Оподаткування виплат працівникам – 2022

1 січня 2022 року набрав чинності Закон України «Про Державний бюджет України на 2022 рік» від 02.12.2021 № 1928-IX (далі — Закон про Держбюджет-2022).

Статтею 7 Закону про Держбюджет-2022 визначено, що прожитковий мінімум для працездатних осіб (далі — ПМПО) протягом 2022 року становить: з 1 січня — 2481 грн., з 1 липня — 2600 грн., з 1 грудня — 2684 грн.

Таким чином, ПМПО, встановлений на 1 січня 2022 року, збільшився в порівнянні з ПМПО, встановленим на 1 січня 2021 року, з 2270 грн. до 2481 грн., відповідно, у 2022 році збільшилися розмір податкової соціальної пільги і граничний розмір доходу, до якого вона застосовується, а також сума, що не обкладається податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) і військовим збором (далі — ВЗ), з окремих видів доходу.

Відповідно до статті 8 Закону про Держбюджет-2022 протягом 2022 року мінімальна заробітна плата в місячному розмірі становить з 1 січня — 6500 грн., з 1 жовтня — 6700 грн. Таким чином, розмір мінімальної заробітної плати станом на 1 січня 2022 року (6500 грн.) збільшився порівняно с її розміром станом на 1 січня 2021 года (6000 грн.), відповідно, збільшилася сума, що не обкладається ПДФО і ВЗ, з окремих видів доходу.

Зупинимося детально на всіх нововведеннях поточного року в оподаткуванні доходів працівників (фізичних осіб).

Податкова соціальна пільга

Застосування податкової соціальної пільги (далі — ПСП) регламентується статтею 169 Податкового кодексу України (далі — ПКУ). Враховуючи, що станом на 1 січня 2022 року ПМПО становить 2481 грн., розміри ПСП і граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, у 2022 році становлять (див. таблицю):

Податкова соціальна пільга у 2022 році

Розглянемо застосування вищевказаних показників на конкретних прикладах.

ПРИКЛАД 1

Визначення права на застосування ПСП,
якщо працівнику за місяць виплачується мінімальна заробітна плата

Працівник має оклад 3400 грн. (повна зайнятість). У січні 2022 року він виконав місячну норму праці, тому йому нараховано заробітну плату в розмірі окладу — 3400 грн. Але оскільки ця сума менше мінімальної заробітної плати, працівнику в січні 2022 року нараховується доплата до мінімальної заробітної плати в сумі 3100 грн. (6500 – 3400). Внаслідок цього загальна сума нарахованої працівнику заробітної плати за січень становить 6500 грн. Ця сума перевищує граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП (6500 грн. > 3470 грн.), тому працівник в січні не має права на застосування ПСП.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівника:

6500 грн. х 18% = 1170 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівника:

6500 грн. х 1,5% = 97,50 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівнику «на руки»:

6500 – 1170 – 97,50 = 5232,50 грн.

ПРИКЛАД 2

Застосування ПСП до заробітної плати працівника з інвалідністю,
який працює на умовах неповного робочого часу

Працівник, який є особою з інвалідністю (далі — інвалід) ІІ групи, працює на умовах неповного робочого дня — 4 години на день. У січні 2022 року працівник виконав встановлену для нього норму робочого часу — відпрацював 19 робочих днів (далі — р. д.) по 4 робочі години (далі — р. г.), тобто всього відпрацював 76 годин (далі — відпрац. г.), але не виконав місячну норму праці, встановлену для його «повної» посади, яка в цьому місяці становить 152 робочих години (19 р. д. х 8 р. г.; скорочення роботи на 1 годину в передсвятковий робочий день 6 січня при неповному робочому часі не враховуємо).¹ Оклад за «повною» посадою працівника — 6000 грн. За відпрацьований час у січні працівнику нарахована заробітна плата в розмірі 3000 грн. (6000 грн. : 152 р. г. х 76 відпрац. г.).¹

Оскільки працівник працює на умовах неповного робочого часу, для нього мінімальна заробітна плата визначається пропорційно виконаній нормі праці (ч. п’ята ст. 3-1 Закону України «Про оплату праці»). Враховуючи, що працівник у січні через роботу на умовах неповного робочого дня не виконав місячну норму праці, визначимо для нього «пропорційну» мінімальну заробітну плату в цьому місяці:

6500 грн. : 152 р. г. х 76 відпрац. г. = 3250 грн.

