Индивидуальная налоговая консультация Государственной налоговой службы Украины «О налогообложении выходного пособия, выплачиваемого при увольнении работника-«чернобыльца»» от 12.11.2019 г. № 1273/6/99-00-04-07-03-15/ІПКЩодо оподаткування вихідної допомоги, яка виплачується при звільненні працівника-«чорнобильця»

ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА УКРАИНЫ

ИНДИВИДУАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ КОНСУЛЬТАЦИЯ

от 12.11.2019 г. № 1273/6/99-00-04-07-03-15/ІПК

О налогообложении выходного пособия, выплачиваемого при увольнении работника-«чернобыльца»

Государственная налоговая служба Украины, руководствуясь ст. 52 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс), рассмотрела обращение относительно налогообложения отдельного вида дохода и в пределах компетенции сообщает, что ответ предоставляется с учетом фактических обстоятельств, изложенных в обращении.

Разделом IV Закона Украины от 28 февраля 1991 года № 796-XII «О статусе и социальной защите граждан, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы» (далее — Закон № 796) определены компенсации и льготы гражданам, пострадавшим вследствие Чернобыльской катастрофы в соответствии с установленными категориями.

Так, согласно п. 7 части первой ст. 20 Закона № 796 в случае высвобождения работников в связи с ликвидацией, реорганизацией или перепрофилированием предприятия, учреждения, организации, сокращением численности или штата работников им, в частности, выплачивается пособие в размере трехкратной среднемесячной заработной платы.

Отношения, возникающие в сфере взимания налогов и сборов, регулируются Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодекса).

Налогообложение доходов физических лиц регламентируется разделом ІV Кодекса, в соответствии с пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 которого объектом налогообложения физического лица – резидента является общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход.

Перечень доходов, которые не включаются в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход налогоплательщика, определен ст. 165 Кодекса, в частности, сумма возмещения налогоплательщику размера ущерба, причиненного ему вследствие Чернобыльской катастрофы, в порядке и суммах, определенных законом (пп. 165.1.3 п. 165.1 ст. 165 Кодекса).

При этом согласно пп. 1.7 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса освобождаются от налогообложения военным сбором доходы, которые согласно разделу IV Кодекса не включаются в общий налогооблагаемый доход физических лиц (не подлежат налогообложению, облагаются по нулевой ставке), кроме доходов, указанных в подпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодекса.

Вместе с тем доходы, которые включаются в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, установлены п. 164.2 ст. 164 Кодекса, в частности прочие доходы, кроме указанных в ст. 165 Кодекса (пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодекса).

Согласно п. 167.1 ст. 167 Кодекса ставка налога на доходы физических лиц составляет 18 процентов.

Также указанные доходы являются объектом обложения военным сбором (пп. 1.2 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса).

Ставка военного сбора составляет 1,5 проц. объекта налогообложения, определенного пп. 1.2 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса (пп. 1.3 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса).

Начисление, удержание и уплата (перечисление) налога на доходы физических лиц и военного сбора в бюджет осуществляются в порядке, установленном ст. 168 Кодекса.

Налоговый агент, понятие которого определено пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодекса, который начисляет (выплачивает, предоставляет) налогооблагаемый доход в пользу налогоплательщика, обязан удерживать налог на доходы физических лиц и военный сбор из суммы такого дохода за его счет, используя ставку налога 18 проц., определенную в ст. 167 Кодекса, и ставку военного сбора 1,5 проц., определенную в пп. 1.3 п. 16-1 подраздела 10 раздела XX Кодекса (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодекса).

Таким образом, доход в виде суммы выходного пособия, выплачиваемого в связи с увольнением наемных работников, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы, включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход таких работников как прочий доход, облагается налогом на доходы физических лиц и военным сбором на общих основаниях и отражается налоговым агентом в налоговом расчете по ф. № 1ДФ с признаком дохода «127».

Согласно п. 52.2 ст. 52 Кодекса индивидуальная налоговая консультация имеет индивидуальный характер и может использоваться исключительно налогоплательщиком, которому предоставлена такая консультация.

