертаємо увагу, що строк давності в разі стягнення штрафних санкцій, передбачених Законом № 1105, а також інших видів заборгованості перед Фондом не застосовується. Спори, що виникають із правовідносин за цим Законом, в тому числі про накладення штрафів, вирішуються в судовому порядку (ст. 17 Закону № 1105).

Крім притягнення до вищерозглянутої фінансової відповідальності страхувальника (роботодавця), до адміністративної відповідальності можуть бути притягнуті й винні у допущенні «страхових» помилок посадові особи роботодавця.

Так, згідно зі статтею 165-5 Кодексу України про адміністративні правопорушення порушення посадовими особами підприємств, установ, організацій, фізичними особами, які використовують найману працю, порядку використання коштів загальнообов’язкового державного соціального страхування, несвоєчасне або неповне їх повернення, несвоєчасне подання або неподання встановленої звітності, подання недостовірної звітності щодо використання страхових коштів тягнуть за собою накладення штрафу від 8 до 15 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (від 136 до 255 грн.). Ті самі дії, вчинені особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за одне з зазначених правопорушень, тягнуть за собою накладення штрафу від 10 до 20 нмдг (від 170 до 340 грн.).

Вищевказана відповідальність страхувальників (роботодавців) та їхніх посадових осіб настає за результатами перевірок страхувальників органами Фонду, які можуть бути проведені, зокрема, в разі несвоєчасного повідомлення страхувальниками робочого органу Фонду про проведену виплату працівникам «лікарняних» і «декретних», оскільки згідно з підпунктом 6 пункту 2.9 Порядку № 23 та пунктом 11 Порядку № 12 у разі неотримання інформації від страхувальника про виплати застрахованим особам протягом 3 місяців з дня здійснення фінансування робочі органи Фонду здійснюють позапланову перевірку щодо використання страхувальником коштів Фонду.

Виправлення помилок при нарахуванні «лікарняних» за рахунок роботодавця

Як зазначалося вище, оплата перших 5 днів тимчасової непрацездатності здійснюється за рахунок коштів роботодавця (далі — «лікарняні» за рахунок роботодавця) згідно з Порядком № 440.

Відповідно до пункту 2 цього Порядку оплата днів тимчасової непрацездатності застрахованій особі (тобто виплата «лікарняних» за рахунок роботодавця) здійснюється у формі матеріального забезпечення, що повністю або частково компенсує втрату заробітної плати (доходу).

Враховуючи фактично «зарплатний» статус «лікарняних», виплачуваних за рахунок роботодавця, порядок виправлення помилок в їхньому нарахуванні здійснюється в тому самому порядку, що і виправлення помилок у нарахуванні заробітної плати, про яке детально розказано у статті попереднього номера журналу.¹⁵ Помилки, які можуть допускатися при нарахуванні «лікарняних» за рахунок роботодавця, аналогічні тим, які допускаються при нарахуванні страхових виплат за рахунок Фонду.

Виправлення заниження «лікарняних»

У разі заниження нарахованої (виплаченої) працівникові суми «лікарняних» за рахунок роботодавця необхідно здійснити її перерахунок і доплатити працівнику суму «лікарняних», яку через помилку не було нараховано (виплачено). Такі донарахування і виплата здійснюються бухгалтерією на підставі наказу керівника підприємства, в якому необхідно вказати причину донарахування «лікарняних», суму, що підлягає донарахуванню, і строк її виплати працівнику. Зазвичай донарахована працівнику сума «лікарняних» виплачується одночасно з найближчою виплатою заробітної плати, але може бути виплачена і в день її донарахування.

Виправлення завищення «лікарняних»

У разі завищення нарахованої (виплаченої) працівникові суми «лікарняних» за рахунок роботодавця внаслідок допущеної помилки необхідно здійснити її перерахунок і у випадках, передбачених законодавством, провести відрахування надлишково виплаченої суми «лікарняних» із заробітної плати працівника. Таке відрахування можливе тільки при дотриманні певних умов на підставі наказу керівника підприємства.