Сума доплати до «пропорційної» мінімальної заробітної плати:

3250 – 3000 = 250 грн.

Загальна сума нарахованої працівнику заробітної плати в січні:

3000 грн. (оплата відпрацьованого часу) + 250 грн. (доплата до мінімальної заробітної плати) = 3250 грн.

Ця сума місячної заробітної плати менше граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП (3250 грн. < 3470 грн.), тому працівник в січні має право на застосування ПСП.

Оскільки працівник є інвалідом ІІ групи, на підставі пп. «ґ» пп. 169.1.3 ПКУ він має право на ПСП у розмірі 150% загальної ПСП, тобто на ПСП у розмірі 1860,75 грн.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівника:

(3250 грн. – 1860,75 грн.) х 18% = 250,07 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівника:

3250 грн. х 1,5% = 48,75 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівнику «на руки»:

3250 – 250,07 – 48,75 = 2951,18 грн.

ПРИКЛАД 3

Застосування ПСП до заробітної плати працівниці, яка має двох дітей

У працівниці двоє дітей віком до 18 років, тому вона ще у 2015 році подала заяву на застосування ПСП згідно з пп. 169.1.2 ПКУ як особа, яка утримує двох чи більше дітей, у розмірі загальної ПСП у розрахунку на кожну дитину. У 2022 році сумарний розмір зазначеної ПСП становить 2481 грн. (1240,50 грн. х 2 дітей). Оклад і нарахована заробітна плата працівниці в січні 2022 року становлять 6800 грн.

На підставі норми абзацу другого пп. 169.4.1 ПКУ граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, у працівниці в січні 2022 року становить 6940 грн. (3470 грн. х 2 дітей). Чоловік працівниці за місцем своєї роботи не користується правом на збільшення граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП, кратно кількості дітей.

Оскільки заробітна плата працівниці в січні менше вищевказаного граничного розміру доходу (6800 грн. < 6940 грн.), вона в цьому місяці має право на застосування ПСП.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівниці в січні:

(6800 грн. – 2481 грн.) х 18% = 777,42 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівниці:

6800 грн. х 1,5% = 102 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівниці «на руки»:

6800 – 777,42 – 102 = 5920,58 грн.

Зауважимо, якби працівниці з 1 січня 2022 року збільшили оклад (заробітну плату) до 7000 грн., то вона втратила б право на застосування ПСП, оскільки розмір заробітної плати перевищить граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП (7000 грн. > 6940 грн.). В цьому випадку утримання і заробітна плата «на руки» будуть такими:

– ПДФО: 7000 грн. х 18% = 1260 грн.

– ВЗ: 7000 грн. х 1,5% = 105 грн.

– заробітна плата «на руки»: 7000 – 1260 – 105 = 5635 грн.

Як бачимо, не завжди збільшення розміру окладу (заробітної плати) вигідно працівнику, оскільки втрата права на застосування ПСП може привести до того, що заробітна плата «на руки» у працівника буде менше (5635 грн. < 5920,58 грн.).

ПРИКЛАД 4

Застосування ПСП до заробітної плати одинокої матері, яка має трьох дітей, один з яких є інвалідом

У працівниці — одинокої матері, яка має і утримує трьох дітей віком до 18 років, один з яких є інвалідом, оклад та нарахована заробітна плата в січні 2022 року становлять 10 000 грн. Цій працівниці може бути надана ПСП за однією з таких підстав:

1) відповідно до пп. 169.1.2 ПКУ як особі, що утримує двох чи більше дітей, у розмірі загальної ПСП (1240,50 грн.) в розрахунку на кожну дитину, тобто ПСП в сумарному розмірі 3721,50 грн. (1240,50 грн. х 3 дітей);

2) відповідно до пп. «а» пп. 169.1.3 ПКУ як одинокій матері в розмірі 150% загальної ПСП (1860,75 грн.) в розрахунку на кожну дитину, тобто ПСП в сумарному розмірі 5582,25 грн. (1860,75 грн. х 3 дітей);

3) відповідно до пп. 169.3.1 ПКУ одночасно (сумарно) дві ПСП: перша — згідно з пп. 169.1.2 ПКУ на двох дітей-неінвалідів, тобто ПСП в розмірі 2481 грн. (1240,50 грн. х 2 дітей); друга — згідно з пп. «б» пп. 169.1.3 ПКУ на одну дитину-інваліда в розмірі 150% загальної ПСП, тобто ПСП в розмірі 1860,75 грн. Сумарна ПСП в цьому випадку становить 4341,75 грн. (2481 + 1860,75).