__________________________________________________________________________

КОММЕНТАРИЙ РЕДАКЦИИ: В вышеприведенной ИНК ГНСУ предоставила ответы на два вопроса:

1) Облагается ли налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) и военным сбором (далее — ВС) выходное пособие, выплачиваемое при увольнении работнику-«чернобыльцу» в связи с сокращением его должности?

2) К какому виду дохода относится выходное пособие?

Ответ на первый вопрос особых сомнений не вызывал, а ответ на второй вопрос влиял на порядок применения налоговой социальной льготы (далее — НСЛ) к доходу работника в месяце увольнения.

Напомним, что НСЛ в соответствии с подпунктом 169.4.1 НКУ применяется к доходу, начисленному в пользу плательщика налога в течение отчетного налогового месяца как заработная плата (прочие приравненные к ней в соответствии с законодательством выплаты, компенсации и вознаграждения), если его размер не превышает сумму, которая равна размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 гривен (в 2020 году эта сумма составляет 2940 грн.).

Выходное пособие выплачивается работникам, то есть только налогоплательщикам, которые работают на условиях трудового договора (контракта), в случаях, установленных законодательством (в частности, статьей 44 КЗоТ, пунктом 7 части первой ст. 20 Закона № 796).

Если выходное пособие считать выплатой, приравненной к заработной плате, то оно должно облагаться НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.1 НКУ, согласно которому в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включаются доходы в виде заработной платы, начисленные (выплаченные) плательщику налога в соответствии с условиями трудового договора (контракта). Но самое главное — выходное пособие увеличивает размер месячного дохода в виде заработной платы, который должен сравниваться с предельным размером дохода, дающим право на применение НСЛ.

Например, если в месяце увольнения заработная плата за отработанное время составляет 2500 грн., а размер выходного пособия работника-«чернобыльца» — 12 000 грн. (3 х 4000 грн.), то месячная заработная плата у него составляет 14 500 грн. (2500 + 12 000), что превышает предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ (14 500 грн. > 2940 грн.), поэтому в месяце увольнения работник не имеет права на НСЛ.

Если выходное пособие не считать выплатой, приравненной к заработной плате, то оно должно облагаться НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.20 НКУ в составе прочих доходов, кроме указанных в статье 165 НКУ. В таком случае месячная заработная плата работника составляет 2500 грн., что не превышает предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ (2500 грн. < 2940 грн.), поэтому в месяце увольнения работник имеет право на НСЛ.

По мнению ГНСУ, выходное пособие должно облагаться НДФЛ и ВС на основании подпункта 164.2.20 НКУ в составе прочих доходов, кроме указанных в статье 165 НКУ, то есть оно не является заработной платой. Следовательно, выходное пособие не увеличивает размер месячного дохода в виде заработной платы, который сравнивается с предельным размером дохода, дающим право на применение НСЛ в месяце увольнения работника.

Возможно, ГНСУ приняла во внимание то, что в соответствии с пунктом 3.8 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5, суммы выходного пособия при прекращении трудового договора не относятся к фонду оплаты труда.

Одновременно выходное пособие указано в пункте 4 раздела I Перечня видов выплат, осуществляемых за счет денежных средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 22.12.2010 г. № 1170.

Следовательно, выходное пособие не является базой начисления ЕСВ.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 12.11.2019 р. № 1273/6/99-00-04-07-03-15/ІПК

Щодо оподаткування вихідної допомоги, яка виплачується при звільненні працівника-«чорнобильця»

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), розглянула звернення щодо оподаткування окремого виду доходу і в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у зверненні.

Розділом IV Закону України від 28 лютого 1991 року № 796-XII «Про статус і соціальний захист громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи» (далі — Закон № 796) визначено компенсації та пільги громадянам, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи відповідно до встановлених категорій.

Так, відповідно до п. 7 частини першої ст. 20 Закону № 796 у разі вивільнення працівників у зв’язку з ліквідацією, реорганізацією або перепрофілюванням підприємства, установи, організації, скороченням чисельності або штату працівників їм, зокрема, виплачується допомога в розмірі трикратної середньомісячної заробітної плати.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом ІV Кодексу, відповідно до пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування фізичної особи – резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено ст. 165 Кодексу, зокрема, сума відшкодування платнику податку розміру шкоди, заподіяної йому внаслідок Чорнобильської катастрофи, у порядку та сумах, визначених законом (пп. 165.1.3 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

При цьому згідно з пп. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.

