Компенсация работникам расходов на проезд в командировкеКомпенсація працівникам витрат на проїзд у відрядженні

Статьей 121 Кодекса законов о труде Украины (далее — КЗоТ) установлено, что работники имеют право на возмещение расходов и получение других компенсаций в связи со служебными командировками.

Работникам, которые направляются в командировку, выплачиваются: суточные за время пребывания в командировке, стоимость проезда к месту назначения и обратно, расходы по найму жилого помещения в порядке и размерах, устанавливаемых законодательством.

Нормативно-правовыми актами, которые определяют порядок и размеры указанных командировочных выплат, являются:

– постановление Кабинета Министров Украины «О суммах и составе командировочных расходов государственных служащих, а также других лиц, которые направляются в командировку предприятиями, учреждениями и организациями, которые полностью или частично содержатся (финансируются) за счет бюджетных денежных средств» от 02.02.2011 г. № 98 (далее — Постановление № 98);

– Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 13.03.98 г. № 59 (далее — Инструкция № 59).

Нормы Постановления № 98 и Инструкции № 59 распространяются только на государственных служащих, а также других лиц, которые направляются в командировку предприятиями, учреждениями и организациями, которые полностью или частично содержатся (финансируются) за счет бюджетных денежных средств (далее — бюджетные учреждения; работники бюджетных учреждений). Если субъект хозяйствования, общественная или другая организация, которые не имеют статуса бюджетного учреждения, являются получателями бюджетных денежных средств, то при направлении работников в командировки, которые осуществляются за счет бюджетных денежных средств в рамках выполнения мероприятий, предусмотренных бюджетной программой, они должны соблюдать нормы Инструкции № 59.¹ На предприятия, которые не получают бюджетные денежные средства, нормы Постановления № 98 и Инструкции № 59 не распространяются.¹

Предприятия, которые не являются получателями бюджетных денежных средств (далее — хозрасчетные предприятия), самостоятельно устанавливают порядок и нормы возмещения расходов работников, направляемых в командировку. Такие предприятия могут в коллективном договоре, например в разделе «Командировки», или другом внутреннем (локальном) документе, например, Положении о командировках, которое может быть приложением к коллективному договору или утверждаться отдельным приказом руководителя предприятия (далее — Положение о командировках), определить порядок направления работников в командировку и выплаты компенсации командировочных расходов, в том числе на проезд. Положение о командировках может быть составлено на базе норм Постановления № 98 и Инструкции № 59, поскольку в этих нормативных документах урегулированы многие вопросы, которые могут возникнуть при командировках работников, в том числе порядок возмещения командированным работникам в определенных размерах расходов на проезд к месту командировки и обратно, а также по месту командировки. Если Положения о командировках на предприятии нет, то все аспекты служебной командировки, в том числе порядок компенсации расходов на проезд, определяются хозрасчетными предприятиями в приказе о командировке.

Пункт 170.9 Налогового кодекса Украины определяет, какие суммы денежных средств, полученных на командировку (в том числе на проезд в командировке) или под отчет, которые не возвращены в установленный срок, включаются в налогооблагаемый доход налогоплательщика (работника).

Рассмотрим подробно порядок возмещения работникам «проездных» расходов при командировках в пределах Украины и за границу, а также порядок налогообложения и отражения в учете предприятия выплачиваемой работникам «проездной» компенсации.

Компенсация расходов на проезд в составе аванса на командировку

Согласно пункту 5 Постановления № 98, пункту 4 раздела I «Общие положения» и пункту 11 раздела II «Порядок командировки в пределах Украины» работнику, пункту 5 раздела III «Порядок командировки за границу» Инструкции № 59 предприятие, направляющее работника в командировку, обеспечивает его денежными средствами как аванс для осуществления текущих расходов², которые включают и расходы на оплату проезда в командировке.

Поскольку законодательство не запрещает работнику предприятия выдавать денежные средства на командировку частями, то предприятие после издания приказа о командировке сначала может выдать работнику часть аванса для приобретения проездных билетов, а затем — перед убытием в командировку — оставшуюся часть аванса согласно утвержденной смете расходов.³

Прежде чем выплатить работнику аванс на командировку, работодатель должен рассчитать его сумму по отдельным командировочным расходам, подлежащим возмещению и включающимся в аванс. Сумма расходов на проезд работника в командировке предварительно определяется при составлении задания и сметы расходов на командировку. Командировочные расходы на проезд, которые включаются в аванс (стоимость проездных билетов, постельных принадлежностей в поездах, перевозки и хранения багажа, бронирования транспортных билетов и т. п.) можно определить точно или примерно, посетив сайты перевозчиков пассажиров или обратившись в их справочные службы по телефону.

Поскольку командировочные расходы, в том числе на проезд, возмещаются работнику только за период командировки, необходимо помнить, что в настоящее время законодательством не предусмотрено оформление командировочного удостоверения при направлении работника в командировку, поэтому продолжительность командировки определяется в приказе о командировке.

В соответствии с пунктом 7 раздела I Инструкции № 59 днем убытия в командировку считается день отправления транспортного средства (поезда, самолета, автобуса и т. д.) с места постоянной работы командированного работника, а днем прибытия из командировки — день прибытия транспортного средства к месту постоянной работы работника. При отправлении транспортного средства до 24.00 включительно днем убытия в командировку считаются текущие сутки, а с 0.00 и позднее — следующие сутки. Если станция, пристань, аэропорт расположены за пределами населенного пункта, где работает командированный работник, в срок командировки засчитывается время, которое необходимо для проезда к станции, пристани, аэропорту. Аналогично определяется день прибытия командированного работника к месту постоянной работы.

Дата на транспортном билете (убытия транспортного средства с места постоянной работы командированного работника) должна совпадать с датой убытия работника в командировку согласно приказу о командировке. Дата на транспортном билете (прибытия транспортного средства к месту постоянной работы командированного работника) должна совпадать с датой прибытия работника из командировки согласно приказу о командировке.

Если дата на транспортном билете не совпадает с датой прибытия работника из командировки согласно приказу о командировке, с разрешения руководителя предприятия принимается во внимание задержка в командировке на выходные или праздничные и нерабочие дни в случае, если срок пребывания работника вне места его постоянной работы не будет превышать срока командировки, предусмотренного Постановлением № 98. За эти дни работнику не возмещаются суточные расходы, расходы на наем жилого помещения и другие расходы (кроме расходов на проезд из места командировки к месту постоянной работы).

Компенсация командировочных расходов на проезд работникам бюджетных учреждений

Требования к проезду к месту командировки и обратно, а также особенности возмещения расходов на проезд при командировках в пределах Украины и за границу для работников бюджетных учреждений установлены пунктами 7, 9 Постановления № 98, пунктами 6, 7 раздела ІІ и пунктами 7, 9 раздела III Инструкции № 59.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 7 Постановления № 98, пунктом 6 раздела II и подпунктом «а» пункта 7 раздела III Инструкции № 59 работникам бюджетных учреждений при наличии подтверждающих документов возмещаются расходы на проезд (в том числе на перевозку багажа, бронирование транспортных билетов, оплату аэропортных сборов, пользование постельными принадлежностями в поездах) к месту командировки и обратно, а также по месту командировки (в том числе на арендованном транспорте).

Согласно пункту 6 раздела II и пункту 9 раздела IІI Инструкции № 59 расходы на проезд (включая перевозку багажа, бронирование транспортных билетов) к месту командировки и обратно возмещаются в размере стоимости проезда воздушным, железнодорожным, водным и автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси) с учетом всех расходов, связанных с приобретением проездных билетов и пользованием постельными принадлежностями в поездах, и страховых платежей на транспорте.

