Исправление ошибок в начислении заработной платы

Статьей 43 Конституции Украины определено, что каждый имеет право на труд, на заработную плату не ниже определенной законом, а право на своевременное получение вознаграждения за труд защищается законом.

Указанные права гарантируются работникам нормами Кодекса законов о труде Украины (далее — КЗоТ) и Закона Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 г. № 108/95-ВР (далее — Закон об оплате труда).

Основание для выплаты и размеры заработной платы

В соответствии со статьей 21 Закона об оплате труда работник имеет право на оплату своего труда в соответствии с актами законодательства и коллективным договором на основании заключенного трудового договора.

Из норм статьи 21 КЗоТ следует, что работник, заключивший трудовой договор с собственником предприятия, учреждения, организации или уполномоченным им органом либо физическим лицом (далее — работодатель), обязуется выполнять работу, определенную этим договором, а работодатель обязуется выплачивать работнику заработную плату.¹

Заработная плата — это вознаграждение, исчисленное, как правило, в денежном выражении, которое работодатель выплачивает работнику за выполненную им работу (ст. 94 КЗоТ, ст. 1 Закона об оплате труда).

Работодатель обязан обеспечить достоверный учет выполняемой работником работы (ст. 30 Закона об оплате труда).

При заключении работником трудового договора (контракта) работодатель доводит до его ведома условия оплаты труда, размеры, порядок и сроки выплаты заработной платы, основания, согласно которым могут осуществляться отчисления в случаях, предусмотренных законодательством (ст. 29 Закона об оплате труда).

Согласно статье 97 КЗоТ и статье 15 Закона об оплате труда формы и системы оплаты труда, нормы труда, расценки, тарифные сетки, схемы должностных окладов, условия введения и размеры надбавок, доплат, премий, вознаграждений и других поощрительных, компенсационных и гарантийных выплат устанавливаются предприятиями самостоятельно в коллективном договоре с соблюдением норм и гарантий, предусмотренных законодательством, генеральным, отраслевыми (межотраслевыми) и территориальными соглашениями. Если коллективный договор на предприятии не заключен, работодатель обязан согласовать эти вопросы с выборным органом первичной профсоюзной организации (профсоюзным представителем), представляющим интересы большинства работников, а в случае его отсутствия — с другим уполномоченным на представительство трудовым коллективом органом (далее — профсоюз предприятия).

Конкретные размеры тарифных ставок (окладов) и сдельных расценок рабочим, должностных окладов служащим, а также размеры надбавок, доплат, премий и вознаграждений устанавливаются работодателем с учетом вышеизложенных требований.

Размер заработной платы может быть ниже установленного трудовым договором и минимального размера заработной платы в случае невыполнения норм выработки, изготовления продукции, оказавшейся браком, и по другим предусмотренным действующим законодательством причинам, имевшим место по вине работника (ст. 21 Закона об оплате труда).

При невыполнении норм выработки не по вине работника оплата осуществляется за фактически выполненную работу (ст. 111 КЗоТ).

Работодатель не имеет права в одностороннем порядке принимать решения по вопросам оплаты труда, ухудшающие условия, установленные законодательством, соглашениями, коллективными договорами (ч. четвертая ст. 97 КЗоТ, ст. 22 Закона об оплате труда).

Уведомление работника о выплачиваемой заработной плате

В соответствии со статьей 110 КЗоТ и статьей 30 Закона об оплате труда при каждой выплате заработной платы работодатель должен уведомить работника о следующих данных, относящихся к периоду, за который осуществляется оплата труда:

а) общая сумма заработной платы с расшифровкой по видам выплат;

б) размеры и основания отчислений и удержаний из заработной платы;

в) сумма заработной платы, которая подлежит выплате.

Вышеуказанные данные отражаются в «зарплатных» ведомостях. Типовая форма № П-6 «Расчетно-платежная ведомость работника», которая составляется на каждого работника, и типовая форма № П-7 «Расчетно-платежная ведомость (сводная)», в которой отражается общая информация о выплатах всем работникам предприятия, утверждены приказом Государственного комитета статистики Украины от 05.12.2008 г. № 489. При необходимости предприятия могут самостоятельно разработать и использовать формы «зарплатных» ведомостей, в которых отражаются вышеуказанные данные.

Типовая форма № П-6 «Расчетно-платежная ведомость работника» заполняется по итогам месяца (а не отдельно при выплате зарплаты за І и ІІ половины месяца), поэтому в ней отражается суммарная заработная плата работника за месяц.

Если начисление заработной платы на предприятии ведется автоматизировано (с помощью компьютерных программ) и денежные средства перечисляются работникам на их «зарплатные» счета в банке, то работодатель может предоставлять работникам по их требованию бумажную копию (распечатку) электронной ведомости, в которой содержатся «зарплатные» данные по работнику.

Обращаем внимание, что под удержаниями из заработной платы (укр. «утримання») понимаются предусмотренные законодательством налоги и сборы, а под отчислениями (укр. «відрахування») — все остальные суммы, которые взимаются с работника.

Виды ошибок при начислении и выплате заработной платы

Ошибки, которые случаются при начислении заработной платы, условно можно разделить на два вида:

І — счетные ошибки  — случаются из-за неправильно проведенных арифметических расчетов, как правило, вследствие невнимательности лица, ответственного за начисление заработной платы;

ІІ — несчетные ошибки  — ошибки, допущенные вследствие неправильного применения законодательства, норм коллективного договора и других внутренних документов предприятия (например, приказов руководителя о начислении различных выплат работникам), неточностей в учетных документах предприятия (табеле учета рабочего времени, актах, авансовых отчетах, ведомостях) и т. п.

Законодательством не установлено, что является счетной ошибкой. Но Пленум Верховного Суда Украины в подпункте 1 пункта 24 постановления «О практике применения судами законодательства об оплате труда» от 24.12.99 г. № 13 (далее — Постановление ВСУ № 13) разъяснил, что к счетным ошибкам относятся неправильности в исчислениях, двукратное начисление заработной платы за один и тот же период и т. д. Не могут считаться ими не связанные с исчислениями ошибки в применении закона и других нормативно-правовых актов, в том числе коллективного договора.