З вищенаведених підстав найбільший розмір ПСП у працівниці виходить при застосуванні ПСП за підставою 2 — згідно з пп. «а» пп. 169.1.3 ПКУ (як одинокій матері в розмірі 150% загальної ПСП у розрахунку на кожну дитину), коли розмір ПСП становить 5582,25 грн.

Що стосується граничного розміру доходу, який дає право на застосування ПСП, то він у працівниці становить 10 410 грн. (3470 грн. х 3 дітей) при застосуванні ПСП за всіма вищевказаними підставами (абз. другий пп. 169.4.1 ПКУ). Оскільки дохід працівниці в січні менше зазначеного граничного розміру доходу (10 000 грн. < 10 410 грн.), в цьому місяці вона має право на застосування ПСП.

Якщо працівниця вибере варіант застосування ПСП за підставою 2 — згідно з пп. «а» пп. 169.1.3 ПКУ (як одинока мати), коли загальний розмір ПСП становить 5582,25 грн., то про це їй потрібно вказати в заяві на застосування ПСП, яка подається роботодавцю.

Сума ПДФО, що утримується із заробітної плати працівниці в січні:

(10 000 грн. – 5582,25 грн.) х 18% = 795,20 грн.

Сума ВЗ, що утримується із заробітної плати працівниці:

10 000 грн. х 1,5% = 150 грн.

Сума заробітної плати, що виплачується працівниці «на руки»:

10 000 – 795,20 – 150 = 9054,80 грн.

____________________________________________________________________________

Оподаткування окремих доходів працівників у 2022 році

Доходи, оподаткування яких залежить від розміру мінімальної заробітної плати

Оподаткування деяких доходів, що надаються (виплачуються) роботодавцями (податковими агентами) працівникам (фізичним особам), залежить від розміру мінімальної заробітної плати. Оскільки вона протягом 2022 року становить з 1 січня — 6500 грн., з 1 жовтня — 6700 грн., роботодавцям (податковим агентам) потрібно враховувати наступне.

1. Відповідно до підпункту 165.1.39 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку не включається вартість дарунків (а також призів переможцям та призерам спортивних змагань) — у частині, що не перевищує 25% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на місяць), встановленої на 1 січня звітного податкового року, за винятком грошових виплат у будь-якій сумі.

Враховуючи вищевикладене, у 2022 році не підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ вартість негрошових подарунків (а також призів переможцям та призерам спортивних змагань), яка у розрахунку на місяць не перевищує 1625 грн. (6500 грн. х 25%). Сума перевищення зазначеної величини (за її наявності) у 2022 році підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ як додаткове благо на підставі підпункту «е» пп. 164.2.17 ПКУ (вартість безоплатно отриманих товарів) і пункту 174.6 ПКУ. При цьому з метою визначення бази оподаткування ПДФО сума зазначеного перевищення збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ).

2. Згідно з абзацом другим підпункту 165.1.35 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку не включається вартість путівок на відпочинок, оздоровлення та лікування, у тому числі на реабілітацію інвалідів, на території України платника податку та/або членів його сім’ї першого ступеня споріднення, які надаються його роботодавцем – платником податку на прибуток підприємств безоплатно або із знижкою (у розмірі такої знижки) один раз на календарний рік, за умови, що вартість путівки (розмір знижки) не перевищує 5 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня податкового (звітного) року.

Отже, у 2022 році не обкладається ПДФО і ВЗ вищевказана путівка, якщо її вартість не перевищує 32 500 грн. (6500 грн. х 5). Якщо ж вартість такої путівки у 2022 році перевищує 32 500 грн., то вся (повна) вартість такої путівки (а не сума перевищення 32 500 грн.) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ як додаткове благо на підставі підпункту «е» пп. 164.2.17 ПКУ (вартість безоплатно отриманих товарів (послуг), визначена за правилами звичайної ціни, а також сума знижки звичайної ціни (вартості) товарів (послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку). При цьому з метою визначення бази оподаткування ПДФО вся (повна) вартість такої оподатковуваної путівки збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ), оскільки працівник отримує дохід у негрошовій формі (у вигляді послуг оздоровлення).