При командировках в пределах Украины командированному работнику возмещаются расходы на проезд транспортом общего пользования (кроме такси) к станции (вокзалу), пристани, аэропорту, если они расположены за пределами населенного пункта, где постоянно работает командированный работник, или к местонахождению в командировке. При наличии нескольких видов транспорта, связывающего место постоянной работы с местом командировки, администрация предприятия может предложить командированному работнику вид транспорта, которым ему следует пользоваться. При отсутствии такого предложения работник самостоятельно решает вопрос о выборе вида транспорта. Командированному работнику возмещаются также расходы на проезд городским транспортом общего пользования (кроме такси) в соответствии с маршрутом, согласованным руководителем, и на арендованном транспорте по месту командировки согласно подтверждающим документам (п. 6 р. II Инструкции № 59).

По мнению Минфина, изложенному в письме от 17.08.2005 г. № 31-03173-07-18/17365, маршрут пользования городским транспортом во время командировки утверждает руководитель предприятия приказом во время направления работника в командировку (если такой маршрут заранее известен) или после возвращения работника из командировки и представления авансового отчета с подтверждающими документами.

Что касается возмещения расходов работника на проезд в маршрутном такси и такси, то Минфин в письме от 15.10.2003 г. № 31-03173-07-29/3801 и ГНАУ в письме от 12.07.2006 г. № 13098/7/15-0317 разъяснили, что, поскольку перевозка пассажиров в режиме маршрутного такси — это перевозка пассажиров на городском или пригородном автобусном маршруте общего пользования по расписанию движения, то расходы на проезд к месту командировки и обратно, а также по месту командировки на маршрутном такси (автобусными маршрутами общего пользования) возмещаются в размере стоимости такого проезда на основании подтверждающих документов. Такси не является одним из видов автобусных маршрутов общего пользования, поэтому расходы на проезд в такси в командировке бюджетными учреждениями не возмещаются (могут быть возмещены только с разрешения руководителя предприятия).

При командировках за границу командированному работнику возмещаются расходы на проезд к вокзалу, аэропорту или пристани и с вокзала, аэропорта или пристани (если эти пункты расположены за пределами города) в местах отправления, назначения и пересадки, а также расходы на проезд по месту командировки транспортом общего пользования (рейсовые автобусы, метро, троллейбусы, трамваи и т. д., кроме такси) при условии, что работнику не предоставлялись бесплатно средства передвижения. В случае необходимости передвижения по территории государства командировки руководитель предприятия может определить командированному работнику вид транспорта, которым он может пользоваться (в ином случае работник самостоятельно решает вопрос о выборе вида транспорта). Расходы за пользование такси или аренду автотранспорта могут быть возмещены только с разрешения руководителя предприятия согласно подтверждающим документам (п. 9 р. IІI Инструкции № 59).

При командировке за границу на служебном автомобиле расходы на горюче-смазочные материалы возмещаются с учетом установленных норм за 1 километр пробега согласно утвержденному маршруту, который должен быть определен в приказе (распоряжении) руководителя предприятия. Возмещаются также другие расходы, связанные с техническим обслуживанием, стоянкой и парковкой служебного автомобиля, сборы за проезд грунтовыми, шоссейными дорогами и водными переправами (п. 10 Постановления № 98, п. 12 р. IІI Инструкции № 59).

Пунктом 9 Постановления № 98, пунктом 6 раздела II и пунктом 9 раздела IІI Инструкции № 59 установлено, что при командировках в пределах Украины и за границу работнику возмещаются с разрешения руководителя согласно оригиналам подтверждающих документов и не являются излишне израсходованными денежными средствами расходы на:

– проезд командированного работника в мягком вагоне, суднами морского и речного транспорта, воздушным транспортом по билетам 1-го класса и бизнес-класса;

– перевозку багажа свыше веса, стоимость перевозки которого входит в стоимость билета того вида транспорта, которым пользуется командированный работник.

Руководители бюджетных учреждений самостоятельно решают вопрос о возмещении своих расходов на проезд в мягком вагоне, суднами морского и речного транспорта, воздушным транспортом по билетам 1-го класса и бизнес-класса, а также расходов на перевозку багажа сверх веса, стоимость перевозки которого включена в стоимость билета. Разрешения министрам и руководителям других центральных органов исполнительной власти на возмещение указанных расходов предоставляются Первым вице-премьер-министром, а также вице-премьер-министрами согласно распределению функциональных полномочий (п. 7 р. ІI, п. 9, 14 р. IІI Инструкции № 59).

При командировках за границу расходы работников на проезд железными дорогами в государствах Азии и Африки возмещаются по тарифам 1-го класса (п. 9 р. IІI Инструкции № 59).

Командированному работнику свыше установленных сумм компенсации расходов в связи с командировкой согласно подтверждающим документам в оригинале возмещаются также расходы на уплату налога на добавленную стоимость (далее — НДС) в стоимости приобретенных проездных документов, а при командировках в пределах Украины — еще в стоимости пользования в поездах постельными принадлежностями (п. 8 р. ІI, п. 10 р. IIІ Инструкции № 59).⁴

При осуществлении расходов на территории Украины подтверждающими документами, удостоверяющими стоимость понесенных в связи с командировкой расходов, являются расчетные документы в соответствии с Законом Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» от 06.07.95 г. № 265/95-ВР (далее — Закон о РРО) и Налоговым кодексом Украины (далее — НКУ), а также документы, определенные Инструкцией № 59. В случае командировки за границу подтверждающие документы, удостоверяющие стоимость понесенных за границей расходов, оформляются согласно законодательству соответствующего государства (п. 14 р. І Инструкции № 59).

Напомним, что согласно пункту 4 статьи 9 Закона о РРО регистраторы расчетных операций не применяются при продаже проездных и перевозочных документов на железнодорожном (кроме пригородного) и авиационном транспорте с оформлением расчетных и отчетных документов и на автомобильном транспорте с выдачей талонов, квитанций, билетов с нанесенными типографским способом серией, номером, номинальной стоимостью.

Согласно пункту 12 раздела ІI и пункту 11 раздела IІI Инструкции № 59 командировочные расходы возмещаются только при наличии документов в оригинале, подтверждающих стоимость таких расходов, а именно: транспортных билетов или транспортных счетов (багажных квитанций), в том числе электронных билетов при наличии посадочного талона, если его обязательность предусмотрена правилами перевозки на соответствующем виде транспорта, и расчетных документов об их приобретении по всем видам транспорта, в том числе на чартерные рейсы.

В случае использования электронного авиабилета основанием для возмещения расходов на его приобретение является такой пакет документов:

– оригинал расчетного или платежного документа, подтверждающего осуществление расчетной операции в наличной или безналичной форме (платежное поручение, расчетный чек, кассовый чек, расчетная квитанция, выписка с карточного счета, квитанция к приходному кассовому ордеру);

– распечатка на бумаге части электронного авиабилета с указанным маршрутом (маршрут/квитанция);

– оригиналы отрывной части посадочных талонов пассажира или распечатанный на бумажном носителе электронный посадочный талон, полученный в случае онлайн-регистрации на авиарейс.⁵

Согласно пункту 7 раздела IX «Регистрация пассажиров и оформление багажа» Правил воздушных перевозок и обслуживания пассажиров и багажа, утвержденных приказом Государственной авиационной службы Украины от 26.11.2018 г. № 1239, при регистрации пассажиру предоставляется посадочный талон (т. е. документ (бумажный или мобильный), подтверждающий право пассажира на посадку в воздушное судно и предоставляемый на основании регистрации пассажира на рейс), в котором указываются фамилия и имя пассажира, код ІАТА или код ІСАО авиаперевозчика, номер рейса, дата и время отправления, время начала и окончания посадки на борт воздушного судна, номер выхода на посадку и номер посадочного места (при наличии) на борту воздушного судна и прочая информация в соответствии с правилами авиаперевозчика.

В соответствии с пунктом 12 раздела ІI и пунктом 11 раздела IІI Инструкции № 59 в случае утраты, уничтожения или повреждения оригинала отрывной части посадочного талона пассажира командированному работнику с разрешения руководителя (или лица, с которым командировка была согласована) могут быть возмещены расходы на приобретение электронного авиабилета при условии предоставления оригинала справки авиаперевозчика, которой засвидетельствовано состояние заказа и статус электронного билета, приобретенного для отдельного пассажира, факт использования электронного билета полностью по определенному маршруту.