Таким образом, счетной ошибкой может быть, в частности:

1. Ошибка в арифметических (математических) действиях (сложении, вычитании, умножении, делении), например, когда неправильно исчислена сумма одной (нескольких) составляющих заработной платы (премии, доплаты, надбавки, вознаграждения), что привело к неправильной итоговой сумме заработной платы, или когда каждая отдельная составляющая заработной платы исчислена правильно, но итоговая сумма заработной платы определена неверно;

2. Ошибка механическая при введении исходных данных в компьютерную программу, которая исчисляет итоговую сумму заработной платы (начисленнную или к выплате «на руки»), например, неправильно введено число — размер оклада, часовой ставки, размер или процент премии, доплаты, надбавки, количество отработанных рабочих дней (хотя в табеле указано все верно), размер подлежащих удержанию налога на доходы физических лиц и военного сбора.

3. Ошибка в результате сбоя в работе бухгалтерской компьютерной программы или когда такая программа неправильно работает (исчисляет суммы, округляет и т. п.), что привело к завышению (занижению) итоговой суммы заработной платы, хотя все данные в программу вводятся правильно.

К несчетным ошибкам, в частности, относятся:

1. Неправильное применение норм законодательства (например, при исчислении оплаты дней командировки не выполнялось сравнение среднедневного заработка в расчетном периоде и дневного заработка в месяце командировки² — нарушена норма части четвертой статьи 121 КЗоТ).

2. Неправильное применение норм внутренних распорядительных документов предприятия, в т. ч. коллективного договора (например, приказом руководителя (коллективным договором) установлен процент надбавки в размере 15% оклада, а фактически надбавка начислена в размер 20% оклада, или начислена и выплачена работнику премия, которой он был лишен приказом руководителя предприятия).

3. Неправильное ведение внутренней документации, что привело к предоставлению искаженной информации бухгалтеру, который на ее основании начислил заработную плату (например, в табеле учета рабочего времени неправильно отражено отработанное работником время или неправильно составлен авансовый отчет, что привело к неправильному исчислению сумм, подлежащих выплате работнику).

4. Неправильное отражение (написание) в зарплатной ведомости, которая заполняется вручную, суммы заработной платы, которая бухгалтерией была начислена правильно.

Кроме вышеперечисленных счетных и несчетных ошибок, возможны ситуации, когда заработная плата была начислена правильно, но при ее выплате работнику из кассы предприятия кассиром (ответственным лицом) была выдана неправильная сумма наличных или при перечислении заработной платы на «зарплатный» счет работника в банке в платежном поручении была неправильно указана сумма денежных средств, подлежащая перечислению.

При допущении всех вышеперечисленных ошибок выплата заработной платы работнику возможна как в меньшем, так и в большем размере, чем положено, поэтому рассмотрим порядок исправления таких ошибок.

Исправление ошибок, связанных с начислением заработной платы в меньшем размере

Ошибка (счетная и несчетная), связанная с начислением работнику заработной платы в меньшем размере, может быть выявлена как самим работником, так и лицом, ответственным за начисление заработной платы.

Если ошибку обнаружил работник, то он может подать на имя руководителя предприятия заявление, в котором указывается о выплате ему заработной платы в меньшем размере. На основании такого заявления руководитель проводит служебное расследование, в результате которого подтверждается (не подтверждается) факт начисления заниженной заработной платы и устанавливается виновник (если это возможно).

Если указанный в заявлении работника факт занижения заработной платы подтвердился в результате проведенного служебного расследования (его результаты отражаются в акте выявления ошибки), или допущенную ошибку (счетную или несчетную) в начислении заработной платы в меньшем размере, чем надлежит, выявило должностное лицо предприятия (например, бухгалтер, начислявший зарплату), которым должна быть составлена служебная записка, то независимо от того, через какой срок выявлена ошибка, предприятию необходимо доначислить и выплатить работнику часть заработной платы, которая ошибочно не была начислена и, соответственно, не была выплачена.³

Для доначисления работнику заработной платы руководитель предприятия должен издать приказ, в котором необходимо указать причину такого доначисления, сумму, подлежащую доначислению, и срок ее выплаты работнику. Этот приказ является основанием для доначисления бухгалтерией заработной платы работнику.

Обращаем внимание, что на не начисленную ошибочно заработную плату компенсация утраты части заработной платы в связи с нарушением сроков ее выплаты, предусмотренная Законом Украины «О компенсации гражданам утраты части доходов в связи с нарушением сроков их выплаты» от 19.10.2000 г. № 2050-III и Порядком проведения компенсации гражданам утраты части денежных доходов в связи с нарушением сроков их выплаты, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 21.02.2001 г. № 159, не начисляется, поскольку такая компенсация начисляется только в случае несвоевременнной выплаты начисленной заработной платы.⁴

Если на поданное работником заявление о выплате ему зарплаты в меньшем размере нет реакции со стороны руководства предприятия (не проводится служебное расследование), то работник может обратиться непосредственно в районный, районный в городе, городской или горрайонный суд с иском к предприятию о взыскании надлежащей ему заработной платы.

Обращаем внимание, в случае нарушения законодательства об оплате труда работник имеет право обратиться в суд с иском о взыскании надлежащей ему заработной платы без ограничения каким-либо сроком (ч. вторая ст. 233 КЗоТ)

Что касается ответственности должностных лиц предприятия за неправильное начисление заработной платы или неправильное заполнение (ведение) учетных документов (табеля и т. п.), вследствие которых работнику была начислена заработная плата в меньшем размере, то после проведения служебного расследования и установления вины таких лиц они могут быть привлечены (но не обязательно!) к дисциплинарной ответственности, предусмотренной законодательством (в частности статьей 147 КЗоТ — выговор, увольнение), уставом или положением о дисциплине, действующим на предприятии.

Исправление ошибок, связанных с начислением заработной платы в бо́льшем размере

Если в результате допущенной счетной ошибки имеет место начисление и, соответственно, выплата работнику заработной платы в бо́льшем размере, чем надлежит, после выявления такой ошибки необходимо уведомить о ней работника (желательно в письменной форме).