Перш ніж видавати зазначений наказ, роботодавець повинен повідомити працівника (бажано в письмовій формі) про допущену помилку в нарахуванні йому «лікарняних», надлишково виплачену суму «лікарняних» і попросити його повернути підприємству зазначену суму в добровільному порядку. Працівник, отримавши від роботодавця зазначене повідомлення, може самостійно повернути підприємству надлишково отримані кошти шляхом їх внесення до каси підприємства або перерахування на його поточний рахунок у банку.

Якщо після отримання від роботодавця повідомлення про надлишково виплачену суму «лікарняних» працівник добровільно не повертає підприємству надлишково отримані ним кошти, для їх повернення роботодавець може провести відрахування із заробітної плати працівника, виконавши відповідні норми КЗпП.

Згідно зі статтею 127 КЗпП відрахування із заробітної плати можуть провадитись тільки у випадках, передбачених законодавством України.

Відрахування із заробітної плати працівників для покриття їх заборгованості підприємству, де вони працюють, можуть провадитись за наказом (розпорядженням) роботодавця, зокрема, для повернення сум, зайво виплачених внаслідок лічильних помилок, якщо працівник не оспорює підстав і розміру відрахування. У цьому випадку роботодавець вправі видати наказ (розпорядження) про відрахування не пізніше одного місяця з дня виплати неправильно обчисленої суми (п. 1 ч. другої ст. 127 КЗпП).

Таким чином, якщо працівник не оспорює відрахування, то документальною підставою для здійснення відрахування з його заробітної плати є наказ (розпорядження) роботодавця, який повинен бути виданий своєчасно і обов’язково доведений до відома працівника (під підпис).

Наприклад, якщо внаслідок допущеної лічильної помилки працівникові було нараховано в більшому розмірі «лікарняні» в серпні 2020 року, які були виплачені 7 вересня 2020 року, то наказ керівника про відрахування помилково виплаченої суми повинен бути виданий не пізніше 7 жовтня 2020 року.

Згода працівника на відрахування з його заробітної плати надлишково виплачених сум «лікарняних» може бути підтверджена його письмовою заявою або підписом на повідомленні роботодавця чи наказі керівника під текстом «З наказом ознайомлений і не заперечую».

Звертаємо увагу, якщо роботодавець протягом одного місяця з дня виплати надлишкової суми «лікарняних» не видав наказ (розпорядження) про відрахування, то таке відрахування в подальшому є проблематичним, оскільки ані стаття 127 КЗпП, ані інші норми цього документа не містять будь-яких причин (випадків), за наявності яких роботодавець може видати наказ (розпорядження) про відрахування пізніше одного місяця з дня виплати працівнику надлишково нарахованої суми через лічильну помилку.¹⁶ В такому випадку надлишково отримана працівником сума «лікарняних» залишається у нього, і повернути її підприємству він може тільки в добровільному порядку або за рішенням суду.

Що стосується звернення роботодавця до суду для повернення надлишково нарахованої та виплаченої працівникові суми «лікарняних», якщо працівник її оспорює, то в пункті 24 Постанови ВСУ № 13 вказано, що вимоги про повернення працівником зайво виплачених внаслідок лічильних помилок сум розглядаються судами в тому разі, коли роботодавець не має можливості провести відрахування із заробітної плати у зв’язку з тим, що працівник оспорює підстави і розмір останнього, або минув місячний строк для видання відповідного наказу (розпорядження), або з інших причин.

Звертаємо увагу, що відрахування надлишково нарахованої суми «лікарняних» (заробітної плати) працівнику внаслідок нелічильних помилок законодавством не передбачено, тому повернути такі суми працівник може тільки в добровільному порядку. Це випливає, наприклад, із статті 1215 Цивільного кодексу України, згідно з якою не підлягає поверненню безпідставно набута заробітна плата і платежі, що прирівнюються до неї, допомоги та інші грошові суми, надані фізичній особі як засіб до існування, якщо їх виплата проведена фізичною або юридичною особою добровільно, за відсутності рахункової помилки з її боку і недобросовісності з боку набувача.

Якщо підприємство все ж таки відрахує надлишково виплачені суми через нелічильну помилку без згоди працівника, останній може звернутися до суду і оскаржити неправомірні дії підприємства.