В случае если электронный авиабилет является частично использованным, к отчету также прилагается документ (письмо, акт, справка) о возврате авиабилета, составленный компанией-продавцом, в котором указываются фамилия и инициалы командированного работника, стоимость осуществленного перелета, сумма возвращенных денежных средств, комиссионные и/или другие сборы, связанные с возвратом частично использованного билета. Если же такой авиабилет (оформленный на бумажном бланке) является еще и нераздельным, то к отчету прилагается также копия авиабилета, заверенная главным бухгалтером предприятия или уполномоченным на это лицом.

При использовании электронного проездного/перевозочного документа на поезд основанием для возмещения расходов на его приобретение является распечатанный на бумажном носителе посадочный документ (без посадочного талона и документа об оплате); в случае перевозки багажа — распечатанный на бумажном носителе перевозочный документ; в случае отдельного заказа услуги (в частности, услуги по пользованию комплектом постельных вещей, резервированию мест) — распечатанный на бумажном носителе документ на услуги. В случае возврата электронного проездного/перевозочного документа на поезд к отчету прилагается распечатанный на бумажном носителе документ на возврат. Информацию о наличии и статусе электронного проездного документа можно проверить на официальном сайте Государственной администрации железнодорожного транспорта Украины (сайте «Укрзалізниці»).

Требования к формам бланков проездных и перевозочных документов на железнодорожном транспорте определены Порядком оформления расчетных и отчетных документов при осуществлении продажи проездных и перевозочных документов на железнодорожном транспорте, утвержденным приказом Министерства инфраструктуры Украины и Министерства доходов и сборов Украины от 30.05.2013 г. № 331/137 (далее — Порядок № 331/137).

Согласно пункту 1.4 Порядка № 331/137 посадочный документ — это визуальная форма электронного проездного документа или его части на бумажном или электронном носителе информации (мобильный телефон, смартфон, планшет, компактный персональный компьютер, чип-карта и т. д.), которая содержит уникальный код и уникальный номер электронного проездного документа, информация с которого считывается соответствующим устройством или заносится в соответствующую ведомость по установленной форме.

Проездной документ — это расчетный документ установленной формы, оформленный на соответствующем бланке проездного документа или сформированный в электронном виде в соответствии с требованиями Порядка № 331/137 и действующего законодательства, который удостоверяет заключение договора между железной дорогой и пассажиром на проезд и выдается пассажиру после оплаты им стоимости этой услуги.

Перевозочный документ — расчетный документ установленной формы, оформленный на соответствующем бланке перевозочного документа или сформированный в электронном виде в соответствии с требованиями Порядка № 331/137 и действующего законодательства, который удостоверяет заключение договора между железной дорогой и пассажиром (грузовладельцем) на перевозку груза, грузобагажа, багажа и выдается пассажиру (отправителю, получателю багажа, грузобагажа, груза) после оплаты им стоимости этой услуги.

Пунктом 5.6 Порядка № 331/137 установлено, что посадочный документ, перевозочный документ, документ на возврат и документ на услуги, распечатанные на бумажном носителе, являются расчетными документами (транспортными билетами).⁶

В зависимости от формы оплаты работником за электронный билет расчетным документом является, в частности, при оплате с помощью банковской платежной карточки (корпоративной или личной платежной карточки работника) квитанция платежного терминала об оплате стоимости билетов с применением платежной карточки или выписка с соответствующего счета, удостоверенная подписью и печатью (при наличии) банковского учреждения.⁷

Согласно пункту 12 раздела ІI и пункту 11 раздела IІI Инструкции № 59 в случае осуществления Интернет-заказа проездных документов на автобусные пассажирские перевозки основанием для возмещения расходов на приобретение электронного билета является распечатанный на бумажном носителе проездной документ.

В случае возврата проездного документа на автобусные пассажирские перевозки к отчету прилагаются распечатанные на бумажном носителе документы на возврат или письмо (акт, справка) о возврате проездного документа, составленное компанией-продавцом, в котором указываются сумма возвращенных денежных средств, комиссионные и/или другие сборы, связанные с его возвратом.

Расходы, понесенные в связи с возвратом командированным работником билета на поезд, самолет или другое транспортное средство, могут быть возмещены с разрешения руководителя предприятия только в случае, если для этого были уважительные причины (решение об отмене командировки, отзыв из командировки и т. д.), при наличии документа, удостоверяющего стоимость этих расходов.

Транспортные расходы, понесенные в связи с командировкой, не подтвержденные соответствующими документами, работнику не возмещаются.

Руководитель предприятия может устанавливать дополнительные ограничения по суммам и целям использования денежных средств, предоставленных работнику для компенсации транспортных расходов на командировку (в том числе на оплату стоимости услуг по осуществлению Интернет-заказа и приобретению электронных проездных документов на транспортные средства). Такие ограничения устанавливаются в приказе о командировке (п. 5 р. I Инструкции № 59).

Расходы на проезд за время пребывания в командировке, подлежащие возмещению командированному работнику, возмещаются также сопровождающему (не более чем одному) командированного работника в случае, если он имеет инвалидность I группы вследствие нарушения опорно-двигательного аппарата и зрения (п. 7 Постановления № 98, п. 13 р. ІІ, п. 7 р. ІІI Инструкции № 59).

Компенсация командировочных расходов на проезд работникам хозрасчетных предприятий

Большинство вышеизложенных норм Постановления № 98 и Инструкции № 59 касательно возмещения транспортных расходов командированным работникам хозрасчетные предприятия могут применять, отразив их в Положении о командировках.

В нем можно установить, что транспортные расходы, понесенные работниками в связи с командировками, возмещаются им только при наличии оригиналов документов, подтверждающих такие расходы. Но в этом случае расходы работников на проезд в метро в командировке при приобретении жетонов можно компенсировать только за счет прибыли предприятия, поскольку будут отсутствовать документы, подтверждающие их приобретение.

В то же время хозрасчетные предприятия в Положении о командировках могут предусмотреть компенсацию работникам тех расходов, которые не компенсируются работникам бюджетных учреждений при их пребывании в командировках, например, расходы работника на проезд на такси, по пользованию услугами платного зала ожидания (комнаты отдыха) авто- или железнодорожного вокзала⁸, расходы, понесенные работником на оплату пользования услугами камеры хранения. Работникам бюджетных учреждений компенсируются только расходы, подтвержденные багажными квитанциями, а квитанции камеры хранения не являются багажными квитанциями (письмо Минфина от 17.08.2005 г. № 31-03173-07-18/17365).

В целях компенсации расходов на приобретение проездных документов фамилия работника, указанная в проездном билете, должна совпадать с фамилией направленного в командировку работника согласно приказу о командировке, т. е. работник при получении проездного документа должен проверить правильность указанных в нем сведений, в т. ч. свои фамилию и имя, иначе у предприятия не будет оснований для компенсации ему расходов на приобретение проездного документа (письмо Минфина от 21.10.2013 г. № 31-07230-16-10/30556)⁹.

Расчет с работником по расходам на проезд после возвращения из командировки

Предприятие, командирующее работника, обязано ознакомить его со сметой расходов (или со справкой-расчетом на выданный/перечисленный на соответствующий счет аванс, составленной в произвольной форме), а также с требованиями нормативно-правовых актов относительно отчетности об использовании денежных средств, выданных на командировку (п. 6 р. I Инструкции № 59).