Работник, получив от работодателя уведомление об ошибке в сумме начисленной (выплаченной) ему заработной платы, может самостоятельно вернуть предприятию излишне полученные денежные средства путем их внесения в кассу или перечисления на расчетный счет предприятия.

Если после получения от работодателя уведомления об ошибке работник добровольно не возвращает предприятию излишне полученные денежные средства, то для их возврата (например, путем отчисления из заработной платы работника) работодатель должен выполнить ряд положений КЗоТ.

Согласно статье 127 КЗоТ отчисления из заработной платы могут осуществляться только в случаях, предусмотренных законодательством Украины.

Отчисления из заработной платы работников для покрытия их задолженности предприятию, где они работают, могут осуществляться по приказу (распоряжению) работодателя, в частности, для возврата сумм, излишне выплаченных в результате счетных ошибок, если работник не оспаривает основания и размер отчислений. В этом случае работодатель имеет право издать приказ (распоряжение) об отчислении не позднее одного месяца со дня выплаты неправильно исчисленной суммы (п. 1 ч. второй ст. 127 КЗоТ).

Таким образом, если работник не оспаривает отчисление, то документальным основанием для осуществления отчисления из его заработной платы является приказ (распоряжение) работодателя, который должен быть издан своевременно и обязательно доведен до сведения работника (под подпись).

Например, если в результате счетной ошибки работнику была начислена в большем размере заработная плата за август 2020 года, которая выплачена 7 сентября 2020 года, то приказ (распоряжение) руководителя об отчислении ошибочно выплаченной суммы должен быть издан не позднее 7 октября 2020 года.

Согласие работника на отчисление из его заработной платы излишне выплаченных сумм может быть подтверждено его письменным заявлением или подписью на уведомлении об ошибке либо приказе руководителя под словами «не возражаю» (см. образец приказа).

Если работодатель в течение одного месяца со дня выплаты излишне начисленной суммы из-за счетной ошибки не издал приказ (распоряжение) об отчислении, то такое отчисление в дальнейшем проблематично, поскольку ни статья 127 КЗоТ, ни другие нормы этого документа не содержат каких-либо причин (случаев), при наличии которых работодатель может издать приказ (распоряжение) об отчислении позднее одного месяца со дня выплаты работнику излишне начисленной суммы из-за счетной ошибки.⁵ В таком случае излишне полученные суммы заработной платы остаются у работника, и вернуть их предприятию он может только в добровольном порядке или по решению суда.

Что касается обращения работодателя в суд для возврата неправильно начисленной и выплаченной работнику суммы, если работник ее оспаривает, то в пункте 24 Постановления ВСУ № 13 указано, что требования относительно возврата работником излишне выплаченных вследствие счетных ошибок сумм рассматриваются судами в случае, если работодатель не имеет возможности провести отчисления из заработной платы в связи с тем, что работник оспаривает основания и размер последнего, или истек месячный срок для издания соответствующего приказа (распоряжения), или по другим причинам.

Что касается отчисления излишне начисленной суммы заработной платы работнику вследствие несчетных ошибок, то законодательством (в т. ч. КЗоТ) оно не предусмотрено, поэтому вернуть такие суммы работник может только в добровольном порядке. Это следует, например, из статьи 1215 Гражданского кодекса Украины, согласно которой не подлежит возврату безосновательно приобретенная заработная плата и платежи, которые приравниваются к ней, пенсии, пособия, стипендии, возмещение ущерба, причиненного увечьем, другим повреждением здоровья или смертью, алименты и другие денежные суммы, предоставленные физическому лицу как средство к существованию, если их выплата осуществлена физическим или юридическим лицом добровольно, при отсутствии счетной ошибки с его стороны и недобросовестности со стороны приобретателя.

Если предприятие все же отчислит излишне выплаченные суммы из-за несчетной ошибки без согласия работника, последний может обратиться в суд в связи с неправомерными действиями работодателя.

Если излишне начисленные суммы с работника не отчисляются (например, истек срок издания приказа или допущена несчетная ошибка), то руководитель предприятия должен принять решение о том, каким образом они должны быть возмещены предприятию:

— за счет лиц, допустивших ошибку, путем их привлечения к материальной ответственности за ущерб, причиненный ими предприятию;

или

— за счет предприятия, если виновные лица не установлены (например, если ошибка допущена из-за сбоя в работе бухгалтерской программы).

Возмещение ущерба виновным должностным лицом
в связи с выплатой работнику излишней заработной платы

Если срок для издания руководителем приказа (распоряжения) об отчислении излишне выплаченной работнику суммы заработной платы истек, и работник ее в добровольном порядке предприятию не вернул, то предприятию причинен ущерб. Виновник причиненного предприятию ущерба (в виде суммы излишне начисленной и выплаченной работнику заработной платы) устанавливается путем проведения служебного расследования, по результатам которого составляется соответствующий акт.

В результате служебного расследования может быть установлено, что виновниками излишней выплаты заработной платы является два (три и т. д.) должностных лица (например, табельщик и бухгалтер, бухгалтер по заработной плате и главный бухгалтер).

Статьей 130 КЗоТ определено, что работники несут материальную ответственность за ущерб, причиненный предприятию в результате нарушения возложенных на них трудовых обязанностей.

Согласно статье 132 КЗоТ за ущерб, причиненный предприятию при выполнении трудовых обязанностей, работники, по вине которых причинен ущерб, несут материальную ответственность в размере прямого действительного ущерба, но не более своего среднего месячного заработка. Материальная ответственность свыше среднего месячного заработка допускается только в случаях, указанных в законодательстве (например, если между работником и предприятием заключен письменный договор о взятии на себя работником полной материальной ответственности — п. 1 ст. 134 КЗоТ).

Следовательно, если прямой действительный ущерб, причиненный работником предприятию, превышает средний месячный заработок работника, то из суммы (размера) ущерба возмещается только сумма, равная среднему месячному заработку.⁶

Кроме того, статьей 133 КЗоТ установлены случаи ограниченной материальной ответственности работников. Так, пунктом 2 статьи 133 КЗоТ установлено, что руководители предприятий и их заместители, а также руководители структурных подразделений на предприятиях и их заместители в соответствии с законодательством несут ограниченную материальную ответственность в размере причиненного по их вине ущерба, но не более своего среднего месячного заработка, если ущерб предприятию причинен излишними денежными выплатами работникам.⁷

Если на предприятии штатным расписанием предусмотрена должность главного бухгалтера, то ответственность работника, занимающего эту должность и возглавляющего самостоятельное структурное подразделение (бухгалтерию), наступает в соответствии с пунктом 2 статьи 133 КЗоТ за ущерб, причиненный излишними денежными выплатами работникам, в размере причиненного по его вине ущерба, но не больше своего среднего месячного заработка.