Якщо надлишково нараховані та виплачені суми «лікарняних» не відраховуються з доходу працівника (наприклад, закінчився строк видання наказу чи допущена нелічильна помилка), то керівник підприємства повинен прийняти рішення про те, яким чином вони повинні бути відшкодовані підприємству:

• за рахунок осіб, які допустили помилку, шляхом їх притягнення до матеріальної відповідальності за шкоду, заподіяну ними підприємству;¹⁷

або

• за рахунок підприємства, якщо винні особи не встановлені (наприклад, у разі, коли помилка допущена через збій в роботі бухгалтерської програми) або таке рішення прийнято особисто керівником підприємства.

Оподаткування і відображення у звітності виправлення
помилок у нарахуванні страхових виплат

Єдиний соціальний внесок

При донарахуванні працівнику «лікарняних» і «декретних» необхідно нарахувати, а при виплаті — сплатити з них в загальному порядку ЄСВ.

Донараховані «лікарняні» та «декретні» повинні бути відображені у Звіті з ЄСВ за той звітний період (місяць), в якому здійснено донарахування. Але в таблиці 6 цього Звіту в реквізиті 11 «Місяць та рік, за який проведено нарахування» вказується місяць, за який донараховують «лікарняні» та «декретні» (тобто місяць, в якому була тимчасова непрацездатність, за дні якої донараховується страхова виплата).

Наприклад, якщо в жовтні 2020 року підприємство виявило, що у квітні 2020 року воно помилково нарахувало працівнику меншу суму «лікарняних» і, виправляючи цю помилку, донарахувало «лікарняні» в жовтні 2020 року, то такі донараховані «лікарняні» відображаються у Звіті з ЄСВ за жовтень 2020 року. Сума донарахованих «лікарняних» відображається в цьому Звіті з ЄСВ в таблиці 1 у відповідних рядках («лікарняні» залежно від джерела виплати і категорій платників ЄСВ — у рядках 1.3, 1.4, 2.1 – 2.4; «декретні» залежно від категорій платників ЄСВ — у рядках 1.5, 2.1 – 2.4) і таблиці 6 в реквізитах 17 та 18. При цьому в таблиці 6 в реквізиті 11 зазначається 04.2020 — місяць (квітень 2020 року), в якому була хвороба (тимчасова непрацездатність), за дні якої донараховують «лікарняні» («декретні») із зазначенням в реквізиті 9 коду категорії застрахованої особи (для «лікарняних» код залежно від категорій платників ЄСВ — 29, 36, 37, 39; для «декретних» код залежно від категорій платників ЄСВ — 42, 43, 44, 45, 50).

Відповідно, сума ЄСВ, нарахована на такі донараховані «лікарняні» в жовтні 2020 року, відображається у відповідних рядках (3.1 – 3.4) таблиці 1 Звіту з ЄСВ за жовтень 2020 року, а в таблиці 6 цього Звіту — в реквізиті 21. При цьому дні тимчасової непрацездатності, за які донараховують «лікарняні», відображаються в реквізиті 13, а дні «декретної» відпустки, за які донараховують «декретні», — в реквізиті 16.

У разі виявлення надлишково нарахованої (виплаченої) суми «лікарняних» за рахунок роботодавця, як і у разі виявлення надлишково нарахованої суми заробітної плати, в місяці виправлення помилки оформляється бухгалтерська довідка, в якій вказується, в якому місяці і з якої причини була виплачена працівникові надлишкова сума.

Коригування ЄСВ під час виправлення помилки при надлишковому нарахуванні (виплаті) «лікарняних» («декретних»), коли здійснюється повернення працівником або відрахування надлишково виплачених сум, виконується шляхом зменшення бази нарахування ЄСВ і зменшення нарахованого ЄСВ в поточному місяці, при цьому виправлення помилки відображається у Звіті з ЄСВ за місяць, в якому здійснюється виправлення помилки — повернення працівником або відрахування надлишково виплачених сум. В цьому випадку в таблиці 6 Звіту з ЄСВ за поточний місяць сторновані в певному місяці суми «лікарняних» («декретних») і суми нарахованого на них (утриманого з них до 01.01.2016 р.) ЄСВ відображаються з від’ємним значенням (зі знаком «–»).¹⁸

Якщо внаслідок перерахунку сум страхових виплат платник має надміру сплачені суми ЄСВ, то вони зараховуються в рахунок майбутніх платежів ЄСВ або повертаються платникам ЄСВ згідно з нормами Порядку зарахування у рахунок майбутніх платежів єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування або повернення надміру та/або помилково сплачених коштів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 16.01.2016 р. № 6.

