Отражение в Отчете о ЕСВ работника, с дохода которого при увольнении отчисляются излишне выплаченные отпускные, в результате чего месячный доход становится меньше минимальной заработной платыВідображення у Звіті з ЄСВ працівника, з доходу якого при звільненні відраховуються надміру виплачені відпускні, внаслідок чого місячний дохід стає менше мінімальної заробітної плати

Согласно статье 22 Закона Украины «Об отпусках» от 15.11.96 г. № 504/96-ВР и пункту 2 части второй статьи 127 Кодекса законов о труде Украины при увольнении работника до окончания рабочего года, за который он уже получил отпуск полной продолжительности, для покрытия его задолженности по приказу (распоряжению) собственника или уполномоченного им органа осуществляется отчисление из заработной платы за дни отпуска, предоставленные работнику в счет неотработанной части рабочего года.

Следовательно, если на момент увольнения работник имеет 8 использованных, но не отработанных календарных дней ежегодного отпуска, то отпускные за эти дни отпуска должны быть отчислены из заработной платы работника при окончательном расчете в месяце увольнения. При расчете отчисляемой суммы отпускных среднедневная заработная плата остается той же, по которой излишне выплаченные отпускные начислялись в месяце предоставления отпуска.¹

Учитывая содержание вопроса, если отпуск работнику предоставлялся продолжительностью 24 календарных дня в период с 18 марта по 10 апреля, то неотработанными на момент увольнения 8 календарными днями (далее — к. д.) отпуска являются последние 8 к. д. использованного отпуска, то есть дни отпуска, предоставленные в период с 3 по 10 апреля.

При отчислении из заработной платы работника при увольнении отпускных, выплаченных ранее за неотработанные дни отпуска, в бухгалтерском учете сторнируются суммы ранее выплаченных отпускных, что приводит к уменьшению месячного дохода работника в месяцах, на которые приходятся использованные, но не отработанные дни отпуска. После отчисления (сторнирования) отпускных необходимо определить окончательную сумму месячного дохода в таких месяцах и сравнить ее с размером минимальной заработной платы (далее — МЗП) в этих месяцах. Если окончательная сумма месячного дохода работника по основному месту работы будет меньше МЗП, то ЕСВ за такой месяц должен быть уплачен с МЗП (ч. 5 ст. 8 Закона Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI, п. 9 р. III Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 20.04.2015 г. № 449).

Что касается отражения сторнированных отпускных в Отчете о ЕСВ, то согласно пункту 9 раздела IV Порядка формирования и представления страхователями отчета о суммах начисленного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 14.04.2015 г. № 435 (далее — Порядок № 435), в таблице 6 этого Отчета внесение отрицательных значений сумм начисленной заработной платы (дохода) допускается, в частности, в случае отражения сторнированных сумм отпускных, пособия по временной нетрудоспособности и пособия по беременности и родам.

Из содержания вопроса следует, что работодателем в таблице 6 Отчета о ЕСВ за март 2020 года с кодом типа начислений 10 были отражены отпускные, начисленные работнику за все 24 к. д. ежегодного отпуска в сумме 5280 грн. (220 грн. х 24 к. д.), в т. ч. за 14 к. д. отпуска, приходящихся на март — с 18 по 31 марта, в сумме 3080 грн. (220 грн. х 14 к. д.) и за 10 к. д. отпуска, приходящихся на апрель — с 1 по 10 апреля, в сумме 2200 грн. (220 грн. х 10 к. д.).

Из-за увольнения работник не отработал 8 к. д. ежегодного отпуска, предоставленных ему с 3 по 10 апреля, за которые он получил отпускные в сумме 1760 грн. (220 грн. х 8 к. д.), поэтому при проведении окончательного расчета с работником в день увольнения эти отпускные отчисляются (сторнируются в бухгалтерском учете).

В вопросе указано, что после сторнирования отпускных месячный доход работника за апрель составляет 3122,54 грн., в т. ч. зарплата (оплата простоя) в сумме 2682,54 грн. (6500 грн. : 21 р. д. х 13 р. д. х 2/3) и отпускные за 2 к. д. отпуска в сумме 440 грн. (220 грн. х 2 к. д.), что меньше МЗП в апреле. Следовательно, поскольку окончательная сумма месячного дохода работника в апреле меньше МЗП (3122,54 грн. < 4723 грн.), то за этот месяц ЕСВ за работника необходимо уплатить с МЗП — в сумме 1039,06 грн. (4723 грн. х 22%).