Пленум Верховного Суда Украины в пункте 6 постановления «О судебной практике в делах о возмещении ущерба, причиненного предприятиям, учреждениям, организациям их работниками» от 29.12.92 г. № 14 (далее — Постановление ВСУ № 14) разъяснил, что вышеуказанные служебные лица (руководители и их заместители) в случаях осуществления излишних денежных выплат несут материальную ответственность в пределах своего среднемесячного заработка за ту часть ущерба, которая не возмещена лицами, непосредственно виновными в причинении предприятию ущерба. При этом общая сумма, которая подлежит взысканию, не должна превышать причиненный ущерб. На руководителей и их заместителей возлагается материальная ответственность в указанных пределах, если по их вине не были своевременно приняты меры для погашения ущерба лицами, непосредственно его причинившими, и такую возможность предприятие утратило.

Работники, которые не являются руководителями предприятия и структурных подразделений или их заместителями, за ущерб, причиненный излишними денежными выплатами, вызванными ненадлежащим выполнением ими трудовых обязанностей, несут материальную ответственность согласно части первой статьи 132 КЗоТ (т. е. в размере прямого действительного ущерба, но не более своего среднего месячного заработка), кроме случаев, для которых статьей 134 КЗоТ предусмотрена полная материальная ответственность (п. 7 Постановления ВСУ № 14).

Размер причиненного предприятию ущерба определяется по фактическим потерям, на основании данных бухгалтерского учета. Размер подлежащего покрытию ущерба, причиненного по вине нескольких работников, определяется для каждого из них с учетом степени вины, вида и предела материальной ответственности (ст. 135-3 КЗоТ).

Например, если работнику начислена и выплачена излишняя заработная плата, на которую был начислен единый социальный взнос (далее — ЕСВ), но работник отказался возвращать излишнюю заработную плату предприятию, а для работодателя срок ее отчисления истек, то размер ущерба будет  равен сумме излишне выплаченной заработной платы и уплаченного с нее ЕСВ.

Если же работник, которому выплачена излишняя заработная плата, добровольно ее возвращает предприятию после окончания установленного срока для ее отчисления работодателем, а сумма уплаченного с нее ЕСВ налоговым органом не засчитывается в счет будущих платежей ЕСВ или не возвращается предприятию (страхователю)⁸, то размер причиненного предприятию ущерба будет равен сумме ЕСВ, уплаченного предприятием с излишне начисленной заработной платы работнику.

Работник, причинивший ущерб, может добровольно покрыть его полностью или частично (ч. пятая ст. 130 КЗоТ).

Если работник добровольно не покрывает ущерб, то на основании нормы пункта 3 части второй статьи 127 КЗоТ для возмещения ущерба, причиненного по вине работника (работников) предприятию (ст. 136 КЗоТ), работодатель имеет право с виновного работника (виновных работников) взыскать сумму ущерба, т. е. произвести отчисление из его (их) заработной платы.

Согласно статье 136 КЗоТ покрытие ущерба работниками в размере, не превышающем среднего месячного заработка, осуществляется по распоряжению работодателя, а руководителями предприятий и их заместителями — по распоряжению вышестоящего в порядке подчиненности органа путем отчисления из заработной платы работника.

Распоряжение работодателя или вышестоящего в порядке подчиненности органа должно быть сделано не позднее 2 недель со дня выявления причиненного работником ущерба и обращено к выполнению не ранее 7 дней со дня уведомления об этом работника. Если работник не согласен с отчислением или его размером, трудовой спор по его заявлению рассматривается в порядке, предусмотренном законодательством (т. е. в комисии по трудовым спорам или в суде).

Под фразой «обращено к выполнению» касательно распоряжения работодателя следует понимать передачу такого распоряжения бухгалтеру, начисляющему зарплату работникам, а не реальное отчисление денежных средств из зарплаты работника, которое проводится при выплате заработной платы.

Например, если работнику была ошибочно начислена в большем размере заработная плата за июль 2020 года, которая была выплачена 7 августа 2020 года, при этом ошибка (причинение ущерба предприятию) выявлена 21 сентября 2020 года, то приказ руководителя предприятия об отчислении из зарплаты виновника должен быть издан не позднее 5 октября 2020 года (см. пример 1 ниже). Если виновник уведомлен об отчислении 21 сентября 2020 года, то распоряжение руководителя должно быть проведено бухгалтером (обращено к выполнению) не ранее 28 сентября 2020 года, а само отчисление денежных средств может быть проведено при выплате заработной платы за ІІ половину сентября.

В остальных случаях покрытие ущерба осуществляется путем представления работодателем иска в районный, районный в городе, городской или горрайонный суд. Взыскание с руководителей предприятий и их заместителей материального ущерба в судебном порядке осуществляется по иску вышестоящего в порядке подчиненности органа (ст. 136 КЗоТ).

Для обращения работодателя в суд в вопросах взыскания с работника материального ущерба, нанесенного предприятию, установлен срок в 1 год со дня выявления причиненного работником ущерба. Этот же срок (1 год со дня выявления причиненного работником ущерба) применяется и при обращении в суд вышестоящего органа с иском о взыскании с руководителей предприятий и их заместителей материального ущерба (ст. 233 КЗоТ).

Расчет среднего месячного заработка для определения
суммы возмещения причиненного ущерба

Если работники, виновные в причинении ущерба предприятию в виде начисления излишней заработной платы, привлекаются к материальной ответственности согласно статье 132 КЗоТ, или если руководители предприятий (структурных подразделений) и их заместители за причинение указанного ущерба привлекаются к ограниченной материальной ответственности согласно статье 133 КЗоТ в пределах среднего месячного заработка, то последний рассчитывается согласно Порядку исчисления средней заработной платы, утвержденному постановлением Кабинета Министров Украины от 08.02.95 г. № 100 (далее — Порядок № 100). Основанием для этого является подпункт «л» пункта 1 указанного Порядка.