Стосовно оподаткування путівок ДФСУ роз’яснила², що підпунктом 165.1.35 ПКУ не встановлено обмеження щодо кількості платників податків та/або членів його сім’ї першого ступеня споріднення (до них належать батьки, чоловік або дружина, діти, у тому числі усиновлені, — пп. 14.1.263 ПКУ), яким роботодавець надає путівки.

Таким чином, з норм підпункту 165.1.35 ПКУ та роз’яснень ДФСУ випливає, що не оподатковуються ПДФО і ВЗ надані роботодавцем – платником податку на прибуток безоплатно або зі знижкою (у розмірі такої знижки) протягом 2022 року:

– одна путівка працівнику або члену його сім’ї першого ступеня споріднення, якщо вартість такої путівки не перевищує 32 500 грн.;

– дві путівки, надані по одній на календарний рік працівнику і одному члену його сім’ї першого ступеня споріднення, якщо вартість кожної наданої путівки не перевищує 32 500 грн.;

– три (чотири і т. д.) путівки, надані по одній на календарний рік працівнику і різним членам його сім’ї першого ступеня споріднення, якщо вартість кожної путівки не перевищує 32 500 грн.;

– дві (три, чотири і т. д.) путівки, надані по одній на календарний рік різним членам сім’ї працівника першого ступеня споріднення, якщо вартість кожної путівки не перевищує 32 500 грн.

Якщо за наданою путівкою не виконується хоча б одна з вимог, встановлених підпунктом 165.1.35 ПКУ, то вся (повна) вартість путівки або знижки обкладається ПДФО і ВЗ.

Наприклад, якщо протягом календарного року роботодавцем надаються безоплатно дві путівки працівнику або дві путівки одному і тому ж члену його сім’ї першого ступеня споріднення, при цьому вартість першої путівки працівника (члена його сім’ї першого ступеня споріднення) не перевищує у 2022 році 32 500 грн., то вартість другої путівки незалежно від її суми обкладається ПДФО і ВЗ.³

Водночас якщо роботодавець надає працівнику путівку, вартість якої у 2022 році перевищує 32 500 грн., наприклад становить 35 000 грн., але працівник повертає роботодавцю частину вартості путівки у вигляді перевищення неоподатковуваної вартості путівки, тобто повертає суму, що дорівнює 2500 грн. (35 000 – 32 500), то вважається, що роботодавець надав працівникові путівку вартістю 32 500 грн., тому така путівка не обкладається ПДФО (ВЗ).

3. Підпунктом 165.1.21 ПКУ визначено, що не включається до оподатковуваного доходу сума, сплачена будь-якою юридичною або фізичною особою на користь вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладів за здобуття освіти, за підготовку чи перепідготовку платника податку, але не вище 3-кратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року за кожний повний або неповний місяць навчання, підготовки чи перепідготовки такої фізичної особи.

Таким чином, неоподатковувана ПДФО і ВЗ вартість вищевказаного профнавчання у 2022 році в розрахунку на місяць становить 19 500 грн. (6500 грн. х 3). Сума перевищення 19 500 грн. у 2022 році обкладається ПДФО і ВЗ як додаткове благо на підставі підпункту «е» пп. 164.2.17 ПКУ (вартість безоплатно отриманих послуг). При цьому з метою визначення бази оподаткування ПДФО сума зазначеного перевищення збільшується на «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ), оскільки працівник отримує дохід у негрошовій формі (у вигляді послуг освіти або навчання).

4. Відповідно до абзацу п’ятого підпункту «а» пп. 170.9.1 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку (працівника) не включаються витрати на відрядження, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), понесені у зв’язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,1 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження.

Отже, при відрядженнях у межах України у 2022 році не обкладаються ПДФО і ВЗ добові витрати, якщо їх розмір не перевищує 650 грн. (0,1 х 6500 грн.) за кожен календарний день відрядження. Відповідно, якщо у 2022 році сума добових витрат при відрядженнях в межах території України перевищує 650 грн. в розрахунку на календарний день відрядження, то сума перевищення включається до оподатковуваного доходу платника податку (працівника) на підставі підпункту 164.2.11 ПКУ.

5. Згідно з підпунктом «д» пп. 164.2.17 та підпунктом 165.1.55 ПКУ неоподатковувана основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності становить не більше 25% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.