После возвращения из командировки работник до окончания пятого банковского дня, следующего за днем прибытия к месту постоянной работы, обязан представить отчет об использовании денежных средств, выданных на командировку или под отчет (далее — авансовый отчет), форма которого утверждена приказом Минфина от 28.09.2015 г. № 841 (далее — Приказ № 841). Сумма излишне израсходованных денежных средств (остаток денежных средств свыше суммы, израсходованной согласно авансовому отчету) подлежит возврату работником в кассу или зачислению на соответствующий счет предприятия (пп. 170.9.2 НКУ, п. 5 Постановления № 98, п. 11 р. ІI, п. 17 р. ІІІ Инструкции № 59). Вместе с авансовым отчетом представляются оригиналы документов, подтверждающих сумму транспортных расходов.

Если фактическая стоимость расходов на проезд в командировке, подтвержденная документально и указанная в авансовом отчете, больше суммы, выданной на проезд в составе аванса, то бюджетное учреждение выплачивает работнику дополнительные денежные средства (доплачивает разность). Для работников бюджетных учреждений их выплата должна осуществляться до окончания третьего банковского дня после утверждения руководителем авансового отчета (п. 11 р. ІI Инструкции № 59). Если для окончательного расчета за командировку, которая осуществлялась за границу, работнику бюджетного учреждения необходимо выплатить дополнительные денежные средства, их выплата осуществляется в национальной валюте Украины по официальному обменному курсу гривны к иностранным валютам, установленному НБУ на день утверждения руководителем авансового отчета. Выплата указанных денежных средств должна осуществляться до окончания третьего банковского дня после утверждения руководителем авансового отчета (п. 19 р. ІІІ Инструкции № 59).¹⁰

Таким образом, в настоящее время Инструкция № 59 четко определяет срок (3 банковских дня после утверждения авансового отчета), в течение которого бюджетное учреждение должно компенсировать (выплатить) работнику израсходованные им собственные денежные средства на проезд в командировке.

Хозрасчетные предприятия самостоятельно (в коллективном договоре или Положении о командировках) устанавливают предельный срок выплаты денежных средств в виде компенсации работникам израсходованных ими собственных денежных средств на проезд в командировке.

Учет и налогообложение компенсации расходов на проезд в командировке

Раздел ІІІ «Налог на прибыль предприятий» НКУ не содержит разниц по командировочным расходам (в т. ч. на проезд), поэтому в настоящее время все командировочные расходы, включаемые в расходы в бухгалтерском учете, автоматически включаются и в «налоговые» расходы (пп. 134.1.1 НКУ).

Согласно пунктам 15.1, 18, 19, 26 П(С)БУ 16 «Расходы», утвержденного приказом Минфина от 31.12.99 г. № 318, расходы на оплату командировок включаются в расходы по категориям работников.

Каких-нибудь ограничений по включению в бухгалтерском учете в расходы командировочных расходов, в том числе на проезд, П(С)БУ 16 не содержит, поэтому главное условие — такие расходы должны быть подтверждены документально и связаны с хозяйственной деятельностью предприятия.

Что касается уплаты налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) и военного сбора (далее — ВС), то в соответствии с подпунктом 165.1.11 НКУ не включаются в налогооблагаемый доход денежные средства, полученные налогоплательщиком на командировку или под отчет и рассчитанные согласно пункту 170.9 НКУ.

В соответствии с подпунктом 170.9.1 пункта 170.9 НКУ не является доходом налогоплательщика – физического лица, состоящего в трудовых отношениях со своим работодателем или являющегося членом руководящих органов предприятия, сумма возмещенных ему в установленном законодательством порядке расходов на командировку в пределах фактических расходов, в частности, на проезд (в том числе перевозку багажа, бронирование транспортных билетов) как к месту командировки и обратно, так и по месту командировки (в том числе на арендованном транспорте).

Указанные расходы не являются объектом обложения НДФЛ и ВС только при наличии подтверждающих документов, удостоверяющих стоимость этих расходов в виде транспортных билетов или транспортных счетов (багажных квитанций), в том числе электронных билетов при наличии посадочного талона и документа об оплате по всем видам транспорта, в том числе чартерных рейсов.

Любые расходы не включаются в налогооблагаемый доход налогоплательщика при наличии документов, подтверждающих связь такой командировки с хозяйственной деятельностью работодателя/командирующей стороны.

Следовательно, доход работника в виде возмещения расходов на проезд в командировке, подтвержденных документально, не облагается НДФЛ и ВС на основании норм подпункта 165.1.11 и пункта 170.9 НКУ.¹¹

В Налоговом расчете ф. № 1ДФ не облагаемый НДФЛ «командировочно-проездной» доход работника не отражается.

Если работник после возвращения из командировки не представит документы, подтверждающие расходы на проезд в ней, то суммы, выплаченные ему в составе аванса для компенсации расходов на проезд, подлежат обложению НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.11 НКУ. При этом база налогообложения НДФЛ увеличивается на «натуральный» коэффициент (п. 164.5 НКУ).

В разделе I Налогового расчета ф. № 1ДФ указанный налогооблагаемый доход работника, увеличенный  на «натуральный» коэффициент, отражается с признаком дохода «118».

Налогооблагаемый доход, НДФЛ и ВС начисляются в день утверждения авансового отчета. НДФЛ и ВС уплачиваются не позднее 3 банковских дней со дня, следующего за днем начисления дохода (пп. 168.1.4 НКУ).

Если работник задержался в командировке на выходные дни, при этом дата прибытия из командировки, указанная в проездном документе, не совпадает с последним днем командировки, указанным в приказе о командировке, то стоимость такого проездного документа возмещается работнику (абзацы третий, четвертый п. 7 р. I Инструкции № 59), при этом сумма возмещения не является налогооблагаемым доходом и в Налоговом расчете ф. № 1ДФ не отражается.¹²

Если работник хозрасчетного предприятия согласно датам на проездных документах выехал к месту командировки раньше первого дня командировки, указанного в приказе о командировке или вернулся из места командировки к месту постоянной работы позднее последнего дня командировки, указанного в приказе о командировке, если это было согласовано с работодателем и последний на основании докладной записки работника, поданной им после возвращения из командировки, издал приказ об изменении сроков командировки, то компенсация работнику расходов на проезд не считается дополнительным благом и не подлежит обложению НДФЛ и ВС.¹³

Если бюджетное учреждение по решению руководителя возместило работнику расходы на проезд в такси в командировке, то, учитывая, что эти расходы не подлежат обязательному возмещению бюджетными учреждениями, сумма таких возмещенных расходов считается дополнительным благом работника и на основании подпункта «г» пп. 164.2.17 НКУ облагается НДФЛ и ВС с отражением в разделе I Налогового расчета ф. № 1ДФ с признаком дохода «126».¹⁴ Если у хозрасчетного предприятия компенсация расходов на проезд в такси в командировке предусмотрена внутренним документом (Положением о командировках), то сумма такой компенсации не облагается НДФЛ и ВС.¹⁵

Если работник при следовании к месту командировки (обратно) выкупил двухместное купе вагона «СВ» (ехал в нем один), при этом проезд оформлялся одним (общим на два места) проездным документом, то компенсация такого проезда не облагается НДФЛ и ВС.¹⁶

Если работнику сразу после командировки был предоставлен отпуск, который он проводил по месту командировки или в другом месте, то компенсация оплаты проезда с места отдыха (отпуска) к месту постоянной работы облагается НДФЛ и ВС как дополнительное благо (пп. «г» пп. 164.2.17 НКУ).¹⁷

Что касается уплаты единого социального взноса (далее — ЕСВ), то расходы на командировку, в частности стоимость проезда, не включаются в фонд оплаты труда (п. 3.15 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5) и указаны в пункте 6 раздела І Перечня видов выплат, которые осуществляются за счет денежных средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 22.12.2010 г. № 1170. Следовательно, такие расходы не являются базой начисления ЕСВ.¹⁸

Статтею 121 Кодексу законів про працю України (далі — КЗпП) встановлено, що працівники мають право на відшкодування витрат та одержання інших компенсацій у зв’язку із службовими відрядженнями.

Працівникам, які направляються у відрядження, виплачуються: добові за час перебування у відрядженні, вартість проїзду до місця призначення і назад, витрати по найму житлового приміщення в порядку і розмірах, що встановлюються законодавством.