Средний месячный заработок (среднемесячная заработная плата) исчисляется исходя из выплат за последние 2 календарных месяца работы, предшествующих изданию приказа руководителем предприятия (принятию решения судом) о возмещении ущерба, или за фактически отработанное время, если работник проработал на предприятии менее 2 календарных месяцев. В случае если работник последние 2 календарных месяца перед изданием указанного приказа руководителем (принятием решения судом) не работал, средний месячный заработок исчисляется исходя из выплат за предыдущие 2 месяца работы на данном предприятии. Если и в течение этих месяцев работник не отработал ни одного рабочего дня, средняя заработная плата исчисляется исходя из установленных ему в трудовом договоре тарифной ставки, должностного (месячного) оклада (абз. третий – четвертый п. 2, абз. третий п. 4 Порядка № 100, абз. третий п. 4 Постановления ВСУ № 14).

Перечень выплат, которые включаются в расчет средней заработной платы, приведен в пункте 3 Порядка № 100, а перечень выплат, которые не включаются в расчет средней заработной платы, — в пункте 4 этого Порядка. При исчислении средней заработной платы за последние 2 месяца также не учитываются выплаты за время, в течение которого сохраняется средний заработок работника (за время выполнения государственных и общественных обязанностей, ежегодного и дополнительного отпусков, служебной командировки, прохождения военной службы в особый период и т. п.), и пособие в связи с временной нетрудоспособностью (абз. второй п. 4 Порядка № 100).

В случае если средняя месячная заработная плата определена законодательством как расчетная величина для начисления выплат и пособия, она исчисляется путем умножения среднедневной заработной платы на среднемесячнее число рабочих дней в расчетном периоде. Среднедневная заработная плата определяется делением заработной платы за фактически отработанные в течение 2 месяцев рабочие дни на количество отработанных рабочих дней. Среднемесячнее число рабочих дней рассчитывается делением на 2 суммарного числа рабочих дней за последние 2 месяца согласно графику работы предприятия, установленному с соблюдением требований законодательства (п. 8 Порядка № 100).

ПРИМЕР 1

Исчисление среднего месячного заработка в целях определения максимальной суммы,
подлежащей отчислению из заработной платы работника для возмещения ущерба, причиненного предприятию

На предприятии 21 сентября 2020 года выявлена ошибка, заключающаяся в начислении работнику-экономисту излишней заработной платы за июль 2020 года, которую он получил 7 августа 2020 года, но излишне полученные денежные средства предприятию не вернул. В связи с этим было проведено служебное расследование, по результатам которого виновным в причинении предприятию ущерба признан работник-табельщик. На основании приказа руководителя, изданного 24 сентября 2020 года, из заработной платы работника-табельщика с его согласия, начиная с зарплаты за сентябрь (за ІІ половину сентября) 2020 года, осуществляется отчисление для погашения причиненного предприятию ущерба в размере прямого действительного ущерба, но не более среднего месячного заработка этого работника.

Поскольку приказ об отчислении издан руководителем в сентябре 2020 года, то расчетный период для исчисления среднего месячного заработка работника включает последние 2 календарных месяца: июль – август 2020 года.

В расчетном периоде работник-табельщик, имеющий должностной оклад 6500 грн. и работающий с режимом работы — 5-дневная рабочая неделя с выходными днями в субботу и воскресенье, отработал:

— в июле — 11 дней (далее — отраб. д.) из 23 рабочих дней (далее — р. д.) по графику работы, за которые получил зарплату в сумме 3108,70 грн. (6500 грн. : 23 р. д. х 11 отраб. д.), а остальные рабочие дни этого месяца не отработаны работником в связи с пребыванием в ежегодном отпуске (с 16 по 31 июля);

— в августе — 15 дней из 20 рабочих дней по графику работы, за которые получил зарплату в сумме 4875 грн. (6500 грн. : 20 р. д. х 15 отраб. д.), а остальные рабочие дни этого месяца не отработаны работником в связи с болезнью (с 10 по 14 августа).

Количество рабочих дней у работника по графику работы в расчетном периоде:

23 р. д. (июль) + 20 р. д. (август) = 43 р. д.

Количество отработанных дней работником в расчетном периоде:

11 отраб. д. (июль) + 15 отраб. д. (август) = 26 отраб. д.

При исчислении средней заработной платы отпускные и «больничные», начисленные соответственно за дни отпуска в июле и дни болезни в августе, не учитываются (абз. второй п. 4 Порядка № 100).

Сумма выплат, учитываемых при исчислении среднего заработка в расчетном периоде:

3108,70 грн. (зарплата за июль) + 4875 грн. (зарплата за август) = 7983,70 грн.

Среднедневная заработная плата:

7983,70 грн. : 26 отраб. д. = 307,07 грн.

Среднемесячное число рабочих дней в расчетном периоде:

(23 р. д. (июль) + 20 р. д. (август)) : 2 = 21,5 р. д.

Средний месячный заработок работника:

307,07 грн. х 21,5 р. д. = 6602,01 грн.

Таким образом, максимальный размер ущерба, подлежащий возмещению работником-табельщиком, составляет 6602,01 грн. При этом возмещение ущерба именно в таком размере не всегда может быть осуществлено разово из заработной платы за один месяц (см. пример 5 ниже), поскольку законодательством установлены ограничения по максимальному размеру общих отчислений при каждой выплате заработной платы.

_______________________________________________________________________

Ограничения при проведении отчислений из заработной платы работника

Согласно статье 128 КЗоТ и статье 26 Закона об оплате труда при каждой выплате заработной платы общий размер всех отчислений не может превышать 20%, а в случаях, отдельно предусмотренных законодательством Украины, — 50% заработной платы, надлежащей к выплате работникам.