Враховуючи вищевикладене, у 2022 році звільнена від оподаткування сума прощеного (анульованого) боргу (кредиту) становить 1625 грн. (6500 грн. х 25%) у розрахунку на рік. При цьому кредитор зобов’язаний повідомити платника податку –боржника про прощення (анулювання) боргу шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто і відобразити суму такого боргу в Податковому розрахунку за звітний період (квартал), в якому такий борг було прощено. Якщо кредитор не повідомляє боржника про прощення (анулювання) боргу, що не перевищує 25% однієї мінімальної заробітної плати, то такий дохід відображається кредитором в Податковому розрахунку і з його суми кредитор, як податковий агент, сплачує ПДФО і ВЗ.

Крім того, ПДФО і ВЗ сплачуються кредитором як податковим агентом з суми прощеного (анульованого) боргу у вигляді суми перевищення 25% однієї мінімальної заробітної плати у розрахунку на рік (з суми перевищення 1625 грн. у 2022 році), яка є додатковим благом боржника.

Доходи, оподаткування яких залежить від граничного розміру доходу, до якого застосовується ПСП

Порядок оподаткування ПДФО і ВЗ окремих доходів, що надаються (виплачуються) роботодавцями (податковими агентами) працівникам (фізичним особам), залежить від граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП.

Оскільки, як зазначалося вище, граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, станом на 1 січня і протягом всього 2022 року становить 3470 грн., то податковим агентам (роботодавцям) необхідно враховувати наступне.

1. Відповідно до підпункту 170.7.3 ПКУ до оподатковуваного доходу платника податку не включається сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, що надається резидентами – юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно у розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим підпункту 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року (далі — граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП).

Отже, у 2022 році не обкладається ПДФО і ВЗ сума нецільової благодійної (матеріальної) допомоги, яка сукупно протягом року не перевищує 3470 грн. Сума перевищення 3470 грн. (за її наявності) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ під час її нарахування (виплати) як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

2. Підпунктом 165.1.47 ПКУ встановлено, що не включається до оподатковуваного доходу сума виплат чи відшкодувань (крім заробітної плати чи інших виплат та відшкодувань за цивільно-правовими договорами), що здійснюються за рішенням професійної спілки, її об’єднання та/або організації професійної спілки, прийнятим в установленому порядку, на користь члена такої профспілки протягом року сукупно у розмірі, який не перевищує граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП.

Таким чином, у 2022 році не обкладається ПДФО і ВЗ сума виплат чи відшкодувань, наданих профспілкою своєму члену протягом року сукупно у розмірі, що не перевищує 3470 грн. Сума перевищення 3470 грн. (за її наявності) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ під час її нарахування (виплати) як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

3. Відповідно до підпункту 165.1.26 ПКУ не включається до оподатковуваного доходу сума стипендії (включаючи суму її індексації, нараховану відповідно до закону), яка виплачується учню, студенту, курсанту військових навчальних закладів, ординатору, аспіранту або ад’юнкту, але не вище граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП. Сума перевищення за її наявності підлягає оподаткуванню під час її нарахування (виплати).

Таким чином, у 2022 році не обкладається ПДФО і ВЗ сума стипендії (включаючи суму її індексації) у розмірі, що не перевищує 3470 грн. у розрахунку на місяць. Сума перевищення 3470 грн. за її наявності підлягає оподаткуванню під час її нарахування (виплати) як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

4. На підставі підпункту «б» пп. 165.1.22 ПКУ не обкладаються ПДФО і ВЗ кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на поховання платника податку (колишнього працівника) роботодавцем такого померлого платника податку за його останнім місцем роботи (у тому числі перед виходом на пенсію) в розмірі подвійного граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП, тобто у 2022 році в межах 6940 грн. (2 х 3470 грн.). Сума перевищення 6940 грн. (за її наявності) у 2022 році обкладається ПДФО і ВЗ під час нарахування (виплати) допомоги на поховання її одержувачу як інші доходи, крім зазначених у статті 165 ПКУ (пп. 164.2.20 ПКУ).

Нововведення у сплаті ПДФО і ВЗ у 2022 році

1 січня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 14.12.2022 № 1946-IX (далі — Закон № 1946). Цим Законом внесено зміни до ПКУ, які стосуються, зокрема, оподаткування доходів працівників, а також доходів спеціалістів резидента Дія Сіті у зв’язку з набранням чинності Законом України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 15.07.2022 № 1667-IX (далі — Закон № 1667).