Нормативно-правовими актами, які визначають порядок і розміри зазначених виплат на відрядження, є:

– постанова Кабінету Міністрів України «Про суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів» від 02.02.2011 р. № 98 (далі — Постанова № 98);

– Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 р. № 59 (далі — Інструкція № 59).

Норми Постанови № 98 та Інструкції № 59 поширюються тільки на державних службовців, а також інших осіб, які направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів (далі — бюджетні установи; працівники бюджетних установ). Якщо суб’єкт господарювання, громадська чи інша організація, які не мають статусу бюджетної установи, є одержувачами бюджетних коштів, то при направленні працівників у відрядження, які здійснюються за рахунок бюджетних коштів в рамках виконання заходів, передбачених бюджетною програмою, вони повинні дотримуватися норм Інструкції № 59.

На підприємства, які не отримують бюджетні кошти, норми Постанови № 98 та Інструкції № 59 не поширюються.¹

Підприємства, які не є одержувачами бюджетних коштів (далі — госпрозрахункові підприємства), самостійно встановлюють порядок і норми відшкодування витрат на відрядження працівників, які направляються у відрядження. Такі підприємства можуть в колективному договорі, наприклад в розділі «Відрядження», або іншому внутрішньому (локальному) документі, наприклад, Положенні про відрядження, яке може бути додатком до колективного договору або затверджуватися окремим наказом керівника підприємства (далі — Положення про відрядження), визначити порядок направлення працівників у відрядження і виплати компенсації витрат на відрядження, в тому числі на проїзд. Положення про відрядження може бути складено на базі норм Постанови № 98 та Інструкції № 59, оскільки в цих нормативних документах врегульовано багато питань, які можуть виникнути при відрядженнях працівників, в тому числі порядок відшкодування відрядженим працівникам в певних розмірах витрат на проїзд до місця відрядження і назад, а також за місцем відрядження. Якщо Положення про відрядження на підприємстві немає, то всі аспекти службового відрядження, в тому числі порядок компенсації витрат на проїзд, визначаються госпрозрахунковими підприємствами в наказі про відрядження.

Пункт 170.9 Податкового кодексу України визначає, які суми коштів, отриманих на відрядження (в тому числі на проїзд у відрядженні) або під звіт, що не повернуті у встановлений термін, включаються до оподатковуваного доходу платника податку (працівника).

Розглянемо детально порядок відшкодування працівникам «проїзних» витрат при відрядженнях в межах України та за кордон, а також порядок оподаткування та відображення в обліку підприємства «проїзної» компенсації, що виплачується працівникам.

Компенсація витрат на проїзд у складі авансу на відрядження

Згідно з пунктом 5 Постанови № 98, пунктом 4 розділу I «Загальні положення», пунктом 11 розділу II «Порядок відрядження в межах України», пунктом 5 розділу III «Порядок відрядження за кордон» Інструкції № 59 підприємство, що відряджає працівника, забезпечує його коштами як аванс для здійснення поточних витрат під час відрядження, які включають і витрати на оплату проїзду у відрядженні.

Оскільки законодавство не забороняє працівнику підприємства видавати кошти на відрядження частинами, то підприємство після видання наказу про відрядження спочатку може видати працівникові частину авансу для придбання проїзних квитків, а потім — перед відбуттям у відрядження — решту авансу згідно із затвердженим кошторисом витрат.

Перш ніж виплатити працівнику аванс на відрядження, роботодавець повинен визначити його суму за окремими витратами на відрядження, що підлягають відшкодуванню і включаються до авансу. Сума витрат на проїзд працівника у відрядженні попередньо визначається при складанні завдання і кошторису витрат на відрядження. Витрати на відрядження на проїзд, які включаються до авансу (вартість проїзних квитків, постільних речей в поїздах, перевезення та зберігання багажу, бронювання транспортних квитків тощо) можна визначити точно або приблизно, відвідавши сайти перевізників пасажирів або звернувшись до їхніх довідкових служб по телефону.

Оскільки витрати на відрядження, в тому числі на проїзд, відшкодовуються працівнику лише за період відрядження, необхідно пам’ятати, що в даний час законодавством не передбачено оформлення посвідчення про відрядження при направленні працівника у відрядження, тому тривалість відрядження визначається в наказі про відрядження.

Відповідно до пункту 7 розділу I Інструкції № 59 днем вибуття у відрядження вважається день відправлення транспортного засобу (поїзда, літака, автобуса тощо) з місця постійної роботи відрядженого працівника, а днем прибуття з відрядження — день прибуття транспортного засобу до місця постійної роботи відрядженого працівника. При відправленні транспортного засобу до 24.00 включно днем вибуття у відрядження вважається поточна доба, а з 0.00 і пізніше — наступна доба. Якщо станція, пристань, аеропорт розташовані за межами населеного пункту, де працює відряджений працівник, у строк відрядження зараховується час, який потрібний для проїзду до станції, пристані, аеропорту. Аналогічно визначається день прибуття відрядженого працівника до місця постійної роботи.

Дата на транспортному квитку вибуття транспортного засобу з місця постійної роботи відрядженого працівника має збігатися з датою вибуття працівника у відрядження згідно з наказом про відрядження. Дата на транспортному квитку прибуття транспортного засобу до місця постійної роботи відрядженого працівника має збігатися з датою прибуття працівника з відрядження згідно з наказом про відрядження.

Якщо дата на транспортному квитку не збігається з датою прибуття працівника з відрядження згідно з наказом про відрядження, з дозволу керівника підприємства береться до уваги затримка у відрядженні на вихідні або святкові й неробочі дні у разі, якщо строк перебування працівника поза місцем його постійної роботи не перевищуватиме строку відрядження, передбаченого Постановою № 98. За ці дні працівникові не відшкодовуються добові витрати, витрати на найм житлового приміщення та інші витрати (крім витрат на проїзд з місця відрядження до місця постійної роботи).

Отже, у разі затримки у відрядженні на вихідні або святкові й неробочі дні з дозволу керівника підприємства (бюджетної установи) працівнику відшкодовуються витрати на проїзд з місця відрядження до місця постійної роботи.

Компенсація витрат у відрядженні на проїзд працівникам бюджетних установ

Вимоги до проїзду до місця відрядження і назад, а також особливості відшкодування витрат на проїзд при відрядженнях в межах України та за кордон для працівників бюджетних установ встановлено пунктами 7, 9 Постанови № 98, пунктами 6, 7 розділу ІІ та пунктами 7, 9 розділу III Інструкції № 59.

Відповідно до підпункту 1 пункту 7 Постанови № 98, пункту 6 розділу II та підпункту «а» пункту 7 розділу III Інструкції № 59 працівникам бюджетних установ за наявності підтвердних документів відшкодовуються витрати на проїзд (у тому числі на перевезення багажу, бронювання транспортних квитків, оплату аеропортових зборів, користування постільними речами в поїздах) до місця відрядження і назад, а також за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті).

Згідно з пунктом 6 розділу II та пунктом 9 розділу IІI Інструкції № 59 витрати на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) до місця відрядження і назад відшкодовуються в розмірі вартості проїзду повітряним, залізничним, водним і автомобільним транспортом загального користування (крім таксі) з урахуванням усіх витрат, пов’язаних з придбанням проїзних квитків і користуванням постільними речами в поїздах, та страхових платежів на транспорті.

При відрядженнях в межах України працівникові відшкодовуються витрати на проїзд транспортом загального користування (крім таксі) до станції (вокзалу), пристані, аеропорту, якщо вони розташовані за межами населеного пункту, де постійно працює відряджений працівник, або до місцеперебування у відрядженні. За наявності декількох видів транспорту, що зв’язує місце постійної роботи з місцем відрядження, адміністрація підприємства може запропонувати відрядженому працівникові вид транспорту, яким йому слід користуватися. У разі відсутності такої пропозиції працівник самостійно вирішує питання про вибір виду транспорту. Відрядженому працівникові відшкодовуються також витрати на проїзд міським транспортом загального користування (крім таксі) відповідно до маршруту, погодженого керівником, та на орендованому транспорті за місцем відрядження згідно з підтвердними документами (п. 6 р. II Інструкції № 59).