В апреле у работника имеется дополнительная база начисления ЕСВ (разность между МЗП и фактически начисленной зарплатой), которая составляет 1600,46 грн. (4723 – 3122,54), поэтому фактически в этом месяце ЕСВ должен быть уплачен с заработной платы (оплаты простоя и отпускных за 2 к. д. отпуска) в сумме 686,96 грн. (3122,54 грн. х 22%) и с дополнительной базы начисления ЕСВ (разности между МЗП и фактически начисленной зарплатой) в сумме 352,10 грн. (1600,46 грн. х 22%).

В соответствии с пунктом 9 раздела IV Порядка № 435 в таблице 6 Отчета о ЕСВ суммы, начисленные за дни ежегодных отпусков, отражаются с указанием соответствующего месяца только в сумме, приходящейся на дни отпуска в этом месяце, с кодом типа начислений 10. Сумма разности между размером МЗП и размером фактически начисленной заработной платы (дохода) за предыдущие периоды в связи с осуществлением перерасчета при увольнении работника за предыдущие периоды, связанного с уточнением дней использованного наперед отпуска (в связи со сторнированием), отражается с кодом типа начислений 14.

Учитывая вышеизложенное, в таблице 6 Отчета о ЕСВ за сентябрь излишне начисленные (выплаченные) работнику отпускные, которые отчисляются (сторнируются), необходимо отразить со знаком «минус» с кодом типа начислений 10, а дополнительную базу начисления ЕСВ (разность между МЗП и месячным доходом работника) в апреле — с кодом типа начислений 14.

В сентябре сумма месячного дохода работника меньше МЗП в этом месяце, но это не является основанием для уплаты ЕСВ с МЗП, поскольку из-за увольнения 11 сентября работник в сентябре состоял в трудовых отношениях неполный месяц и отработал не все рабочие дни этого месяца.

Учитывая вышеизложенное, в таблице 6 Отчета о ЕСВ за сентябрь 2020 года работник отражается в трех строках:

• в первой строке указывается сумма заработной платы, начисленной работнику за отработанное время в сентябре, при этом отражаются, в частности:

– в реквизите 9 «Код категорії ЗО» — 1;

– в реквизитах 10, 13, 14, 16, 19, 20 — прочерк;

– в реквизите 11 «Місяць та рік, за який проведено нарахування» — 09.2020;

– в реквизите 15 «Кількість календарних днів перебування у трудових … відносинах протягом звітного місяця» — 11 (с 1 по 11 сентября);

– в реквизитах 17 и 18 — 2659,09 (сумма заработной платы за сентябрь);

– в реквизите 21 «Сума нарахованого єдиного внеску …» — 585,00 (2659,09 грн. х 22%);

– в реквизите 22 «Ознака наявності трудової книжки (1 – так, 0 – ні)» — 1;

– в реквизите 24 — 0.

• во второй строке указываются отпускные, которые отчисляются (сторнируются) за неотработанные 8 к. д. отпуска, предоставленных с 3 по 10 апреля:

– в реквизите 9 «Код категорії ЗО» — 1;

– в реквизите 10 «Код типу нарахувань» — 10 (при отражении сторнированных сумм отпускных код типа начислений не изменяется);

– в реквизите 11 — 04.2020 (месяц и год, за которые начислены (выплачены) отпускные, которые отчисляются);

– в реквизитах 13, 14, 15, 16, 19 — прочерк;

– в реквизитах 17 и 18 — –1760,00 (220 грн. х 8 к. д.; отпускные со знаком «минус», которые отчисляются (сторнируются));

– в реквизите 21 «Сума нарахованого єдиного внеску …» — –387,20 (1760 грн. х 22%; сумма ЕСВ, которая уменьшается (сторнируется), со знаком «минус»);

– в реквизите 22 «Ознака наявності трудової книжки (1 – так, 0 – ні)» — 1;

– в реквизите 24 — 0.