Так, підпункт 164.2.16 ПКУ доповнено новим підпунктом «г», а підпункт «в» викладено в новій редакції. Внаслідок цього тепер до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається сума пенсійних внесків у межах недержавного пенсійного забезпечення відповідно до закону, страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), у тому числі за договорами добровільного медичного страхування та за договором страхування додаткової пенсії, внесків на пенсійні вклади, внесків до фонду банківського управління, сплачена будь-якою особою – резидентом за платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються, зокрема:

в) роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку та/або за договорами добровільного медичного страхування в межах 30% нарахованої заробітної плати такому працівнику;

г) резидентом Дія Сіті за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення та/або за договорами добровільного медичного страхування платника податку – гіг-спеціаліста в межах 30% нарахованої винагороди такому гіг-спеціалісту.

Таким чином, з 1 січня 2022 року звільнено від оподаткування ПДФО та ВЗ пенсійні внески у межах недержавного пенсійного забезпечення та страхові платежі (внески) за договорами добровільного медичного страхування, що сплачуються:

– роботодавцем-резидентом за свій рахунок за (на користь) працівника в розмірі не більше 30% нарахованої йому заробітної плати за місяць;

– резидентом Дія Сіті за свій рахунок за (на користь) гіг-спеціаліста в розмірі не більше 30% нарахованої йому винагороди за місяць.

Нагадаємо, що до 1 січня 2022 року відповідно до підпункту «в» підпункту 164.2.16 ПКУ звільнялися від оподаткування ПДФО та ВЗ лише пенсійні внески, сплачені роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку, якщо така сума не перевищувала 15% нарахованої заробітної плати платнику податку за місяць, внесків до фондів банківського управління, але не більш як 2,5 розміру мінімальної заробітної плати у розрахунку за місяць за сукупністю таких внесків.

Також ПКУ доповнено новим пунктом 170.14-1 (включає підпункти 170.14-1.1 – 170.14-1.5), яким встановлено особливості оподаткування доходів спеціалістів резидента Дія Сіті.

Відповідно до підпункту 14.1.282 ПКУ та статті 1 Закону № 1667 резидент Дія Сіті — юридична особа, яка відповідно до Закону № 1667 набула статусу резидента Дія Сіті та згідно з інформацією, що міститься у реєстрі Дія Сіті, перебуває у зазначеному статусі (фактично це ІТ-компанія, що включена до реєстру Дія Сіті, який веде Мінцифри, та відповідає вимогам, встановленим для резидентів Дія Сіті статтею 5 Закону № 1667).

Спеціалісти резидента Дія Сіті — гіг-спеціалісти, що виконують роботу (надають послуги) на замовлення та на користь (в інтересах) резидента Дія Сіті на підставі гіг-контракту, укладеного в порядку, передбаченому Законом № 1667, та/або особи, які перебувають із резидентом Дія Сіті у трудових відносинах (пп. 14.1.283 ПКУ, ст. 1 Закону № 1667).

Гіг-спеціаліст — фізична особа, яка за гіг-контрактом є підрядником та/або виконавцем (ст. 1 Закону № 1667).

Гіг-контракт — цивільно-правовий договір, за яким гіг-спеціаліст зобов’язується виконувати роботи та/або надавати послуги відповідно до завдань резидента Дія Сіті як замовника, а резидент Дія Сіті зобов’язується оплачувати виконані роботи та/або надані послуги і забезпечувати гіг-спеціалісту належні умови для виконання робіт та/або надання послуг, а також соціальні гарантії, передбачені розділом V Закону № 1667 (ст. 1 Закону № 1667).

Податковим агентом платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті під час нарахування (виплати) на його користь доходів у вигляді заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику податку у зв’язку з трудовими відносинами чи у зв’язку з виконанням гіг-контракту, укладеного у порядку, передбаченому Законом № 1667, є резиденти Дія Сіті (пп. 170.14-1.1 ПКУ).

Згідно з підпунктом 170.14-1.2 ПКУ за ставкою ПДФО, визначеною пунктом 167.2 ПКУ — 5%, оподатковуються доходи платника податку – спеціаліста резидента Дія Сіті, що виплачуються на його користь резидентом Дія Сіті у вигляді:

а) заробітної плати;

б) винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом № 1667, у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, створені за замовленням;

в) авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори.