На думку Мінфіну, викладену в листі від 17.08.2005 р. № 31-03173-07-18/17365, маршрут користування міським транспортом під час відрядження затверджує керівник підприємства наказом під час направлення працівника у відрядження (якщо такий маршрут заздалегідь відомий) або після повернення працівника з відрядження та подання авансового звіту з підтверджуючими документами.

Що стосується відшкодування витрат працівника на проїзд в маршрутному таксі та таксі, то Мінфін в листі від 15.10.2003 р. № 31-03173-07-29/3801 і ДПАУ в листі від 12.07.2006 р. № 13098/7/15-0317 з посиланням на норми Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 р. № 2344-III роз’яснили, що, оскільки перевезення пасажирів у режимі маршрутного таксі — це перевезення пасажирів на міському чи приміському автобусному маршруті загального користування за розкладом руху, то витрати на проїзд до місця відрядження і назад, а також за місцем відрядження на маршрутному таксі (автобусними маршрутами загального користування) відшкодовуються в розмірі вартості такого проїзду на підставі підтвердних документів. Перевезення на таксі — це перевезення пасажирів та їхнього багажу в індивідуальному порядку на пристосованих до таких перевезень легкових автомобілях, обладнаних таксометром, згідно із показниками якого здійснюється плата за проїзд. Тобто, відрядженому працівникові за наявності підтвердних документів (транспортного квитка) відшкодовуються витрати на проїзд маршрутним таксі як автобусним транспортом загального користування. Таксі не є одним з видів автобусних маршрутів загального користування, тому витрати на проїзд на таксі у відрядженні бюджетними установами не відшкодовуються (можуть бути відшкодовані лише з дозволу керівника підприємства).

При відрядженнях за кордон працівникові відшкодовуються витрати на проїзд до вокзалу, аеропорту або пристані і з вокзалу, аеропорту або пристані (якщо ці пункти розташовані за межами міста) в місцях відправлення, призначення та пересадки, а також витрати на проїзд за місцем відрядження транспортом загального користування (рейсові автобуси, метро, тролейбуси, трамваї тощо, крім таксі) за умови, що працівникові не надавалися безкоштовно засоби пересування. У разі потреби пересування по території держави відрядження керівник підприємства може визначити відрядженому працівникові вид транспорту, яким він може користуватися (якщо така пропозиція не надходить, працівник самостійно вирішує питання про вибір виду транспорту). Витрати за користування таксі або оренду автотранспорту можуть бути відшкодовані лише з дозволу керівника підприємства згідно з підтвердними документами (п. 9 р. IІI Інструкції № 59).

У разі відрядження за кордон на службовому автомобілі витрати на пально-мастильні матеріали відшкодовуються з урахуванням встановлених норм за 1 кілометр пробігу відповідно до затвердженого маршруту, що має бути визначено у наказі (розпорядженні) керівника підприємства. Відшкодовуються також інші витрати, пов’язані з технічним обслуговуванням, стоянкою та паркуванням службового автомобіля, збори за проїзд ґрунтовими, шосейними дорогами та водними переправами (п. 10 Постанови № 98, п. 12 р. IІI Інструкції № 59).

Пунктом 9 Постанови № 98, пунктом 6 розділу II та пунктом 9 розділу IІI Інструкції № 59 встановлено, що при відрядженнях в межах України та за кордон працівнику відшкодовуються з дозволу керівника згідно з оригіналами підтвердних документів та не є надміру витраченими коштами витрати на:

– проїзд відрядженого працівника у м’якому вагоні, суднами морського та річкового транспорту, повітряним транспортом за квитками 1-го класу та бізнес-класу;

– перевезення багажу понад вагу, вартість перевезення якої входить до вартості квитка того виду транспорту, яким користується відряджений працівник.

Керівники бюджетних установ особисто вирішують питання щодо відшкодування своїх витрат на проїзд у м’якому вагоні, суднами морського та річкового транспорту, повітряним транспортом за квитками 1-го класу та бізнес-класу, а також витрат на перевезення багажу понад вагу, вартість перевезення якої включена до вартості квитка. Дозволи міністрам та керівникам інших центральних органів виконавчої влади на відшкодування зазначених витрат надаються Першим віце-прем’єр-міністром, а також віце-прем’єр-міністрами згідно з розподілом функціональних повноважень (п. 7 р. ІI, п. 9, 14 р. IІI Інструкції № 59).

При відрядженнях за кордон витрати працівників на проїзд залізницями в державах Азії та Африки відшкодовуються за тарифами 1-го класу (п. 9 р. IІI Інструкції № 59).

Відрядженому працівникові понад установлені суми компенсації витрат у зв’язку з відрядженням згідно з підтвердними документами в оригіналі відшкодовуються також витрати на сплату податку на додану вартість (далі — ПДВ) у вартості придбаних проїзних документів, а при відрядженнях в межах України — ще і у вартості користування в поїздах постільними речами (п. 8 р. ІI, п. 10 р. IIІ Інструкції № 59).

При здійсненні витрат на території України підтверджуючими документами, що засвідчують вартість понесених у зв’язку з відрядженням витрат, є розрахункові документи відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.95 р. № 265/95-ВР (далі — Закон про РРО) та Податкового кодексу України (далі — ПКУ), а також документи, визначені Інструкцією № 59. У разі відрядження за кордон підтвердні документи, що засвідчують вартість понесених за кордоном у зв’язку з таким відрядженням витрат, оформлюються згідно із законодавством відповідної держави (п. 14 р. І Інструкції № 59).

Нагадаємо, що згідно з пунктом 4 статті 9 Закону про РРО реєстратори розрахункових операцій не застосовуються при продажу проїзних і перевізних документів на залізничному (крім приміського) та авіаційному транспорті з оформленням розрахункових і звітних документів та на автомобільному транспорті з видачею талонів, квитанцій, квитків з нанесеними друкарським способом серією, номером, номінальною вартістю.

Згідно з пунктом 12 розділу ІI та пунктом 11 розділу IІI Інструкції № 59 витрати на відрядження відшкодовуються лише за наявності документів в оригіналі, що засвідчують вартість цих витрат, а саме: транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі на чартерні рейси.

У разі використання електронного авіаквитка підставою для відшкодування витрат на його придбання є такий пакет документів:

– оригінал розрахункового або платіжного документа, що підтверджує здійснення розрахункової операції у готівковій чи безготівковій формі (платіжне доручення, розрахунковий чек, касовий чек, розрахункова квитанція, виписка з карткового рахунку, квитанція до прибуткового касового ордера);

– роздрук на папері частини електронного авіаквитка із вказаним маршрутом (маршрут/квитанція);

– оригінали відривної частини посадкових талонів пасажира або роздрукований на паперовому носії електронний посадковий талон, отриманий у разі онлайн-реєстрації на авіарейс.

Згідно з пунктом 7 розділу IX «Реєстрація пасажирів та оформлення багажу» Правил повітряних перевезень та обслуговування пасажирів і багажу, затверджених наказом Державної авіаційної служби України від 26.11.2018 р. № 1239, під час реєстрації пасажиру надається посадковий талон (тобто документ (паперовий або мобільний), який підтверджує право пасажира на посадку до повітряного судна, що надається на підставі реєстрації пасажира на рейс), в якому зазначаються прізвище та ім’я пасажира, код ІАТА або код ІСАО авіаперевізника, номер рейсу, дата і час відправлення, час початку та закінчення посадки на борт повітряного судна, номер виходу на посадку і номер посадкового місця на борту повітряного судна (за наявності), інша інформація відповідно до правил авіаперевізника.