Податок на доходи фізичних осіб і військовий збір

При донарахуванні працівнику «лікарняних» необхідно нарахувати, а при виплаті — утримати в загальному порядку ПДФО і військовий збір (з «декретних» ПДФО і військовий збір не сплачуються на підставі підпункту 165.1.1 Податкового кодексу України).¹⁹

Донараховані «лікарняні» і нараховані на них ПДФО і військовий збір («декретні» без нарахованих ПДФО і військового збору) повинні бути відображені в Податковому розрахунку ф. № 1ДФ у тому звітному (податковому) періоді (кварталі), в якому здійснено донарахування.

У розділі I Податкового розрахунку ф. № 1ДФ донараховані «лікарняні» відображаються за ознакою доходу «101», а донараховані «декретні» — за ознакою доходу «128».¹⁸

¹⁸ Детально про сторнування ЄСВ йшлося у статтях «Відображення у Звіті з ЄСВ виправлення помилок у визначенні бази нарахування і сум ЄСВ» (частини 1 і 2) журналу «Все про працю і зарплату» № 10/2018, стор. 40, та № 11/2018, стор. 30.

Виправлення помилки при надлишковому нарахуванні (виплаті) «лікарняних» («декретних») здійснюється в місяці здійснення відрахування (повернення працівником) надлишково виплачених (отриманих працівником) сум «лікарняних» («декретних») шляхом коригування доходу і податкових зобов’язань цього місяця. При проведенні відрахування (повернення працівником) надлишково виплачених (отриманих працівником) сум «лікарняних» («декретних») вони відображаються в Податковому розрахунку ф. № 1ДФ за поточний квартал.²⁰

Якщо у поточному кварталі немає нарахування заробітної плати, «лікарняних» або інших доходів, які мають ознаку доходу «101», і, відповідно, з цих доходів немає податкових зобов’язань з ПДФО (військового збору), то сума заробітної плати (надлишкових «лікарняних»), що відраховується (повертається працівником), і сторнована сума ПДФО (військового збору) відображаються в розділі I (II) Податкового розрахунку ф. № 1ДФ зі знаком «–», а повернення ПДФО (військового збору) здійснюється шляхом зменшення сум ПДФО (військового збору), що утримується з іншого оподатковуваного доходу, або шляхом зменшення податкових зобов’язань у наступних періодах.

ПРИКЛАД

Відрахування із заробітної плати працівника в поточному місяці
надлишково нарахованих «лікарняних» в попередньому місяці

У вересні 2020 року підприємство нарахувало працівнику за 12 календарних днів хвороби (з 7 по 18 вересня) «лікарняні» в сумі 3000 грн. (12 к. д. х 250 грн.), з них за рахунок роботодавця — 1250 грн. (5 к. д. х 250 грн.), за рахунок Фонду — 1750 грн. (7 к. д. х 250 грн.). Суми «лікарняних» разом із заробітною платою були виплачені працівнику 7 жовтня. Проте 26 жовтня було виявлено помилку в сумі нарахованих «лікарняних» (в розрахунку середньоденної заробітної плати), внаслідок якої працівнику переплатили «лікарняні» в сумі 240 грн., в т. ч. за рахунок роботодавця — в сумі 100 грн., за рахунок Фонду — в сумі 140 грн., оскільки правильна сума «лікарняних», обчислена за наслідками перерахунку, становить 2760 грн. (12 к. д. х 230 грн.), в т. ч. за рахунок роботодавця — 1150 грн. (5 к. д. х 230 грн.), за рахунок Фонду — 1610 грн. (7 к. д. х 230 грн.). Працівник погодився повернути надлишково виплачену йому суму «лікарняних», тому керівник підприємства 27 жовтня видав наказ про відрахування зазначеної суми (240 грн.) із заробітної плати працівника. Таке відрахування здійснюється із заробітної плати за ІІ половину жовтня.

На загальну суму «лікарняних», нарахованих у вересні, були нараховані:

• ЄСВ: 3000 грн. х 22% = 660 грн.

• ПДФО: 3000 грн. х 18% = 540 грн.