Вищенаведені положення застосовуються до загального (річного) оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати чи винагороди, що нараховується (виплачується, надається) платнику податку у зв’язку з трудовими відносинами чи у зв’язку з виконанням гіг-контракту, розмір якого не перевищує еквівалент 240 тисяч євро за календарний рік за офіційним курсом гривні щодо євро, встановленим Національним банком України станом на 1 січня звітного податкового року (у 2022 році — не перевищує 7 421 424 грн. (30,9226 х 240 000 євро)). При цьому в цілях розрахунку такого розміру до нього не включається дохід спеціаліста резидента Дія Сіті, оподаткований податковим агентом – резидентом Дія Сіті у порядку, передбаченому підпунктами 170.14-1.4 – 170.14-1.5 ПКУ (див. нижче), за ставкою ПДФО, встановленою пунктом 167.1 ПКУ — 18%. У разі якщо сума отриманого доходу перевищує зазначений розмір (еквівалент 240 тисяч євро за календарний рік), до суми такого перевищення застосовується ставка ПДФО, встановлена пунктом 167.1 ПКУ — 18%, при цьому платник податків зобов’язаний відобразити суму такого перевищення у складі загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за відповідний звітний рік та подати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) та самостійно сплатити ПДФО з суми такого перевищення (пп. 170.14-1.3 ПКУ).

У разі якщо запис про втрату податковим агентом статусу резидента Дія Сіті здійснено за результатами судового оскарження рішення про втрату статусу резидента Дія Сіті, що не було скасовано, такий податковий агент зобов’язаний у строк, визначений для місячного податкового (звітного) періоду (тобто протягом 30 календарних днів після закінчення звітного місяця), самостійно нарахувати та сплатити (перерахувати) за власний рахунок до бюджету ПДФО за ставкою 18% щодо доходів спеціалістів резидента Дія Сіті, передбачених підпунктами «а» – «в» підпункту 170.14–1.2 ПКУ (див. вище), що були виплачені протягом періоду з дня прийняття уповноваженим органом рішення про втрату статусу резидента Дія Сіті до дня внесення запису про втрату податковим агентом статусу резидента Дія Сіті. При цьому сума такого сплаченого ПДФО податковим агентом не включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу спеціалістів резидента Дія Сіті (пп. 170.14-1.4 ПКУ).

У разі якщо податковий агент – резидент Дія Сіті у відповідний календарний місяць не відповідав вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини 1 статті 5 Закону № 1667, такий податковий агент зобов’язаний у межах Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі — Податковий розрахунок) самостійно нарахувати ПДФО за ставкою 18% щодо доходів спеціалістів резидента Дія Сіті, передбачених у підпунктах «а» – «б» підпункту 170.14-1.2 ПКУ (див. вище), що були виплачені протягом такого календарного місяця, та сплатити його до подання Податкового розрахунку. При цьому сума такого сплаченого ПДФО податковим агентом не включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу спеціалістів резидента Дія Сіті (пп. 170.14-1.5 ПКУ).

Оскільки відповідно до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ об’єктом оподаткування ВЗ є доходи, які оподатковуються ПДФО (за деяким виключенням), то всі вищенаведені оподатковувані ПДФО доходи обкладаються ВЗ за ставкою 1,5%.

Законом № 1946 пункт 170.5 ПКУ доповнено підпунктом 170.5.5, яким встановлено, що не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку дивіденди, які нараховуються на його користь емітентом корпоративних прав, який є резидентом Дія Сіті – платником податку на особливих умовах, за умови що таким резидентом Дія Сіті – платником податку на особливих умовах не здійснювалася виплата дивідендів за акціями або іншими корпоративними правами протягом двох календарних років поспіль.

Резидент Дія Сіті – платник податку, що сплачує податок на прибуток підприємств на особливих умовах, — це резидент Дія Сіті, який у порядку, передбаченому пунктом 141.10 ПКУ, обрав або перейшов на відповідний режим оподаткування. Резиденти Дія Сіті, які не обрали (не перейшли) на відповідний режим оподаткування, сплачують податок на прибуток підприємств на загальних підставах та вважаються резидентами Дія Сіті, що не є платниками податку на особливих умовах (пп. 14.1.282-1 ПКУ).