Разом з тим доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, встановлено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу (пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку на доходи фізичних осіб становить 18 відсотків.

Також вказані доходи є об’єктом оподаткування військовим збором (пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Податковий агент, поняття якого визначено пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс., визначену в ст. 167 Кодексу, та ставку військового збору 1,5 відс., визначену в пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).

Отже, дохід у вигляді суми вихідної допомоги, яка виплачується у зв’язку зі звільненням найманих працівників, що постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких працівників як інший дохід, оподатковуються податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах та відображається податковим агентом в податковому розрахунку за ф. № 1ДФ за ознакою доходу «127».

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

__________________________________________________________________________

КОМЕНТАР РЕДАКЦІЇ: У вищенаведеній ІПК ДПСУ надала відповідь на два запитання:

1) Чи обкладається податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) та військовим збором (далі — ВЗ) вихідна допомога, яка виплачується при звільненні працівнику-«чорнобильцю» у зв’язку із скороченням його посади?

2) До якого виду доходу належить вихідна допомога?

Відповідь на перше запитання особливих сумнівів не викликала, а відповідь на друге запитання впливала на порядок застосування податкової соціальної пільги (далі — ПСП) до доходу працівника в місяці звільнення.

Нагадаємо, що ПСП відповідно до підпункту 169.4.1 ПКУ застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата (інші прирівняні до неї відповідно до законодавства виплати, компенсації та винагороди), якщо його розмір не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 гривень (у 2020 році ця сума становить 2940 грн.).

Вихідна допомога виплачується працівникам, тобто лише платникам податку, які працюють на умовах трудового договору (контракту), у випадках, встановлених законодавством (зокрема, статтею 44 КЗпП, пунктом 7 частини першої ст. 20 Закону № 796).

Якщо вихідну допомогу вважати виплатою, прирівняною до заробітної плати, то вона має обкладатися ПДФО та ВЗ на підставі підпункту 164.2.1 ПКУ, згідно з яким до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту). Але найголовніше — вихідна допомога збільшує розмір місячного доходу у вигляді заробітної плати, який має порівнюватись з граничним розміром доходу, що дає право на застосування ПСП.

Наприклад, якщо в місяці звільнення заробітна плата за відпрацьований час становить 2500 грн., а розмір вихідної допомоги працівника-«чорнобильця» — 12 000 грн. (3 х 4000 грн.), то місячна заробітна плата у нього становить 14 500 грн. (2500 + 12 000), що перевищує граничний розмір доходу, який дає право на застосування ПСП (14 500 грн. > 2940 грн.), тому в місяці звільнення працівник не має права на ПСП.

Якщо вихідну допомогу не вважати виплатою, прирівняною до заробітної плати, то вона має обкладатися ПДФО та ВЗ на підставі підпункту 164.2.20 ПКУ у складі інших доходів, крім зазначених у статті 165 ПКУ. В такому випадку місячна заробітна плата працівника становить 2500 грн., що не перевищує граничний розмір доходу, який дає право на застосування ПСП (2500 грн. < 2940 грн.), тому в місяці звільнення працівник має право на ПСП.

На думку ДПСУ, вихідна допомога має обкладатися ПДФО та ВЗ на підставі підпункту 164.2.20 ПКУ у складі інших доходів, крім зазначених у статті 165 ПКУ, тобто вона не є заробітною платою. Отже, вихідна допомога не збільшує розмір місячного доходу у вигляді заробітної плати, який порівнюється з граничним розміром доходу, що дає право на застосування ПСП в місяці звільнення працівника.

Можливо, ДПСУ взяла до уваги те, що відповідно до пункту 3.8 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 р. № 5, суми вихідної допомоги при припиненні трудового договору не належать до фонду оплати праці.

Одночасно вихідна допомога зазначена у пункті 4 розділу І Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.12.2010 р. № 1170.

Отже, вихідна допомога не є базою нарахування ЄСВ.