• в третьей строке указывается дополнительная база начисления ЕСВ в апреле, при этом отражаются, в частности:

– в реквизите 9 «Код категорії ЗО» — 1;

– в реквизите 10 «Код типу нарахувань» — 14;

– в реквизите 11 — 04.2020 (месяц, в котором при сторнировании отпускных появляется дополнительная база начисления ЕСВ);

– в реквизитах 13, 14, 15, 16, 17, 18, 20 — прочерк;

– в реквизите 19 «Сума різниці між розміром мінімальної заробітної плати та фактично нарахованою заробітною платою за звітний місяць …» — 1600,46 (4723 – 3122,54);

– в реквизите 21 «Сума нарахованого єдиного внеску …» — 352,10 (1600,46 грн. х 22%);

– в реквизите 22 «Ознака наявності трудової книжки (1 – так, 0 – ні)» — 1;

– в реквизите 24 — 0.

В таблице 1 Отчета о ЕСВ за сентябрь сумма начисленной работнику заработной платы за сентябрь — 2659,09 грн. увеличивает, а сумма сторнированных отпускных — 1760 грн. уменьшает сумму заработной платы в строке 1.1 с переносом в строку 1 и в строке 2.1 с переносом в строку 2. Сумма начисленного на заработную плату ЕСВ — 585 грн. (2659,09 грн. х 22%) увеличивает, а сумма сторнированного ЕСВ, начисленного на сторнированные отпускные, — 387,20 грн. (1760 грн. х 22%) уменьшает сумму ЕСВ в строке 3.1 с переносом в строку 3.

Сумма разности между размером МЗП и фактически начисленным доходом за апрель — 1600,46 грн. отражается в строке 2.5 «Додаткова база нарахування єдиного внеску (22,0%)» с переносом в строку 2, а сумма ЕСВ, начисленного на эту разность в апреле — 352,10 грн. отражается в строке 3.5 с переносом в строку 3.

Кроме того, поскольку работник в сентябре увольняется (с ним прекращается трудовой договор), то он отражается в таблице 5 Отчета о ЕСВ за сентябрь с указанием в графе «дата закінчення» реквизита 11 — 11 (дата увольнения — 11.09.2020).

Згідно зі статтею 22 Закону України «Про відпустки» від 15.11.96 р. № 504/96-ВР та пунктом 2 частини другої статті 127 Кодексу законів про працю України у разі звільнення працівника до закінчення робочого року, за який він уже одержав відпустку повної тривалості, для покриття його заборгованості за наказом (розпорядженням) власника або уповноваженого ним органу провадиться відрахування із заробітної плати за дні відпустки, що були надані працівнику в рахунок невідпрацьованої частини робочого року (за невідроблені дні відпустки).

Отже, якщо на момент звільнення працівник має 8 використаних, але не відроблених календарних днів щорічної відпустки, то відпускні за ці дні відпустки мають бути відраховані із заробітної плати працівника при остаточному розрахунку в місяці звільнення. При обчисленні суми відпускних для відрахування середньоденна заробітна плата залишається тією ж самою, за якою надміру виплачені відпускні нараховувались в місяці надання відпустки.¹

Зважаючи на зміст запитання, якщо відпустка працівнику надавалась тривалістю 24 календарні дні в період з 18 березня по 10 квітня, то невідробленими на момент звільнення 8 календарними днями (далі — к. д.) відпустки є останні 8 к. д. використаної відпустки, тобто дні відпустки, надані в період з 3 по 10 квітня.

При відрахуванні із заробітної плати працівника при звільненні відпускних, виплачених раніше за невідроблені дні відпустки, в бухгалтерському обліку сторнуються суми раніше виплачених відпускних, що призводить до зменшення місячного доходу працівника в місяцях, на які припадають використані, але не відроблені дні відпустки.

Після відрахування (сторнування) відпускних необхідно визначити остаточну суму місячного доходу в таких місяцях і порівняти її з розміром мінімальної заробітної плати (далі — МЗП) в цих місяцях. Якщо остаточна сума місячного доходу працівника за основним місцем роботи буде менше МЗП, то ЄСВ за такий місяць має бути сплачений з МЗП (ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI, п. 9 р. III Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 р. № 449).