При отчислении из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником должно быть сохранено 50% заработка. В случае удержания алиментов на несовершеннолетних детей размер отчислений из заработной платы не может превышать 70% заработной платы.⁹

Обращаем внимание, для покрытия ущерба предприятию из заработка работника можно удержать сумму, не превышающую 20% суммы, причитающейся ему к выплате «на руки», т. е. не более 20% суммы заработка, предварительно уменьшенного на сумму налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) и военного сбора. Это обусловлено тем, что часть начисленной работнику заработной платы в виде подлежащих удержанию НДФЛ и военного сбора, выплате работнику не подлежит.¹⁰

Вышеупомянутые нормы относительно максимальных размеров отчислений содержит и статья 70 Закона Украины «Об исполнительном производстве» от 02.06.2016 г. № 1404-VIII (далее — Закон № 1404). Этой статьей также установлено, что размер отчислений из заработной платы и других доходов должника исчисляется из суммы, остающейся после удержания налогов, сборов и единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (последний уже не удерживается).

Таким образом, при отчислении по приказу (распоряжению) руководителя предприятия сумм, излишне выплаченных в результате несчетной ошибки или при счетной ошибке, но с пропуском срока издания приказа, при привлечении виновного работника к материальной ответственности общая сумма отчислений не может превышать 20% заработка, подлежащего выплате работнику «на руки». И только в случаях, когда отчисления осуществляются по нескольким исполнительным документам, максимальный размер отчислений увеличивается до 50%, а при удержании алиментов на детей — до 70% заработка. Следовательно, в наихудшем варианте (при любых обстоятельствах) работник должен получить не менее 30% заработной платы. Отчисления могут проводиться как из зарплаты за І половину месяца, так и из зарплаты за II половину месяца с учетом вышеизложенных ограничений.

Исключение из вышеприведенного правила — ситуация, когда отчисление происходит на основании заявления работника. В этом случае работодатель имеет право отчислить из заработной платы работника ту сумму денежных средств, которую он указал в своем заявлении.

Также следует помнить, что не со всех выплат, начисленных работнику, осуществляются отчисления для покрытия причиненного предприятию ущерба. Так, в соответствии со статьей 129 КЗоТ и статьей 26 Закона об оплате труда не допускаются отчисления из выходного пособия, компенсационных и других выплат, на которые согласно законодательству взыскание не обращается.

Исчерпывающий перечень выплат, на которые не может быть обращено взыскание, приведен в части 1 статьи 73 Закона № 1404. В него, в частности, включены: «декретные», компенсация командировочных расходов, полевое обеспечение, «разъездные» надбавки, помощь на лечение и погребение, не облагаемая НДФЛ сумма материальной помощи.

Налогообложение при доначислении заработной платы
и проведении отчислений из заработной платы

При доначислении работнику заработной платы необходимо начислить, а при выплате — уплатить с нее в общем порядке ЕСВ, НДФЛ и военный сбор (далее — ВС). Доначисленная заработная плата должна быть отражена в отчетности по ЕСВ, НДФЛ и ВС в том отчетном (налоговом) периоде, в котором осуществлено доначисление.

Это согласуется с подпунктом 1.6.2 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5, в соответствии с которым если начисления ФОТ осуществляются за предыдущий период, в частности в связи с уточнением количества отработанного времени, выявлением ошибок, они отражаются в ФОТ того месяца, в котором были осуществлены начисления.

В случае выявления излишне начисленной заработной платы в месяце исправления ошибки оформляется бухгалтерская справка, в которой указывается излишняя сумма зарплаты, в каком месяце и по какой причине она была выплачена работнику, а также корреспонденция счетов в связи с исправлением ошибки. Типовая форма бухгалтерской справки приведена в Методических рекомендациях по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденных приказом Министерства финансов Украины от 29.12.2000 г. № 356.

Для исправления ошибок при излишнем начислении заработной платы предприятие уменьшает сумму заработной платы текущего месяца на ошибочную сумму. В этом случае автоматически уменьшается и база для начисления ЕСВ, удержания НДФЛ и ВС.

При исправлении ошибок работодателем осуществляется перерасчет начисленного (выплаченного) дохода и, как следствие, налоговых обязательств, после чего принимается решение о необходимости доплаты налогового обязательства, а при наличии переплаты происходит зачисление ЕСВ, НДФЛ и ВС в счет будущих платежей или их суммы возвращаются налогоплательщику по специальной процедуре. Также при необходимости осуществляется корректировка расходов и доходов в бухгалтерском (налоговом) учете.

Если выявлено излишнее начисление дохода, с которого не уплачиваются ЕСВ, НДФЛ и ВС (например, разовой материальной помощи), то на основании приказа руководителя осуществляется только отчисление такого излишне выплаченного дохода без корректировки налоговых обязательств.

При выявлении ошибки, заключающейся в неудержании (удержании в заниженном размере) НДФЛ и ВС из налогооблагаемого дохода, вследствие чего работник получает доход в излишнем размере, необходимо в месяце выявления такой ошибки из налогооблагаемого дохода работника удержать НДФЛ и ВС¹¹, а также на основании приказа руководителя провести отчисление из дохода работника излишне полученной им суммы.

ПРИМЕР 2

Отчисление из заработной платы работника за текущий месяц
излишне начисленной заработной платы в предыдущем месяце

Работнику, оклад которого 8300 грн., за август 2020 года была начислена и выплачена зарплата в сумме 8800 грн., из которой 500 грн. ошибочно начислены и выплачены 7 сентября. Ошибка выявлена 10 сентября, а 11 сентября руководителем предприятия издан приказ о проведении отчисления из зарплаты работника (с его согласия) излишне выплаченной ему суммы, начиная с зарплаты за сентябрь (за его І половину). Работник полностью отработал І половину сентября при 5-дневной рабочей неделе с выходными днями в субботу и воскресенье.

Из заработной платы за І половину сентября, которая составляет 4150 грн. (8300 грн. : 22 р. д. х 11 отраб. д.), подлежат удержанию:

— НДФЛ в сумме: 4150 грн. х 18% = 747 грн.

— ВС в сумме: 4150 грн. х 1,5% = 62,25 грн.

Сумма заработной платы за І половину сентября, подлежащая выплате работнику «на руки» (до проведения отчисления излишне начисленной суммы):

4150 – 747 – 62,25 = 3340,75 грн.

Максимальный размер отчислений из заработной платы за І половину сентября для возврата излишне выплаченной заработной платы за август:

3340,75 грн. х 20% = 668,15 грн.