Відповідно до пункту 12 розділу ІI та пункту 11 розділу IІI Інструкції № 59 у разі втрати, знищення або зіпсуття оригіналу відривної частини посадкового талона пасажира відрядженому працівникові з дозволу керівника (або особи, з яким відрядження було погоджено) можуть бути відшкодовані витрати на придбання електронного авіаквитка за умови надання оригіналу довідки авіаперевізника, якою засвідчено стан замовлення та статус електронного квитка, придбаного для окремого пасажира, факт використання електронного квитка повністю за визначеним маршрутом.

У разі якщо електронний авіаквиток є частково використаним, до звіту також додається документ (лист, акт, довідка) про повернення авіаквитка, складений компанією-продавцем, у якому зазначаються прізвище та ініціали відрядженого працівника, вартість здійсненого перельоту, сума повернутих коштів, комісійні та/або інші збори, пов’язані з поверненням частково використаного квитка. Якщо ж такий частково використаний авіаквиток (оформлений на паперовому бланку) є ще і нероздільним, то до звіту додається також копія авіаквитка, завірена головним бухгалтером підприємства або уповноваженою на це особою.

При використанні електронного проїзного/перевізного документа на поїзд підставою для відшкодування витрат на його придбання є роздрукований на паперовому носії посадочний документ (без посадочного талона та документа про оплату); у разі перевезення багажу — роздрукований на паперовому носії перевізний документ; у разі окремого замовлення послуги (зокрема, послуги з користування комплектом постільних речей, резервування місць) — роздрукований на паперовому носії документ на послуги. У разі повернення електронного проїзного/перевізного документа на поїзд до звіту додається роздрукований на паперовому носії документ на повернення. Інформацію про наявність і статус електронного проїзного документа можна перевірити на офіційному сайті Державної адміністрації залізничного транспорту України (сайт «Укрзалізниці»: www.uz.gov.ua ).

Механізм обліку розрахункових операцій при здійсненні продажу проїзних і перевізних документів на залізничному транспорті, а також вимоги до форм бланків проїзних і перевізних документів на залізничному транспорті визначені Порядком оформлення розрахункових і звітних документів при здійсненні продажу проїзних і перевізних документів на залізничному транспорті, затвердженим спільним наказом Міністерства інфраструктури України та Міністерства доходів і зборів України від 30.05.2013 р. № 331/137 (далі — Порядок № 331/137).

Згідно з пунктом 1.4 Порядку № 331/137 посадочний документ — це візуальна форма електронного проїзного документа або його частини на паперовому або електронному носії інформації (мобільний телефон, смартфон, планшет, компактний персональний комп’ютер, чіп-карта тощо), яка містить унікальний код та унікальний номер електронного проїзного документа, інформація з якого зчитується відповідним пристроєм або заноситься до відповідної відомості за встановленою формою.

Проїзний документ — це розрахунковий документ установленої форми, оформлений на відповідному бланку проїзного документа чи сформований в електронному вигляді відповідно до вимог Порядку № 331/137 та чинного законодавства, що засвідчує укладення договору між залізницею і пасажиром на проїзд й видається пасажиру після оплати ним вартості цієї послуги.

Перевізний документ — розрахунковий документ установленої форми, оформлений на відповідному бланку перевізного документа чи сформований в електронному вигляді відповідно до вимог Порядку № 331/137 та чинного законодавства, що засвідчує укладення договору між залізницею і пасажиром (вантажовласником) на перевезення вантажу, вантажобагажу, багажу й видається пасажиру (відправнику, одержувачу багажу, вантажобагажу, вантажу) після оплати ним вартості цієї послуги.

Пунктом 5.6 Порядку № 331/137 встановлено, що посадочний документ, перевізний документ, документ на повернення та документ на послуги, роздруковані на паперовому носії, є розрахунковими документами (транспортними квитками).

документ, документ на повернення та документ на послуги, роздруковані на паперовому носії, є розрахунковими документами (транспортними квитками).

Залежно від форми оплати працівником за електронний квиток розрахунковим документом є, зокрема, при оплаті за допомогою банківської платіжної картки (корпоративної або особистої платіжної картки працівника) квитанція платіжного термінала про оплату вартості квитків із застосуванням платіжної картки або виписка з відповідного рахунку, засвідчена підписом і печаткою (за наявності) банківської установи.

Згідно з пунктом 12 розділу ІI та пунктом 11 розділу IІI Інструкції № 59 у разі здійснення Інтернет-замовлення проїзних документів на автобусні пасажирські перевезення підставою для відшкодування витрат на придбання електронного квитка є роздрукований на паперовому носії проїзний документ.

У разі повернення проїзного документа на автобусні пасажирські перевезення до звіту додаються роздруковані на паперовому носії документи на повернення або документ (лист, акт, довідка) про повернення проїзного документа, складений компанією-продавцем, у якому зазначаються сума повернутих коштів, комісійні та/або інші збори, пов’язані з його поверненням.

Витрати, понесені у зв’язку з поверненням відрядженим працівником квитка на поїзд, літак або інший транспортний засіб, можуть бути відшкодовані з дозволу керівника підприємства лише в разі, якщо для цього були поважні причини (рішення про відміну відрядження, відкликання з відрядження тощо), за наявності документа, що засвідчує вартість цих витрат.

Транспортні витрати, понесені у зв’язку з відрядженням, що не підтверджені відповідними документами, працівникові не відшкодовуються.

Керівник підприємства може встановлювати додаткові обмеження щодо сум та цілей використання коштів, наданих працівникові для компенсації транспортних витрат на відрядження (у тому числі на оплату вартості послуг із здійснення Інтернет-замовлення та придбання електронних проїзних документів на транспортні засоби). Такі обмеження запроваджуються наказом про відрядження, виданим керівником підприємства (п. 5 р. I Інструкції № 59).

Витрати на проїзд за час перебування у відрядженні, що підлягають відшкодуванню працівникові, відшкодовуються також супроводжуючому (не більше ніж одному) відрядженого працівника у разі, якщо він має інвалідність I групи внаслідок порушення опорно-рухового апарату та зору (п. 7 Постанови № 98, п. 13 р. ІІ, п. 7 р. ІІI Інструкції № 59).

Компенсація витрат у відрядженні на проїзд працівникам госпрозрахункових підприємств

Більшість вищевикладених норм Постанови № 98 та Інструкції № 59 щодо відшкодування транспортних витрат відрядженим працівникам госпрозрахункові підприємства можуть застосовувати, якщо їх буде відображено в Положенні про відрядження.

В ньому можна встановити, що транспортні витрати, понесені працівниками у зв’язку з відрядженнями, відшкодовуються їм тільки за наявності оригіналів документів, що підтверджують такі витрати. Але в цьому випадку витрати на відрядження працівників на проїзд у метро під час відрядження при придбанні жетонів можна компенсувати лише за рахунок прибутку підприємства, оскільки будуть відсутні документи, що підтверджують їх придбання.

У той же час госпрозрахункові підприємства в Положенні про відрядження можуть передбачити компенсацію працівникам тих витрат, які не компенсуються працівникам бюджетних установ при їх перебуванні у відрядженнях, наприклад, витрати працівника на проїзд на таксі, за користування послугами платного залу очікування (кімнати відпочинку) авто- або залізничного вокзалу, витрати, понесені працівником на оплату користування послугами камери схову. Працівникам бюджетних установ компенсуються лише витрати, підтверджені багажними квитанціями, а квитанції камери схову не є багажними квитанціями (лист Мінфіну від 17.08.2005 р. № 31-03173-07-18/17365).

З метою компенсації витрат на придбання проїзних документів прізвище працівника, зазначене в проїзному квитку, має збігатися з прізвищем направленого у відрядження працівника згідно з наказом про відрядження, тобто працівник при отриманні проїзного документа повинен перевірити правильність зазначених у ньому відомостей, у т. ч. свої прізвище та ім’я, інакше підприємство не матиме підстав для компенсації йому витрат на придбання проїзного документа (лист Мінфіну від 21.10.2013 р. № 31-07230-16-10/30556).