Що стосується відображення сторнованих відпускних у Звіті з ЄСВ, то згідно з пунктом 9 розділу IV Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 р. № 435 (далі — Порядок № 435), в таблиці 6 цього Звіту внесення від’ємних значень сум нарахованої заробітної плати (доходу) допускається, зокрема, у разі відображення сторнованих сум відпускних і допомоги з тимчасової непрацездатності та допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами.

Із змісту запитання випливає, що роботодавцем у таблиці 6 Звіту з ЄСВ за березень 2020 року з кодом типу нарахувань 10 були відображені відпускні, нараховані працівнику за всі 24 к. д. щорічної відпустки в сумі 5280 грн. (220 грн. х 24 к. д.), в т. ч. за 14 к. д. відпустки, що припадають на березень — з 18 по 31 березня, в сумі 3080 грн. (220 грн. х 14 к. д.) і за 10 к. д. відпустки, що припадають на квітень — з 1 по 10 квітня, в сумі 2200 грн. (220 грн. х 10 к. д.).

Через звільнення працівник не відробив 8 к. д. щорічної відпустки, наданих йому з 3 по 10 квітня, за які він отримав відпускні в сумі 1760 грн. (220 грн. х 8 к. д.), тому при проведенні остаточного розрахунку з працівником в день звільнення ці відпускні відраховуються (сторнуються в бухгалтерському обліку).

В запитанні зазначено, що після сторнування відпускних місячний дохід працівника за квітень становить 3122,54 грн., в т. ч. зарплата (оплата простою) в сумі 2682,54 грн. (6500 грн. : 21 р. д. х 13 р. д. х 2/3) та відпускні за 2 к. д. відпустки в сумі 440 грн. (220 грн. х 2 к. д.), що менше МЗП у квітні. Отже, оскільки остаточна сума місячного доходу працівника у квітні менше МЗП (3122,54 грн. < 4723 грн.), то за цей місяць ЄСВ за працівника потрібно сплатити з МЗП, тобто в сумі 1039,06 грн. (4723 грн. х 22%).

У квітні у працівника є додаткова база нарахування ЄСВ (різниця між МЗП і фактично нарахованою зарплатою), яка становить 1600,46 грн. (4723 – 3122,54), тому фактично в цьому місяці ЄСВ має бути сплачений із заробітної плати (оплати простою та відпускних за 2 к. д. відпустки) в сумі 686,96 грн. (3122,54 грн. х 22%) і з додаткової бази нарахування ЄСВ (різниці між МЗП і фактично нарахованою зарплатою) в сумі 352,10 грн. (1600,46 грн. х 22%).

Відповідно до пункту 9 розділу IV Порядку № 435 в таблиці 6 Звіту з ЄСВ суми, нараховані за дні щорічних відпусток, відображаються із зазначенням відповідного місяця тільки в сумі, що припадає на дні відпустки у цьому місяці, з кодом типу нарахувань 10. Сума різниці між розміром МЗП та розміром фактично нарахованої заробітної плати (доходу) за попередні періоди у зв’язку із здійсненням перерахунку при звільненні працівника за попередні періоди, пов’язані з уточненням днів використаної наперед відпустки (у зв’язку із сторнуванням), відображається з кодом типу нарахувань 14.

Враховуючи вище викладене, в таблиці 6 Звіту з ЄСВ за вересень надміру нараховані (виплачені) працівнику відпускні, які відраховуються (сторнуються), потрібно відобразити зі знаком «мінус» з кодом типу нарахувань 10, а додаткову базу нарахування ЄСВ (різницю між МЗП і місячним доходом працівника) у квітні — з кодом типу нарахувань 14.

У вересні сума місячного доходу працівника є меншою за МЗП цього місяця, але це не є підставою для сплати ЄСВ з МЗП, оскільки через звільнення 11 вересня працівник у вересні перебував у трудових відносинах неповний місяць і відпрацював не всі робочі дні цього місяця.