Таким образом, из заработной платы за І половину сентября можно отчислить всю сумму излишне начисленной (выплаченной) заработной платы (500 грн. с корректировкой на НДФЛ и ВС), поскольку она не превышает максимальный размер отчислений из зарплаты (668,15 грн.).

С излишне начисленных 500 грн. заработной платы за август предприятие уплатило:

— ЕСВ в сумме: 500 грн. х 22% = 110 грн.

— НДФЛ в сумме: 500 грн. х 18% = 90 грн.

— ВС в сумме: 500 грн. х 1,5% = 7,50 грн.

В бухгалтерском учете предприятия операции начисления заработной платы и отчисления из нее излишне начисленных работнику сумм отражаются следующим образом:

№ п/п	Дата	Содержание операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн.
			Д-т	К-т
Начисления за август
1	31.08	Начислена работнику зарплата за август	93	661	8800,00
2	31.08	Начислен ЕСВ на зарплату за август: 8800 х 22%	93	651	1936,00
3	31.08	Удержан НДФЛ из зарплаты за август: 8800 х 18%	661	641/ндфл	1584,00
4	31.08	Удержан ВС из зарплаты за август: 8800 х 1,5%	661	642/вс	132,00
5	07.09	Выплачена работнику зарплата за август из кассы предприятия: 8800 – 1584 – 132	661	301	7084,00
Начисления за І половину сентября
1	15.09	Начислена работнику зарплата за І половину сентября	93	661	4150,00
2	15.09	Начислен ЕСВ на зарплату за І половину сентября: 4150 х 22%	93	651	913,00
3	15.09	Удержан НДФЛ из зарплаты за І половину сентября: 4150 х 18%	661	641/ндфл	747,00
4	15.09	Удержан ВС из зарплаты за І половину сентября: 4150 х 1,5%	661	642/вс	62,25
5	15.09	Отчислена излишне начисленная зарплата согласно приказу руководителя	661	93	500,00
6	22.09	Откорректированы суммы излишне начисленных и удержанных (исправление ошибки методом «сторно»):
		начисленного ЕСВ на зарплату августа	93	651	110,00
		удержанного НДФЛ из зарплаты августа	661	641/ндфл	90,00
		удержанного ВС из зарплаты августа	661	642/вс	7,50
7	22.09	Выплачена работнику зарплата за І половину сентября из кассы предприятия: 4150 – 747– 62,25 – 500 + 90 + 7,50	661	301	2938,25

ПРИМЕР 3

Отчисление из заработной платы работника за текущий месяц излишне начисленной заработной платы
в предыдущем месяце, если сумма отчисления превышает ограничение

Работнику, оклад которого составляет 5000 грн., за август 2020 года была начислена и выплачена заработная плата в размере 5600 грн., из которой 600 грн. ошибочно начислены и выплачены 7 сентября. Ошибка была выявлена 24 сентября, а 25 сентября руководителем предприятия издан приказ о проведении отчисления из заработной платы работника (с его согласия) излишне выплаченной ему суммы, начиная с заработной платы за сентябрь (за ІІ половину этого месяца). Работник полностью отработал сентябрь при 5-дневной рабочей неделе с выходными днями в субботу и воскресенье.

Из заработной платы за ІІ половину сентября, размер которой составляет 2500 грн. (5000 грн. : 22 р. д. х 11 отраб. д.), подлежат удержанию:

— НДФЛ в сумме: 2500 грн. х 18% = 450 грн.

— ВС в сумме: 2500 грн. х 1,5% = 37,50 грн.

Сумма заработной платы за ІІ половину сентября, подлежащая выплате работнику «на руки» (до проведения отчисления ошибочно начисленной суммы):

2500 – 450 – 37,50 = 2012,50 грн.

Максимальный размер отчислений из заработной платы за ІІ половину сентября:

2012,50 грн. х 20% = 402,50 грн.

Таким образом, из заработной платы за ІІ половину сентября можно отчислить не всю сумму излишне начисленной (выплаченной) заработной платы за август (излишне начислено — 600 грн., «на руки» выплачено — 483 грн. (600 грн. – 600 грн. х 18% – 600 грн. х 1,5%)), а только часть этой зарплаты в сумме 402,50 грн. Остальную часть излишне начисленной (выплаченной) заработной платы за август необходимо будет отчислить из заработной платы за октябрь.

ПРИМЕР 4

Отчисление из зарплаты работника в текущем месяце излишне начисленной зарплаты в предыдущем месяце в связи с ошибкой в начислении дохода и неудержанием из него НДФЛ и военного сбора

Работнику, оклад которого составляет 6000 грн., за август 2020 года была начислена и выплачена заработная плата в размере 9300 грн., в том числе оклад — 6000 грн. и материальная помощь систематического характера (предоставляемая всем работникам один раз в год) в размере 3300 грн. Сумма материальной помощи была ошибочно выплачена в большем размере (на 300 грн.), чем предусмотрено по должности работника, поскольку ее необходимо было начислить в размере 50% от оклада, т. е. в сумме 3000 грн. (6000 грн. х 50%). Кроме того, из суммы начисленной материальной помощи, относящейся к фонду оплаты труда, ошибочно не были удержаны НДФЛ и ВС, что привело к выплате дохода работнику «на руки» в большем размере. Обе ошибки были выявлены 10 сентября, а 11 сентября руководителем предприятия издан приказ о проведении отчисления из заработной платы работника, начиная с заработной платы за сентябрь (за І половину этого месяца). Работник полностью отработал І половину сентября при 5-дневной рабочей неделе с выходными днями в субботу и воскресенье.

Поскольку работнику ошибочно была начислена часть материальной помощи в сумме 300 грн. (3300 – 3000), подлежащая отчислению, то вследствие выявленной ошибки в неуплате НДФЛ и ВС из «правильной» материальной помощи, равной 3000 грн., предприятие должно уплатить:

— ЕСВ в сумме: 3000 грн. х 22% = 660 грн.

— НДФЛ в сумме: 3000 грн. х 18% = 540 грн.

— ВС в сумме: 3000 грн. х 1,5% = 45 грн.