Розрахунок з працівником за витратами на проїзд після повернення з відрядження

Підприємство, що відряджає працівника, зобов’язане ознайомити його з кошторисом витрат (або з довідкою-розрахунком на виданий/перерахований на відповідний рахунок аванс, складеною за довільною формою), а також з вимогами нормативно-правових актів стосовно звітування про використання коштів, виданих на відрядження (п. 6 р. I Інструкції № 59).

Після повернення з відрядження працівник до закінчення п’ятого банківського дня, що настає за днем завершення відрядження (прибуття до місця постійної роботи), зобов’язаний подати звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт (далі — авансовий звіт), форма якого затверджена наказом Мінфіну від 28.09.2015 р. № 841. За наявності сума надміру витрачених коштів (залишок коштів понад суму, витрачену згідно з авансовим звітом) підлягає поверненню працівником до каси або зарахуванню на відповідний рахунок підприємства (пп. 170.9.2 ПКУ, п. 5 Постанови № 98, п. 11 р. ІІ, п. 17 р. ІІІ Інструкції № 59). Разом з авансовим звітом подаються оригінали документів, що підтверджують суму транспортних витрат.

Якщо фактична вартість витрат на проїзд у відрядженні, підтверджена документально і зазначена в авансовому звіті, більше суми, виданої на проїзд у складі авансу, то бюджетна установа виплачує працівникові додаткові кошти (доплачує різницю). Для працівників бюджетних установ їх виплата має здійснюватися до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту (п. 11 р. ІІ Інструкції № 59).

Якщо для остаточного розрахунку за відрядження, яке здійснювалося за кордон, працівнику бюджетної установи необхідно виплатити додаткові кошти, їх виплата здійснюється в національній валюті України за офіційним обмінним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком України на день затвердження керівником авансового звіту. Виплата зазначених коштів має здійснюватися до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту (п. 19 р. ІІІ Інструкції № 59).

Таким чином, в даний час Інструкція № 59 чітко визначає строк (3 банківських дня після затвердження авансового звіту), протягом якого бюджетна установа повинна компенсувати (виплатити) працівнику витрачені ним власні кошти на проїзд у відрядженні.

Госпрозрахункові підприємства самостійно (в колективному договорі, Положенні про відрядження) встановлюють граничний термін виплати коштів у вигляді компенсації працівникам витрачених ними власних коштів на проїзд у відрядженні.

Облік та оподаткування компенсації витрат на проїзд у відрядженні

Розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПКУ не містить різниць за витратами на відрядження (в т. ч. на проїзд), тому усі витрати на відрядження, що включаються до витрат у бухгалтерському обліку, автоматично включаються і до «податкових» витрат (пп. 134.1.1 ПКУ).

Згідно з пунктами 15.1, 18, 19, 26 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.99 р. № 318, витрати на оплату відряджень включаються до витрат за категоріями працівників.

Жодних обмежень по включенню до витрат в бухгалтерському обліку витрат на відрядження, в тому числі на проїзд, П(С)БО 16 не містить, тому головна умова — такі витрати повинні бути підтверджені документально і пов’язані з господарською діяльністю підприємства.

Що стосується сплати податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) і військового збору (далі — ВЗ), то відповідно до підпункту 165.1.11 ПКУ не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку (працівника) кошти, отримані таким платником податку (працівником) на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 ПКУ, а також суми компенсаційних виплат в іноземній валюті, що виплачуються відповідно до закону працівникам дипломатичної служби, направленим у довготермінове відрядження.

Відповідно до підпункту 170.9.1 пункту 170.9 ПКУ не є доходом платника податку –фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємства, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті).

Зазначені витрати не є об’єктом оподаткування ПДФО і ВЗ лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), в тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів.

Будь-які витрати на відрядження не включаються до оподатковуваного доходу платника податку за наявності документів, що підтверджують зв’язок такого відрядження з господарською діяльністю роботодавця/сторони, що відряджає.

Отже, дохід працівника у вигляді відшкодування витрат на проїзд у відрядженні, підтверджених документально, не обкладається ПДФО і ВЗ на підставі норм підпункту 165.1.11 і пункту 170.9 ПКУ.

У Податковому розрахунку ф. № 1ДФ не оподатковуваний ПДФО і ВЗ дохід у вигляді компенсації (в тому числі у складі авансу) витрат на проїзд у відрядженні, виплачений працівнику, не відображається.

Якщо працівник після повернення з відрядження не надасть документи, що підтверджують витрати на проїзд в такому відрядженні, то суми, виплачені йому в складі авансу для компенсації витрат на проїзд, підлягають оподаткуванню ПДФО і ВЗ на підставі підпункту 164.2.11 ПКУ. При цьому база оподаткування ПДФО збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ).

У розділі I Податкового розрахунку ф. № 1ДФ вказаний оподатковуваний дохід працівника, збільшений на «натуральний» коефіцієнт, відображається за ознакою доходу «118».

Оподатковуваний дохід, ПДФО та ВЗ нараховуються в день затвердження авансового звіту. ПДФО і ВЗ сплачуються не пізніше 3 банківських днів з дня, що настає за днем нарахування оподатковуваного доходу (пп. 168.1.4 ПКУ).

Як зазначалося вище, якщо працівник затримався у відрядженні на вихідні дні, при цьому дата прибуття з відрядження, зазначена в проїзному документі, не збігається з останнім днем відрядження, зазначеним у наказі про відрядження, то вартість такого проїзного документа, відшкодована працівнику з дозволу керівника підприємства (абзаци третій, четвертий п. 7 р. I Інструкції № 59), не є оподатковуваним доходом і в Податковому розрахунку ф. № 1ДФ не відображається.

Якщо працівник госпрозрахункового підприємства згідно з датами на проїзних документах виїхав до місця відрядження раніше першого дня відрядження, зазначеного в наказі про відрядження або повернувся з місця відрядження до місця постійної роботи пізніше останнього дня відрядження, зазначеного в наказі про відрядження, якщо це було погоджено з роботодавцем і останній на підставі доповідної записки працівника, поданій ним після повернення з відрядження, видав наказ про зміну строків відрядження, то компенсація працівнику витрат на проїзд не вважається додатковим благом і не підлягає оподаткуванню ПДФО і ВЗ.

Якщо бюджетна установа за рішенням керівника відшкодувала працівнику витрати на проїзд на таксі у відрядженні, то, з огляду на те, що ці витрати не підлягають обов’язковому відшкодуванню бюджетними установами, сума таких відшкодованих витрат вважається додатковим благом працівника і на підставі підпункту «г» пп. 164.2.17 ПКУ є об’єктом оподаткування ПДФО і ВЗ з відображенням в розділі I Податкового розрахунку ф. № 1ДФ за ознакою доходу «126». Якщо у госпрозрахункового підприємства компенсація витрат на проїзд на таксі у відрядженні передбачена внутрішнім документом (Положенням про відрядження), то сума такої компенсації не обкладається ПДФО і ВЗ.

Якщо працівник при прямуванні до місця відрядження (назад) викупив двомісне купе вагона «СВ» (їхав в ньому один), при цьому проїзд оформлявся одним (загальним на два місця) проїзним документом, то компенсація такого проїзду не обкладається ПДФО і ВЗ.

Якщо працівнику відразу після відрядження було надано відпустку, яку він проводив за місцем відрядження або в іншому місці, то компенсація оплати проїзду з місця відпочинку (відпустки) до місця постійної роботи обкладається ПДФО і ВЗ як додаткове благо (пп. «г» пп. 164.2.17 ПКУ).

Що стосується сплати єдиного соціального внеску (далі — ЄСВ), то витрати на відрядження, зокрема вартість проїзду, не включаються до фонду оплати праці (п. 3.15 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 р. № 5) та вказані в пункті 6 розділу І Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.12.2010 р. № 1170.

Отже, такі витрати не є базою нарахування ЄСВ.