Враховуючи вищевикладене, в таблиці 6 Звіту з ЄСВ за вересень 2020 року працівник відображається в трьох рядках:

• в першому рядку зазначається сума заробітної плати, нарахованої працівнику за відпрацьований час у вересні, при цьому вказуються, зокрема:

– в реквізиті 9 «Код категорії ЗО» — 1;

– в реквізитах 10, 13, 14, 16, 19, 20 — прочерк;

– в реквізиті 11 «Місяць та рік, за який проведено нарахування» — 09.2020;

– в реквізиті 15 «Кількість календарних днів перебування у трудових … відносинах протягом звітного місяця» — 11 (з 1 по 11 вересня);

– в реквізитах 17 і 18 — 2659,09 (сума заробітної плати за вересень);

– в реквізиті 21 «Сума нарахованого єдиного внеску …» — 585,00 (2659,09 грн. х 22%);

– в реквізиті 22 «Ознака наявності трудової книжки (1 – так, 0 – ні)» — 1;

– в реквізиті 24 — 0.

• в другому рядку зазначаються відпускні, що відраховуються (сторнуються) за невідроблені 8 к. д. відпустки, наданих з 3 по 10 квітня:

– в реквізиті 9 «Код категорії ЗО» — 1;

– в реквізиті 10 «Код типу нарахувань» — 10 (при відображенні сторнованих сум відпускних код типу нарахувань не змінюється);

– в реквізиті 11 — 04.2020 (місяць та рік, за які нараховано (виплачено) відпускні, що відраховуються);

– в реквізитах 13, 14, 15, 16, 19 — прочерк;

– в реквізитах 17 і 18 — –1760,00 (220 грн. х 8 к. д.; відпускні зі знаком «мінус», що відраховуються (сторнуються));

– в реквізиті 21 «Сума нарахованого єдиного внеску …» — –387,20 (1760 грн. х 22%; сума ЄСВ, яка зменшується (сторнується), зі знаком «мінус»);

– в реквізиті 22 «Ознака наявності трудової книжки (1 – так, 0 – ні)» — 1;

– в реквізиті 24 — 0.

• в третьому рядку зазначається додаткова база нарахування ЄСВ у квітні, при цьому вказуються, зокрема:

– в реквізиті 9 «Код категорії ЗО» — 1;

– в реквізиті 10 «Код типу нарахувань» — 14;

– в реквізиті 11 — 04.2020 (місяць, в якому при сторнуванні відпускних виникає додаткова база нарахування ЄСВ);

– в реквізитах 13, 14, 15, 16, 17, 18, 20 — прочерк;

– в реквізиті 19 «Сума різниці між розміром мінімальної заробітної плати та фактично нарахованою заробітною платою за звітний місяць …» — 1600,46 (4723 – 3122,54);

– в реквізиті 21 «Сума нарахованого єдиного внеску» — 352,10 (1600,46 грн. х 22%);

– в реквізиті 22 «Ознака наявності трудової книжки (1 – так, 0 – ні)» — 1;

– в реквізиті 24 — 0.

В таблиці 1 Звіту з ЄСВ за вересень сума нарахованої працівнику заробітної плати за вересень — 2659,09 грн. збільшує, а сума сторнованих відпускних — 1760 грн. зменшує суму заробітної плати у рядку 1.1 з перенесенням до рядка 1 та у рядку 2.1 з перенесенням до рядка 2. Сума нарахованого на заробітну плату ЄСВ — 585 грн. (2659,09 грн. х 22%) збільшує, а сума сторнованого ЄСВ, нарахованого на сторновані відпускні, — 387,20 грн. (1760 грн. х 22%) зменшує суму ЄСВ у рядку 3.1 з перенесенням до рядка 3.

Сума різниці між розміром МЗП та фактично нарахованим доходом за квітень — 1600,46 грн. відображається у рядку 2.5 «Додаткова база нарахування єдиного внеску (22,0%)» з перенесенням до рядка 2, а сума ЄСВ, нарахованого на цю різницю у квітні, — 352,10 грн. відображається у рядку 3.5 з перенесенням до рядка 3.

Крім того, оскільки працівник у вересні звільняється (з ним припиняється трудовий договір), то він відображається у таблиці 5 Звіту з ЄСВ за вересень із зазначенням у графі «дата закінчення» реквізиту 11 — 11 (дата звільнення — 11.09.2020).