Соответственно, на сумму не удержанных из материальной помощи НДФЛ и ВС в размере 585 грн. (540 + 45), а также на ошибочно начисленную часть материальной помощи в сумме 300 грн. работник получил заработную плату больше, чем ему положено.

Из заработной платы за І половину сентября, сумма которой составляет 3000 грн. (6000 грн. : 22 р. д. х 11 отраб. д.), подлежат удержанию:

— НДФЛ в сумме: 3000 грн. х 18% = 540 грн.

— ВС в сумме: 3000 грн. х 1,5% = 45 грн.

Определим сумму заработной платы за І половину сентября, подлежащую выплате работнику с учетом удержаний из нее НДФЛ и ВС, а также с учетом удержаний из нее НДФЛ и ВС, не удержанных из материальной помощи в августе, но без проведения отчисления излишне выплаченной материальной помощи:

3000 грн. – 540 грн. (НДФЛ с зарплаты) – 45 грн. (ВС с зарплаты) – 540 грн. (НДФЛ с матпомощи) – 45 грн. (ВС с матпомощи) = 1830 грн.

Максимальный размер отчислений из заработной платы за І половину сентября:

1830 грн. х 20% = 366 грн.

Таким образом, из заработной платы за І половину сентября можно отчислить всю сумму излишне начисленной (выплаченной) в августе материальной помощи (300 грн.), поскольку она не превышает максимальный размер отчислений из заработной платы (366 грн.).

ПРИМЕР 5

Отчисление из заработной платы работника суммы ущерба, причиненного предприятию

Используем данные примера 1: в сентябре 2020 года согласно приказу руководителя из заработной платы работника-табельщика отчисляется сумма ущерба, причиненного предприятию в результате ненадлежащего выполнения им трудовых обязанностей (неправильное табелирование, вследствие которого работнику-экономисту начислена излишняя зарплата, которую такой работник предприятию добровольно не вернул, а отчислить ее не представляется возможным), в размере среднемесячного заработка, который за последние 2 отработанных месяца составляет у работника-табельщика 6602,01 грн.

Предположим, что работнику-табельщику за сентябрь выплачена заработная плата в размера оклада — 6500 грн. Из заработной платы за сентябрь (для упрощения расчетов будем использовать общую сумму заработной платы за этот месяц) подлежат удержанию:

— НДФЛ в сумме: 6500 грн. х 18% = 1170 грн.

— ВС в сумме: 6500 грн. х 1,5% = 97,50 грн.

Сумма заработной платы за сентябрь, подлежащая выплате работнику «на руки» (до проведения отчисления суммы ущерба):

6500 – 1170 – 97,50 = 5232,50 грн.

Максимальный размер отчислений из заработной платы за сентябрь:

5232,50 грн. х 20% = 1046,50 грн.

Таким образом, из заработной платы за сентябрь можно отчислить не всю сумму ущерба в размере среднемесячного заработка (6602,01 грн.), а только ее часть в размере 1046,50 грн. Остальная часть ущерба в размере 5555,51 грн. (6602,01 – 1046,50) должна быть отчислена из заработной платы работника за следующие месяцы.

В бухгалтерском учете предприятия операция отчисления из заработной платы работника суммы ущерба, причиненного предприятию, отражается следующим образом (см. стр. 55):

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн.
		Д-т	К-т
1	Начислена работнику зарплата за сентябрь	92	661	6500,00
2	Начислен ЕСВ на зарплату: 6500 х 22%	92	651	1430,00
3	Удержан НДФЛ из зарплаты: 6500 х 18%	661	641/ндфл	1170,00
4	Удержан ВС из зарплаты: 6500 х 1,5%	661	642/вс	97,50
5	Отражена задолженность работника в размере причиненного предприятию ущерба	375	716	6602,01
6	Отчислено на возмещение ущерба согласно приказу руководителя	661	375	1046,50
7	Перечислен ЕСВ	651	311	1430,00
8	Перечислен НДФЛ	641/ндфл	311	1170,00
9	Перечислен ВС	642/вс	311	97,50
10	Выплачена работнику зарплата из кассы предприятия: 6500 – 1170 – 97,50 – 1046,50	661	301	4186,00

_____________________________________________________________________________

Исправление ошибок, допущенных при перечислении (выдаче) денежных средств работнику

Если заработная плата была начислена работнику правильно, но была допущена ошибка при заполнении платежного поручения на перечисление денежных средств с расчетного счета предприятия на «зарплатный» банковский счет работника, вследствие чего работнику перечислена заработная плата в большем или меньшем размере, чем положено, и эта ошибка была выявлена, то ее исправление осуществляется в том же порядке, что и исправление ошибки при неправильном начислении заработной платы, не связанном с ошибками в определении налоговых обязательств.

В этом случае работник может в добровольном порядке вернуть излишне перечисленные ему денежные средства, перечислив их на расчетный счет предприятия или внеся их в кассу предприятия. При возврате работником денежных средств в кассу предприятия эта операция оформляется проводкой Дт 301 Кт 661. Оприходование возвращенных работником излишних сумм заработной платы в кассе предприятия должно быть отражено на основании приходного кассового ордера. Далее такие поступления должны быть отражены в кассовой книге.

Если в указанном случае работник добровольно не вернет предприятию излишне перечисленные на его «зарплатный» счет в банке денежные средства, работодатель вправе издать приказ (распоряжение) об отчислении из зарплаты работника (с его согласия) излишне перечисленной ему суммы не позднее одного месяца со дня такого перечисления (п. 1 ч. второй ст. 127 КЗоТ).

Если заработная плата выплачивалась наличными кассиром (другим уполномоченным на выплату заработной платы лицом), и работник поставил свою подпись в зарплатной ведомости (расходном кассовом ордере) о полученной сумме, но в дальнейшем выяснилось, что сумма наличных, фактически выданная кассиром и полученная работником, не соответствует указанной в зарплатной ведомости (расходном кассовом ордере), то доказать такое несоответствие можно только по остатку наличных у кассира (если, конечно, он сам не организовал заниженную выплату в корыстных целях). В этом случае все зависит от моральных качеств (порядочности) сотрудников, а чтобы такой ситуации не было, советуем работникам считать деньги не отходя от кассы.