• військовий збір: 3000 грн. х 1,5% = 45 грн.

Із суми «лікарняних», нарахованих у вересні і профінансованих Фондом, були утримані:

• ПДФО: 1750 грн. х 18% = 315 грн.

• військовий збір: 1750 грн. х 1,5% = 26,25 грн.

Загальна сума «лікарняних», нарахованих у вересні, яку працівник отримав «на руки» (після утримання ПДФО та військового збору):

3000 – 540 – 45 = 2415 грн.

Сума «лікарняних», нарахованих у вересні, яку працівник отримав «на руки» (після утримання ПДФО та військового збору) за рахунок Фонду:

1750 – 315 – 26,25 = 1408,75 грн.

На загальну суму «лікарняних» після перерахунку необхідно нарахувати:

• ЄСВ: 2760 грн. х 22% = 607,20 грн.

• ПДФО: 2760 грн. х 18% = 496,80 грн.

• військовий збір: 2760 грн. х 1,5% = 41,40 грн.

Загальна сума «лікарняних» після перерахунку, яку працівник повинен отримати «на руки» (після утримання ПДФО та військового збору):

2760 – 496,80 – 41,40 = 2221,80 грн.

Із перерахованої суми «лікарняних», що фінансуються за рахунок Фонду, необхідно утримати:

• ПДФО: 1610 грн. х 18% = 289,80 грн.

• військовий збір: 1610 грн. х 1,5% = 24,15 грн.

Сума «лікарняних» після перерахунку, яку працівник повинен отримати «на руки» (після утримання ПДФО та військового збору) за рахунок Фонду:

1610 – 289,80 – 24,15 = 1296,05 грн.

Таким чином, підприємство зі свого окремого рахунку повинно повернути Фонду надлишково (неправомірно) отриману суму для виплати «лікарняних» в розмірі:

(1750 – 315 – 26,25) – (1610 – 289,80 – 24,15) = 1408,75 – 1296,05 = 112,70 грн.

Якщо підприємство не повертає зазначену суму, до нього, як страхувальника, застосовуються штрафні санкції, передбачені статтею 15 Закону № 1105.

Сторнована сума за податковими зобов’язаннями з «лікарняних» становить:

• з ЄСВ: 660 – 607,20 = 52,80 грн.

• з ПДФО: 540 – 496,80 = 43,20 грн.

• з військового збору: 45 – 41,40 = 3,60 грн.

У бухгалтерському обліку підприємства операції нарахування заробітної плати і відрахування із заробітної плати надлишково нарахованих (виплачених) працівнику «лікарняних» відображаються таким чином:

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.
		Д-т	К-т
1	Нараховано працівнику зарплату за ІІ половину жовтня	93	661	4000,00
2	Нараховано ЄСВ на зарплату за ІІ половину жовтня: 4000 х 22%	93	651	880,00
3	Утримано ПДФО із зарплати за ІІ половину жовтня: 4000 х 18%	661	641/пдфо	720,00
4	Утримано військовий збір із зарплати за ІІ половину жовтня: 4000 х 1,5%	661	642/вз	60,00
5	Відраховано із зарплати працівника згідно з наказом керівника надлишково нараховані у вересні «лікарняні»: – за рахунок Фонду – за рахунок роботодавця	378* 949*	663* 663*	140,00 100,00
6	Відкориговано суми надлишково нарахованих і утриманих (виправлення помилки методом «сторно»):
	нарахованого ЄСВ на «лікарняні» вересня	949*	651	52,80
	утриманого ПДФО з «лікарняних» вересня	663	641/пдфо	43,20
	утриманого військового збору з «лікарняних» вересня	663	642/вз	3,60
7	Виплачено працівнику зарплату за ІІ половину жовтня з каси підприємства: 4000 – 720 – 60 – 140 – 100 + 43,20 + 3,60	661, 663	301	3026,80

* Про такий порядок відображення в бухгалтерському обліку витрат на виплату «лікарняних» повідомило Міністерство фінансів України в листах від 27.09.2013 р. № 31-08410-07-27/28296 та від 21.12.2016 р. № 31-11410-07-25/36420 — див. журнал «Все про працю і зарплату» № 10/2013, стор. 122, та № 2/2017, стор. 114.